Tribunal Administratif de Nîmes — Décision N° TA30-2020953

Vu la procédure suivante :

Par une ordonnance n°462171 du 4 avril 2022, le président de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis au tribunal administratif de Nîmes, en application de l'article R. 351-8 du code de justice administrative, la requête enregistrée le 19 février 2020 au greffe du tribunal administratif de Toulouse, présentée par la société par actions simplifiée (SAS) Accessis.

Par cette requête et un mémoire enregistré le 13 octobre 2020, la SAS Accessis, représentée par Me Sérée de Roch, doit être regardée comme demandant au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des impositions supplémentaires mises à la charge de la SAS Accessis en matière d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 décembre 2015 et 2016, des rappels de TVA au titre de la période allant de janvier 2015 à octobre 2017, la décharges des cotisations supplémentaires à la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) au titre des exercices clos les 31 décembre 2015 et 2016 et pour un montant en principal, majoration et intérêts de 218 481 euros ;

2°) de prononcer le dégrèvement total ces impositions ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

Sur la régularité de la procédure :

- l'avis de vérification du 8 décembre 2017, qui ne précise pas à quelle imposition se rapporte l'extension du contrôle jusqu'au 31 octobre 2017, méconnait l'article 47 du livre des procédures fiscales.

Sur le bien-fondé des impositions :

- 1'administration fiscale, qui a réintégré dans son résultat le montant de deux factures FA15035 et FA15112 de 15 000 et 12 000 euros émises par la société Nicolas Milan Compétition au motif qu'elle n'apportait aucun élément de nature à établir que des prestations ont été effectivement réalisées dans son intérêt direct et exclusif, a inversé la charge de la preuve ; en effet, en matière d'imposition sur les sociétés comme de TVA, la société assujettie qui présente une facture régulière bénéficie d'une présomption de déductibilité et il appartient à l'administration fiscale de prouver que les prestations qui s'y rapportent n'ont pas été réellement effectuées pour en refuser la déductibilité ; en l'espèce, ces dépenses correspondent à des prestations réelles de sponsoring et de parrainage de l'écurie automobile " Nicolas Milan Compétition " ;

- les factures de la société Nicolas Milan Compétition qualifiées de fictives par l'administration ont certes été irrégulièrement rédigées par son ancienne comptable mais elles correspondent néanmoins à des prestations réelles de sponsoring et de parrainage de cinq écuries automobiles, qui ont un pilote commun, également promoteur immobilier ; ces dépenses de publicité et de mécénat, qui ont donné lieu à des versements effectifs, ont été engagées dans l'intérêt de l'entreprise pour développer sa clientèle, pérenniser ses relations commerciales avec ce professionnel, gagner son soutien auprès de son réseau sportif et se faire connaître dans ce sport ;

- les deux versements d'un montant de 30 000 euros effectués en 2016 à l'association GLF racing sont des dons qui lui ont été faits au titre de son activité, non lucrative et d'intérêt général, de promotion de la sécurité routière ; ils ouvrent droit à une réduction de l'impôt sur les sociétés à hauteur de 60% en application du a) du I de l'article 238 bis du code général des impôts ; elle peut donc prétendre à l'imputation de cette réduction d'impôt sur les suppléments d'impôt sur les sociétés au titre de l'année 2016, sur le fondement de l'article L. 205 du livre des procédures fiscales ;

- en matière de TVA, depuis l'arrêt CJUE, 21 novembre 2018 n°664/16 Lucrejiu Hadrian Vadan, la possession d'une facture en bonne et due forme ne constitue plus un impératif absolu pour 1'exercice du droit à déduction en matière de TVA, dès l'instant où l'opération remplit par ailleurs les conditions de fond prévues par la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 transposée par 1'article 271, II-l-l a et 2 du code général des impôts ; ces dépenses de sponsoring, qui ont directement profité à son activité, sont des charges déductibles en application du 7° du 1 de l'article 39 du code général des impôts et doivent être admises en déduction de TVA ;

- lorsqu'un fournisseur se présente comme un assujetti et qu'il n'existe aucune raison manifeste permettant de penser que 1'opération échappe à la TVA, l'administration n'est pas fondée à remettre en cause le droit à déduction chez 1'acquéreur ; elle était donc en droit de déduire la TVA figurant sur les factures de 1 000 euros établies en 2015 par Mme A et M. C pour un montant de 1 000 euros ;

- la TVA étant parfaitement déductible, l'administration fiscale n'est pas fondée à comptabiliser un profit sur le Trésor dans l'assiette de l'impôt sur les sociétés ;

- ces prestations de mise à disposition d'espaces publicitaires sur des véhicules sont déductibles de la valeur ajoutée qui forme l'assiette imposable à la CVAE, en application de l'article 1586 sexies du code général des impôts ;

- les sanctions ne sont pas motivées ;

- les pénalités pour manœuvres frauduleuses ne sont pas justifiées.

Par un mémoire en défense, enregistré le 5 août 2020, le directeur du contrôle fiscal Sud-Pyrénées, conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu'aucun des moyens soulevés n'est fondé.

Par lettre du 15 janvier 2021, les parties ont été averties, en application de l'article R. 611-11-1 du code de justice administrative, que l'instruction était susceptible d'être clôturée sans avertissement préalable à compter du 17 mars 2021.

La clôture immédiate de l'instruction a été prononcée par ordonnance du 11 février 2022, en application du troisième alinéa de l'article R. 613-1 du code de justice administrative.

Un mémoire a été enregistré pour la SAS Accessis le 11 avril 2022, postérieurement à la clôture de l'instruction, et n'a pas été communiqué.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus, au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme D,

- et les conclusions de Mme Lellig, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS Accessis, qui a pour activité la construction de maisons individuelles sur le territoire du département de la Haute-Garonne, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité concernant les exercices clos en 2014, 2015, 2016 et du 1er janvier au 31 octobre 2017 en matière de taxe sur la valeur ajoutée (TVA), à l'issue de laquelle lui ont été notifiés des rappels de TVA sur la période du 1er janvier 2015 au 31 octobre 2017, des rehaussements d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 décembre 2015 et 2016, et des rehaussements en matière de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) au titre des années 2015 et 2016, pour un montant total de 218 481 euros en droits, majorations et pénalités. Suite au rejet de sa demande préalable, la SAS Accessis demande au tribunal la décharge, en droits et pénalités, de l'ensemble de ces impositions.

Sur la régularité de la procédure :

2. Aux termes de l'article L. 47 du code général des impôts : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu, une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ou par l'envoi d'un avis d'examen de comptabilité. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. () ".

3. Ni cette disposition ni aucun autre texte n'obligent l'administration à informer le contribuable, avant la vérification, de la nature des impôts sur lesquels portera la vérification de comptabilité. Ainsi la circonstance que l'avis de vérification adressée le 8 décembre 2017 à la SAS Accessis ne mentionne pas la nature des impôts visés par la vérification n'a pu avoir pour effet de vicier la procédure d'imposition.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne le bien-fondé des rehaussements à l'impôt sur les sociétés :

4. En premier lieu, aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts, rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : () 7° Les dépenses engagées dans le cadre de manifestations de caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social, humanitaire, sportif, familial, culturel ou concourant à la mise en valeur du patrimoine artistique, à la défense de l'environnement naturel ou à la diffusion de la culture, de la langue et des connaissances scientifiques françaises, lorsqu'elles sont exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation ; () ". Les charges pouvant être admises en déduction du bénéfice imposable, en application des dispositions précitées de l'article 39 du code général des impôts, doivent avoir été exposées dans l'intérêt direct de l'entreprise, correspondre à une charge effective et être appuyées de justificatifs. Il résulte plus particulièrement des dispositions précitées du 7° du 1 de l'article 39 du code général des impôts que les dépenses engagées dans le cadre de manifestations sportives sont en principe déductibles à condition toutefois d'être engagées dans l'intérêt de l'exploitation et que la société en retire une contrepartie dans la promotion de son activité.

5. Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

6. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration.

7. En premier lieu, la SAS Accessis soutient que le service vérificateur a inversé la charge de la preuve en refusant la déductibilité de charges pour lesquelles deux factures FA15035 et FA15112 de 15 000 et 12 000 euros ont été régulièrement émises par la société Nicolas Milan compétition les 22 avril et 18 novembre 2015. La société requérante estime bénéficier, pour ce motif, d'une présomption de déductibilité de ces charges et que la charge de la preuve de l'absence de réalité de ces prestations repose exclusivement sur l'administration fiscale si elle veut ne refuser la déductibilité.

8. Il résulte de l'instruction qu'au cours de ses exercices 2015 et 2016, la SAS Accessis a enregistré en comptabilité, au débit du compte fournisseurs " honoraires d'agents commerciaux ", plusieurs factures établies par la société Nicolas Milan Compétition qu'elle a déduits de ses résultats annuels. Cependant, le service vérificateur a remarqué que la société Nicolas Milan Compétition avait pour objet la réparation et la compétition automobiles et se situait dans une commune du Lot alors que la SAS Accessis construit des maisons individuelles en Haute-Garonne pour des clients tous domiciliés autour de Toulouse. En outre, les factures en cause ne comportaient aucune prestation précise, simplement la mention " dossier " suivie d'un nom. Dès lors, au regard des principes ci-dessus rappelés au point 5 et 6, ces éléments permettaient à l'administration fiscale, sans méconnaitre les règles de charge de la preuve, de demander à la SAS Accessis de fournir des éléments justificatifs de la réalité et la valeur des prestations concernées.

9. En deuxième lieu, après avoir d'abord soutenu au service vérificateur que toutes les factures de la société Nicolas Milan Compétition correspondaient à des commissions d'apporteur d'affaires versées à M. B, un promoteur et lotisseur reconnu, ainsi qu'elles avaient d'ailleurs été enregistrées dans sa comptabilité, au débit du compte fournisseurs " honoraires d'agents commerciaux ", la SAS Accessis a finalement expliqué qu'elles correspondaient à des prestations de sponsoring de plusieurs écuries de course automobile dans lesquelles ce dernier était pilote. Elle a admis que seules les factures FA15035 et FA15112 avaient réellement été établies par la société Nicolas Milan Compétition tandis que toutes les autres factures, d'un montant total de 134 385 euros en 2015 et de 104 446 euros en 2016, avaient été réalisées par sa propre comptable, à partir du modèle des factures de la société Nicolas Milan Compétition, pour pallier l'absence de transmission des factures réelles. Elle a expliqué que son employée avait mentionné comme objet de chacune de ces fausses factures " dossier " suivie d'un nom d'un client apporté par M. B, choisi aléatoirement.

10. L'administration fiscale remettant en cause, dans ces circonstances, la réalité de ces prestations de parrainage et réintégré les dépenses correspondantes dans le résultat de la société des exercices 2015 et 2016, la SAS Accessis a produit plusieurs pièces aux débats, dont il appartient au tribunal d'apprécier la valeur probante pour justifier de la réalité et de la valeur des prestations en cause.

11. S'agissant de l'exercice 2015, elle a produit un contrat de partenariat pour la saison 2015-2016 du championnat Peugeot RCZ Racing Cup conclu le 1er mars 2015 avec la société Nicolas Milan Compétition pour un montant de 67 500 euros hors taxes, soit 81 000 euros taxes comprises, outre la photographie d'une voiture de course datée de 2015 et siglée " Accessis ". Toutefois, ce contrat n'est pas signé, de sorte qu'il ne prouve pas la réalité d'un lien contractuel de sponsoring entre ces deux sociétés, et il ne comporte qu'une description très générale des prestations. De plus, la photographie a été prise sur le circuit de Dijon pendant le championnat de France FFSA GT et non pas pendant le championnat Peugeot RCZ Racing Cup, objet du contrat. Dès lors, et contrairement à ce que soutient la société requérante, il n'est pas établi que les sommes en cause correspondraient à des prestations de parrainage engagées dans l'intérêt de l'exploitation. L'administration fiscale était donc fondée à les réintégrer aux résultats de l'exercice 2015.

12. S'agissant de l'exercice 2016, la SAS Accessis a présenté, outre le contrat cité au point précédent, un contrat du 26 janvier 2016 de partenariat avec l'association GLF Racing pour la saison 2016 et les courses de Nogaro, Le Vigeant, Pau, Magny Cours, le Mans et Castellet du championnat Peugeot RCZ Racing Cup de 52 014 euros taxes comprises pour six courses sur les circuits Nogaro, de Pau, de Dijon, de Magny Cours et du Castellet. Ce contrat n'est pas davantage signé et n'a donc pas valeur contraignante. Elle a également versé ce qu'elle présente désormais comme les véritables cinq factures correspondant à l'exécution de ce contrat, établies par l'association GLF Racing en termes vagues à savoir " liées au contrat de partenariat de la saison 2016 ", les 25 mai, 22 juin et 7 juillet 2016, pour un montant de 10 000 euros chacune, le 3 novembre 2016, pour un montant de 7 500 euros, le 24 novembre 2016 pour un montant de 14 514 euros ainsi que la copie des chèques correspondants que la société requérante a établis au nom de cette association. La SAS Accessis a également versé un document par lequel la société CVS auto s'engage unilatéralement à mettre à sa disposition un encart publicitaire sur un véhicule de course pendant la saison 2016 d'un championnat indéterminé pour un montant de 15 000 euros TCC outre ce qu'elle présente désormais comme la véritable facture du 10 décembre 2016 pour la " participation 308 cup rps nurburgring course comprenant 2 pilotes Boyet Thierry B Stephane saison 2016 ", et la copie d'un chèque de ce montant daté du 13 décembre 2016 au gérant de cette société. Elle se prévaut aussi de trois photographies de voitures de courses datées de 2016 portant l'encart publicitaire des " maisons Accessis " sur le circuit Nogaro dans la Nièvre et sur le circuit Paul Ricard au Castellet ainsi que de cinq attestations, rédigées postérieurement à la proposition de rectification, dans des termes très peu circonstanciés et sans respecter les formes prévues par l'article 202 du code de procédure civile, de clients indiquant avoir acquis une maison auprès de la SAS Accessis à raison de la notoriété ou des conseils de M. B. Elle allègue enfin que ces actions publicitaires, qui auraient pourtant été souvent réalisées à plusieurs centaines de kilomètres du lieu de son activité, et même à l'étranger s'agissant du circuit allemand de Nûrburging, lui auraient rapportées plus d'1,6 million, 1,3 million et 1,4 million de chiffre d'affaires respectivement en 2015, 2016 et 2017 bien que le secteur de la construction de maisons individuelles connaisse des difficultés économiques. Cependant, ces pièces, produites en cours de vérification de comptabilité après la découverte par le service de fausses factures, à l'appui d'un revirement de position quant à la nature des charges en cause, ne sont pas de nature suffisante à justifier la réalité des contreparties alléguées aux dépenses en cause. Par ailleurs, si la SAS Accessis produit de nombreux documents relatifs à des opérations de parrainage qu'elle expose avoir financées en 2017 auprès de l'association GLF Racing, de la SARL Team Clairet et de la société CTA automobiles, ces pièces sont sans incidence sur l'appréciation de la réalité des prestations alléguées au cours des exercices précédents. Ainsi, au regard de l'ensemble des éléments du dossier, notamment des explications fluctuantes de la SAS Accessis et du caractère insuffisamment probant des pièces versées à l'appui de celles-ci, l'administration fiscale a à bon droit pu retenir que ces versements étaient dépourvus de contreparties réelles pour la SAS Accessis et les réintégrer au résultat de l'exercice 2016.

En ce qui concerne la réduction d'impôt au titre du mécénat d'entreprise :

13. Aux termes de l'article 238 bis du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " 1. Ouvrent droit à une réduction d'impôt égale à 60 % de leur montant les versements, pris dans la limite de 5 pour mille du chiffre d'affaires, effectués par les entreprises assujetties à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés au profit :/ a) D'œuvres ou d'organismes d'intérêt général ayant un caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social, humanitaire, sportif, familial, culturel ou concourant à la mise en valeur du patrimoine artistique, à la défense de l'environnement naturel ou à la diffusion de la culture, de la langue et des connaissances scientifiques françaises () ".

14. Les associations peuvent être qualifiées d'organisme d'intérêt général pour l'application de ces dispositions à condition, d'une part, que leur gestion présente un caractère désintéressé, et, d'autre part, que les services qu'elles rendent ne soient pas offerts en concurrence dans la même zone géographique d'attraction avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique. Toutefois, même dans le cas où l'association intervient dans un domaine d'activité et dans un secteur géographique où existent des entreprises commerciales, elle doit être regardée comme un organisme d'intérêt général si elle exerce son activité dans des conditions différentes de celles des entreprises commerciales, soit en répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le marché, soit en s'adressant à un public qui ne peut normalement accéder aux services offerts par les entreprises commerciales, notamment en pratiquant des prix inférieurs à ceux du secteur concurrentiel et à tout le moins des tarifs modulés en fonction de la situation des bénéficiaires, sous réserve de ne pas recourir à des méthodes commerciales excédant les besoins de l'information du public sur les services qu'elle offre.

15. Si la SAS Accessis soutient avoir effectué deux dons d'un montant total de 30 000 euros à l'association GLF Racing qui lui ouvrirait droit à une réduction à l'impôt des sociétés au titre de l'exercice 2016 sur le fondement des dispositions citées au point précédent, il résulte de l'instruction que cette association a pour objet principal la gestion d'une écurie de course automobile engagée dans des compétitions nationales, internationales et des manifestations événements de sport mécaniques, dans un secteur concurrentiel, qui l'a d'ailleurs amenée à émettre à l'intention de la SAS Accessis plusieurs factures de prestations de parrainage et de publicité ainsi qu'il a été précédemment exposé, de sorte que son activité doit être considérée comme lucrative. Elle n'a donc pas une gestion désintéressée et elle ne revêt pas un intérêt général au sens des dispositions précitées de l'article 238 bis du code général des impôts. Même si l'association GLF Racing a également pour objet, selon sa déclaration en préfecture du 21 février 2012, de sensibiliser le public aux dangers inhérents à la conduite sur route, la SAS Accessis ne démontre pas que ces deux versements auraient été affectés exclusivement à une activité de prévention routière alors qu'elle était dans le même temps en relations d'affaires avec cette association. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a refusé à la SAS Accessis le bénéficie d'une réduction d'impôt sur les sociétés au titre de ces dons.

16. Il résulte de ce qui a été exposé aux points 11, 12 et 15, sans même qu'il soit nécessaire d'examiner l'existence d'actes anormaux de gestion, que les conclusions à fin de décharge des cotisations supplémentaires d'impôts sur les sociétés mises à la charge de la SAS Accessis au titre des exercices 2015 et 2016 doivent être rejetées.

En ce qui concerne le bien-fondé des rappels de TVA :

17. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts dans sa version alors applicable : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. / Toutefois, les personnes qui effectuent des opérations occasionnelles soumises à la taxe sur la valeur ajoutée n'exercent le droit à déduction qu'au moment de la livraison. / 3. La déduction de la taxe ayant grevé les biens et les services est opérée par imputation sur la taxe due par le redevable au titre du mois pendant lequel le droit à déduction a pris naissance. / II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; () ; / c) Celle qui est acquittée par les redevables eux-mêmes lors de l'achat ou de la livraison à soi-même des biens ou des services ; () / 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession soit desdites factures, soit de la déclaration d'importation sur laquelle ils sont désignés comme destinataires réels ". Il résulte de ces dispositions que la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les biens et services que les assujettis à cette taxe acquièrent n'est pas déductible si ces biens et services ne sont pas utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables.

18. En premier lieu, il résulte de ce qui a été précédemment exposé que les dépenses en cause, dont il n'est pas établi qu'elles auraient été engagées en contrepartie de prestations de parrainage auprès d'écuries de courses automobiles, ne sont pas des charges engagées pour les besoins de ses opérations imposables ouvrant droit à déduction. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause le droit de la SAS Accessis à déduction de la TVA correspondant à ces charges au titre des années 2015 et 2016.

19. En deuxième lieu, aux termes de l'article 256 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel () ". Aux termes de l'article 256 A du même code : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention () Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est notamment considérée comme activité économique une opération comportant l'exploitation d'un bien meuble corporel ou incorporel en vue d'en retirer des recettes ayant un caractère de permanence ".

20. La SAS Accessis a enregistré au débit de son compte " TVA déductible sur biens et services à 20% " les sommes de 416,67 euros et 583,33 euros collectées sur deux factures de commissions d'apporteurs d'affaires du 17 novembre 2015. Toutefois, ces deux personnes physiques ne sont pas assujetties à la TVA au sens de 1'article 256 A du code général des impôts, ce que la SAS Accessis ne conteste au demeurant pas. En se bornant à se prévaloir de la jurisprudence selon laquelle le client dont le fournisseur, qui peut à raison de son activité être assujetti à la TVA par option, se présente comme assujetti à ladite taxe, est en droit de déduire la taxe acquittée sur ses achats, dès lors qu'il n'est pas manifeste que son fournisseur n'était pas assujetti à la taxe et à soutenir qu'elle n'avait aucune raison de penser que ces deux apporteurs d'affaires n'étaient pas en droit de collecter de la TVA, elle ne démontre pas que les intéressés se seraient effectivement présentés à elle comme assujettis à ladite taxe. Ce moyen ne peut donc qu'être écarté.

En ce qui concerne le profit sur le trésor :

21. Compte tenu de ce qui a été dit au point 18 sur le bien-fondé des rappels de TVA auxquels la SAS Accessis a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 octobre 2017, la société requérante n'est pas fondée à demander la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés résultant de la réintégration d'un profit sur le Trésor d'un montant correspondant aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée.

En ce qui concerne les cotisations sur la valeur ajoutée des entreprises :

22. " I.-Pour la généralité des entreprises, à l'exception des entreprises visées aux II à VI :() 4. La valeur ajoutée est égale à la différence entre : / a) D'une part, le chiffre d'affaires tel qu'il est défini au 1, majoré : () /b) Et, d'autre part : () /-les services extérieurs diminués des rabais, remises et ristournes obtenus, à l'exception des loyers ou redevances afférents aux biens corporels pris en location ou en sous-location pour une durée de plus de six mois ou en crédit-bail ainsi que les redevances afférentes à ces biens lorsqu'elles résultent d'une convention de location-gérance. () ".

23. Le I de l'article 1586 sexies du code général des impôts fixe la liste limitative des catégories d'éléments comptables qui doivent être pris en compte dans le calcul de la valeur ajoutée servant de base à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE).

24. Il résulte de ce qui a été précédemment exposé que les charges en cause ne peuvent pas être regardées comme des prestations de mise à disposition d'espaces publicitaires sur des véhicules constituant des charges déductibles des exercices clos les 31 décembre 2015 et 2016. Contrairement à ce que la SAS Accessis soutient, elles ne sont donc pas des services extérieurs déductibles de la valeur ajoutée et ne peuvent donc pas venir en déduction de la valeur ajoutée produite au cours de ces mêmes années pour la détermination de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises.

25. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge de la SAS Accessis doivent être rejetées.

Sur les pénalités :

26. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses () ".

27. En premier lieu, Les pénalités pour manquements délibérés et pour manœuvres frauduleuses ont été prononcées par l'administration fiscale sur le fondement respectivement du a) et du c) de l'article 1729 du code général des impôts dont les dispositions sont citées par la proposition de rectification. Elles sont donc suffisamment motivées en droit.

28. S'agissant des manquements délibérés, la proposition de rectification expose, en fait, que la SAS Accessis a enregistré au débit d'un compte de charges " honoraires d'agent commercial " des factures établies par la société Nicolas Milan Compétition pour des prestations de sponsoring de courses automobiles dont la réalité et la nature ne sont pas établies et que ces factures mentionnent le nom d'un des clients de la SAS Accessis que seule cette dernière pouvait lui fournir, ce qui révèle que les sociétés se sont entendues pour établir des factures sans réalisation effective de prestations au profit de la SAS Accessis. Elle en conclut le caractère intentionnel et délibéré des infractions commises consistant à déduire une charge et la TVA y afférente, alors-même que cette dépense ne bénéficie pas à l'entreprise.

29. S'agissant des manœuvres frauduleuses, la proposition de rectification relève, en fait, notamment que la SAS Accessis a en toute connaissance de cause, établi 23 fausses factures sur le modèle des factures délivrées par la société Nicolas Milan Compétition en leur attribuant des numéros fictifs et leur donnant l'apparence de factures régulières et qu'elles les a comptablement enregistrées en charges, en diminution des bénéfices imposables des exercices clos en 2015 et 2016 pour des montants importants, à savoir 134 385 euros en 2015 et 104 446 euros en 2016. Elle ajoute que le dirigeant de la société a indiqué que ces factures ont été créées en vue de couvrir des versements effectués par la trésorerie de la société à des organismes ayant pour activité commerciale la gestion d'écuries de course automobile. Elle précise que ces fausses factures étaient ainsi destinées à couvrir le financement par la société de dépenses personnelles de son dirigeant.

30. Il résulte de ce qui a été exposé aux points 27 à 29 que les pénalités prononcées par l'administration fiscale sont suffisamment motivées.

31. En deuxième lieu, les pénalités pour manœuvres frauduleuses ont pour objet de sanctionner des agissements destinés à égarer ou à restreindre le pouvoir de contrôle de l'administration or il résulte de l'instruction que la SAS a fait usage de nombreuses fausses factures pour justifier de la déductibilité de charges fictives au titre des exercices clos les 31 décembre 2015 et 2016. Ce recours à de fausses factures est constitutif par lui-même de manœuvres frauduleuses. Par suite, l'administration établit l'existence de manœuvres frauduleuses de nature à justifier, par application de l'article 1729 du code général des impôts, la majoration de 80 % dont ont été assorties les impositions supplémentaires en litige.

Sur les frais liés au litige :

32. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la SAS Accessis demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1 er : La requête de la SAS Accessis est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Accessis et au directeur du contrôle fiscal Sud-Pyrénées.

Délibéré après l'audience du 6 janvier 2023, à laquelle siégeaient :

M. Peretti, président,

M. Parisien, premier conseiller,

Mme Bertrand, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 janvier 2023.

La rapporteure,

B. D

Le président,

P. PERETTILe greffier,

D. BERTHOD

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.