Tribunal Administratif de Nîmes — Décision N° TA30-2203694

Vu la procédure suivante :

Par un arrêt du 1er décembre 2022, la Cour administrative d'appel de Toulouse a annulé l'ordonnance du tribunal administratif de Nîmes du 17 juin 2022 qui avait donné acte du désistement de la société civile Rodige et renvoyé cette société devant le tribunal administratif de Nîmes pour qu'il soit statué sur sa demande

Par une requête enregistrée le 1er décembre 2022, complété par un mémoire enregistré le 18 juillet 2024, la société civile Rodige, représenté par Me Lauron, demande au tribunal :

1°) d'annuler la décision du 19 décembre 2019 de rejet de sa réclamation préalable et de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période du 1er juillet 2014 au 30 juin 2015, d'un montant de 60 833 euros, et des intérêts de retard d'un montant de 8 638 euros ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat d'une somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- le service vérificateur a méconnu les garanties offertes au contribuable en matière de contrôle fiscal externe en procédant, à l'issue des opérations de contrôle, à l'envoi d'une proposition de rectification rectificative reprenant un fondement juridique différent de la première, sans avoir, au préalable, procédé à une nouvelle réunion de synthèse ; les nouveaux éléments de motivation n'ont pas été portés à sa connaissance dans le cadre du débat oral et contradictoire et lors de la réunion de synthèse ;

- il était impossible au service de se contenter de justifier de la fréquence des opérations réalisées de 2014 à 2015, pour présumer de l'intention spéculative du requérant ;

- elle conteste la qualité d'assujetti donnée par le service vérificateur dès lors que ce dernier ne démontre pas qu'elle aurait acquis les biens en litige dans l'intention de les revendre comme un professionnel de l'immobilier ;

- ainsi, s'agissant de la démonstration du caractère habituel des opérations d'achat/revente : seules les opérations effectuées avant celles critiquées, soit un total de trois, doivent être prises en compte pour démontrer la notion d'habitude ;

- elle agit dans une démarche patrimoniale et non commerciale et elle n'a fait aucune démarche active en vue de la vente de ces biens ; si les associés avaient souhaité revendre les maisons qui devaient résulter de ce projet, il aurait été mis en place une société civile de construction-vente, pour revendre aussitôt à un tiers ;

- la volonté de la société de revendre les biens au départ des locataires ne préjuge pas que cette intention était née au moment de l'acquisition des biens ; il ne peut être soutenu que la société Rodige a acquis les villas dans une intention spéculative dès lors que, avant même leur attribution, les biens objets du litige ont été mis en location, et ce n'est que lorsque les locataires ont pris congé, que la société Rodige a décidé de vendre ;

-l'activité de promotion immobilière réalisée à titre professionnel par M. A ne peut constituer un élément pertinent permettant de caractériser l'intention spéculative de l'ensemble des associés de la SCIA Preci's Villas ; l'extension d'activité ne permet pas de présumer que la société va alors exercer une activité de marchand de biens

-la vente réalisée en 2014, n'a pas fait l'objet d'un rappel de taxe sur la valeur ajoutée, alors que les villas sont toutes issues de la même opération, ont été attribuées en même temps, et dans les mêmes conditions.

Par un mémoire en défense, enregistré le 7 février 2023, complété le 11 septembre 2024, le directeur régional des finances publiques d'Occitanie conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que la requête est infondée dans les moyens qu'elle soulève.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

-le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

-le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

-le rapport de M. Parisien,

-les conclusions de M. Baccati, rapporteur public ;

- et les observations de Me Lauron pour la société civile Rodige.

Considérant ce qui suit :

1. La société civile Rodige exerce une activité de société de holding à laquelle a été adjointe, à compter de 2013, une activité immobilière. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur l'ensemble des déclarations fiscales et des opérations susceptibles d'être examinées, au titre de la période du 1er juillet 2014 au 30 juin 2017. Consécutivement à ce contrôle, la qualité d'assujetti ayant été reconnue à la société, l'administration en a tiré les conséquences en matière de taxe sur la valeur ajoutée et imposé à la taxe les ventes immobilières réalisées par la société civile Rodige au cours de l'année 2015. Le rappel de taxe sur la valeur ajoutée concerne la cession de deux immeubles par la société Rodige, à savoir la vente d'un logement et son emplacement de parking le 27 février 2015 et la vente d'un logement et ses deux emplacements de parkings le 27 mars 2015. Ces deux cessions sont intervenues après la vente d'un logement et ses deux emplacements de parkings le 25 février 2014. Sa réclamation préalable ayant été rejetée, la société civile Rodige demande au tribunal des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période du 1er juillet 2014 au 30 juin 2015.

Sur la procédure d'imposition :

2. Dans le cas où la vérification de comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, conformément au I de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat. En outre, aucune disposition législative ou réglementaire n'impose au vérificateur de donner au contribuable, avant l'envoi de la proposition de rectification, une information sur les redressements qu'il pourrait envisager.

3. La requérante soutient que le service vérificateur aurait méconnu les garanties offertes au contribuable en matière de contrôle fiscal externe en procédant, à l'issue des opérations de contrôle, à l'envoi d'une proposition de rectification rectificative reprenant un fondement juridique différent de la première, sans avoir, au préalable, procédé à une nouvelle réunion de synthèse. Toutefois, ces allégations sont fermement contestées par l'administration fiscale, laquelle fait valoir qu'au cours de la réunion de synthèse, le service vérificateur a débattu avec la SC Rodige des motifs de droit ayant conduit le service à considérer les cessions comme imposables à la taxe sur la valeur ajoutée et qu'il lui a présenté, tant le fondement légal, que les droits et pénalités envisagés. Le service ajoute que le nouveau fondement juridique sur lequel l'administration s'est appuyée pour asseoir définitivement les rappels de taxe sur la valeur ajoutée, est issu de constatations apportées par la société elle-même, en réponse à la proposition de rectification du 18 juillet 2018. Par conséquent, en l'état des pièces du dossier, et en l'absence d'éléments suffisamment probants au soutien des allégations de la requérante, le moyen doit être écarté.

4. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / () / Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ". L'article R. 57-1 du même livre dispose que : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. () ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. Une proposition de rectification est suffisamment motivée lorsque les motifs des rehaussements envisagés sont suffisamment explicites pour permettre au contribuable d'engager une discussion contradictoire avec l'administration et de présenter utilement ses observations.

5. La société civile Rodige soutient qu'il était impossible au service de se contenter de justifier de la fréquence des opérations réalisées de 2014 à 2015, pour présumer de son intention spéculative, entachant ainsi d'irrégularité la procédure de rectification. Toutefois, la proposition de rectification adressée à la société le 29 novembre 2018, qui annulait et remplaçait la proposition initiale du 18 juillet 2018 et modifiait le fondement juridique de la rectification en ajoutant la notion d'assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, comportait les mentions exigées par les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. Le service y détaillait la " qualité d'assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée " reconnu à la requérante en précisant la date des ventes survenues le 25 février 2014, le 27 février 2015 et le 27 mars 2015, ainsi que le montant global des ventes de ces biens reçus dans le cadre de l'attribution à savoir 525 000 euros soit un profit de 178 628,28 euros, et mentionnait l'extension d'objet social de la société le 4 novembre 2013. Le document précisait notamment les motifs pour lesquels la société Rodige devait être regardée comme un professionnel de l'immobilier, ainsi que les déterminants du caractère habituel et spéculatif attribué par le vérificateur aux opérations litigieuses. Dans ces conditions, la société Rodige doit être regardée comme ayant été informée des motifs fondant les rectifications envisagées de manière suffisante pour lui permettre de présenter utilement ses observations, ce qu'elle a d'ailleurs fait en réponse à la proposition de rectification. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification doit être écarté.

Sur le bien-fondé de l'imposition :

6. Aux termes de l'article 35 du code général des impôts : " I. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : 1°Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou parts de sociétés immobilières ou qui, habituellement, souscrivent, en vue de les revendre, des actions ou parts créées ou émises par les mêmes sociétés () ". L'application de ces dispositions est subordonnée à la double condition que les opérations procèdent d'une intention spéculative et présentent un caractère habituel. La condition d'habitude s'apprécie en principe en fonction du nombre d'opérations réalisées et de leur fréquence. L'existence d'une intention spéculative ne se présume pas du seul fait du caractère habituel des opérations d'achat et de revente. Une telle intention doit être recherchée à la date d'acquisition des immeubles ultérieurement revendus et non à la date de leur cession.

7. Par ailleurs, aux termes de l'article 256 du même code : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées par un assujetti agissant en tant que tel. / () ". Aux termes de l'article 256 A de ce code : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au troisième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention. / () / Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services () ". Aux termes de l'article 257 de ce code : " I. Les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée dans les conditions qui suivent. / ()2. Sont considérés : () 2°Comme immeubles neufs, les immeubles qui ne sont pas achevés depuis plus de cinq années, qu'ils résultent d'une construction nouvelle ou de travaux portant sur des immeubles existants qui ont consisté en une surélévation ou qui ont rendu à l'état neuf () ". L'application de ces dispositions est subordonnée à la double condition que les opérations présentent un caractère habituel et procèdent d'une intention spéculative. La condition d'habitude n'est pas, en principe remplie, dans le cas d'une société civile qui a eu pour seule activité la réalisation d'une opération spéculative unique consistant à acheter et revendre en l'état un immeuble déterminé. Il en va toutefois différemment lorsque les associés qui jouent un rôle prépondérant ou bénéficient principalement des activités de la société sont des personnes se livrant elles-mêmes de façon habituelle à des opérations immobilières soit par des achats et des ventes faites en leur propre nom, soit par leur participation à des sociétés civiles dont chacune réalise une opération déterminée. En pareil cas, la société étant l'un des instruments d'une activité d'ensemble entrant dans le champ d'application l'article 257 du code général des impôts, doit être réputée remplir la condition d'habitude à laquelle l'application de ce texte est subordonnée.

8. Sur le fondement de ces dispositions, dont l'application est subordonnée à la double condition que les opérations procèdent d'une intention spéculative et présentent un caractère habituel, l'administration a décidé d'assujettir la SC Rodige à la taxe sur la valeur ajoutée au titre des exercices clos en 2014 et 2015, en tant que personne se livrant habituellement à des achats d'immeubles en vue de leur revente.

9. Dans le cadre des opérations de contrôle, le service vérificateur, à l'examen des faits et des documents présentés, a qualifié la SC Rodige de professionnel de l'immobilier au sens de l'article 35 I 1° du code général des impôts, achetant de manière habituelle des immeubles en vue de leur revente et lui a reconnu la qualité d'assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée impliquant l'assujettissement de la cession des lots du lotissement sis à Seilh à la taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions de l'article 257-I 2 2° du code général des impôts. A ce titre, il a notifié un rappel de taxe sur la valeur ajoutée collectée calculé sur la base des ventes des 27 février 2015 et 27 mars 2015.

Sur le caractère habituel :

10. Il résulte de l'instruction que la société civile Rodige, à compter de 2012, a développé une activité immobilière et procédé, entre le 6 juillet 2012 et le 3 octobre 2017, à l'acquisition de quatre biens et la revente de six immeubles, dont les biens en litige. En 2017, trois biens ont été acquis sous le régime réservé aux professionnels assujettis prévu à l'article 1115 du code général des impôts, et la société, en sa qualité d'assujetti au sens de l'article 256 A du même code, a pris l'engagement de revendre les biens acquis dans un délai maximum de cinq ans. Ainsi, la société civile Rodige acquiert de manière habituelle des immeubles en vue de leur revente. Et l'opération litigieuse s'inscrit dans le contexte de l'exercice habituel, par son associé principal, de son activité de professionnel de l'immobilier et, procède, ce qui n'est pas contesté, du même mode opératoire que celui habituellement mis en œuvre dans le cadre de son activité professionnelle.

11. Si la seule imposition en litige est celle de l'année 2015 et concerne deux opérations immobilières, l'administration a pu, pour apprécier le caractère habituel des opérations immobilières réalisées par la société civile Rodige, tenir compte des opérations effectuées au cours d'années antérieures ou postérieures. Par suite, la circonstance que seulement deux cessions d'immeubles ont été réalisées en 2015 est sans influence sur le caractère habituel de ces opérations, lequel résulte au cas d'espèce de la fréquence des opérations de même nature, les ventes en litige ne pouvant être qualifiées de ventes occasionnelles, dès lors qu'elles ont été précédées et suivies d'autres opérations analogues, et de la brièveté du délai séparant les acquisitions d'immeubles, le départ des locataires qui y étaient installés et leur revente.

12. Pour établir le caractère spéculatif des opérations litigieuses, le service relève que la société Preci's Villas, ayant une activité de promotion immobilière de logements, a été constituée en 2009 par les fondateurs de la société Rodige, MM. Didier et Roger Gendre ainsi que par M. A. Par suite, et bien que les ventes de ces logements aient été réalisées en 2014 et 2015 non par la société Preci's Villas mais par la société Rodige, suite à la dissolution de la société Preci's Villas et l'attribution d'une partie de son patrimoine à la société Rodige, en sa qualité d'associée, la présence d'associés communs à toutes les sociétés parties prenantes de cette activité immobilière, la participation d'un promoteur immobilier à l'origine, l'acquisition d'un terrain à cette fin, le financement du projet immobilier porté par la société Preci's Villas par les associés de la société Rodige et M. A au travers d'un apport en capital de 740 000 euros et enfin le transfert desdits biens d'une société à l'autre, permettent d'établir la volonté initiale des associés de la société Rodige de réaliser des profits au travers de cette opération. En ce sens, la revente des biens correspondants par la société Rodige, a représenté un montant total de 525 000 euros pour un capital investi par cette dernière au sein de la société Preci's Villas, de 335 072 euros, soit un différentiel de près de 190 000 euros.

13. La requérante soutient qu'il ne peut être affirmé qu'elle a acquis les villas dans une intention spéculative dès lors que, avant même leur attribution, les biens objets du litige ont été mis en location, et ce n'est que lorsque les locataires ont pris congé, que la société Rodige a décidé de vendre. Elle relève ainsi que les biens vendus les 27 février 2015 et 27 mars 2015 étaient déjà loués lors de leur transfert dans le patrimoine de la société Rodige suite à la liquidation de la société Preci's Villas emportant attribution définitive du 15 octobre 2012. Concernant les lots 3 et 12, le bail de location signé le 31 mai 2011 pour une durée de 3 ans devait expirer le 16 juin 2014. Pour les lots 4, 10 et 11, un bail a été signé le 10 août 2012 pour une durée de trois ans, soit jusqu'au 4 octobre 2015. Toutefois, lors de leur revente, ils étaient libres de toute occupation en raison du départ volontaire de leurs occupants. L'administration fiscale observe en réplique que la SC Rodige n'a pas eu l'intention de poursuivre la location au lieu de procéder à la vente des biens, et ce en l'absence de démarches tendant à relouer les biens en cause. Elle relève notamment que pour ce qui concerne le lot 3, contrairement aux affirmations de la requérante, cette dernière a notifié aux locataires en place le 22 novembre 2013, un congé avec offre de vente. Le fait que ce soit la société elle-même qui ait signé les baux de location pour les lots concernés ne démontre pas qu'elle ait eu pour seul objectif la location et non la vente dès lors qu'elle a agi lors de la mise en location en sa qualité d'associée de la société propriétaire et que l'attribution définitive des biens aux associés ne date que du 15 octobre 2012, soit après la signature des baux de location. Enfin, le délai écoulé entre l'achat de l'immeuble et sa revente ne fait pas obstacle à la caractérisation de l'intention spéculative dès lors que les biens en cause ont été acquis ou construits en vue de leur revente.

14. La société Rodige soutient qu'elle a agi dans une démarche patrimoniale et non commerciale et qu'elle n'a fait aucune démarche active en vue de la vente de ces biens. Elle observe que si les associés avaient souhaité revendre les maisons qui devaient résulter de ce projet, il aurait été mis en place une société civile de construction-vente, pour revendre aussitôt à un tiers. Toutefois le service observe en réplique que, le 25 mars 2010, M. B A a cédé l'intégralité des 4 528 parts de la société Preci's Villas à la société Patrimoine et Investissement dont il détenait 99 %, et que le 12 septembre 2010, ce sont ces mêmes 4 528 parts qui ont été cédées par la société Patrimoine et Investissement à la société Rodige pour un euro. Ainsi, la société Rodige qui n'était pas présente au capital de départ de la société Preci's Villas, a acheté les parts détenues par la société Patrimoine et Investissement pour un euro symbolique, lui permettant ainsi de prendre possession, lors de la liquidation de la société Preci's Villas, des trois biens revendus ensuite, très rapidement après le départ de leurs locataires, pour un montant total de 525 000 euros, soit la réalisation d'une plus-value réelle de 524 000 euros par la société Rodige. Par suite, une telle opération ne peut en aucun cas être qualifiée de gestion patrimoniale.

15. La société requérante soutient encore que la décision de vendre les villas ne peut être issue d'une intention spéculative existant à la date d'acquisition, puisqu'elle a été prise pour le seul et unique motif que la société Rodige avait à ce moment précis un besoin urgent de liquidités, et que le choix de céder les villas a été uniquement dicté par l'opportunité de réinvestir le produit des cessions dans une des filiales qui en avait besoin au même moment. Elle n'apporte toutefois aucune pièce probante à l'appui de ses allégations concernant son besoin de trésorerie. Dès lors, la société Rodige ne peut sérieusement soutenir que son intention n'était pas spéculative lors de l'acquisition des parts de la société Preci's Villas.

16. Par ailleurs, la requérante ne peut utilement se prévaloir de la non taxation à la taxe sur la valeur ajoutée de la vente du lot 5, le 25 février 2014, dans le cadre de la proposition de rectification du 29 novembre 2018, dès lors que pour apprécier le caractère habituel et spéculatif des transactions dont les profits entrent dans les prévisions de l'article 35-I-1° précité, l'administration est en droit de tenir compte d'opérations réalisées au cours d'années, antérieures ou postérieures aux années d'imposition en litige. En l'espèce, la période vérifiée débutait le 1er juillet 2014, soit postérieurement à ladite vente. La circonstance que la cession réalisée en 2014 n'ait pas été inclue dans la période vérifiée n'est pas de nature à révéler une différence d'appréciation de l'administration fiscale sur les différentes ventes de l'opération immobilière.

17. Il résulte de l'ensemble de ces circonstances que l'administration a pu justement retenir l'intention spéculative de la société civile à la date de l'acquisition de l'immeuble.

18. Il résulte de tout ce qui a été dit précédemment que la société requérante doit être regardée comme ayant exercé à titre habituel, au titre de la période en litige, une opération immobilière procédant d'une intention spéculative, la rendant ainsi passible de la taxe sur la valeur ajoutée. Par suite, en application des dispositions précitées du code général des impôts, l'administration était fondée à assujettir l'opération de vente réalisée par la société, qui ne s'inscrivait pas dans une gestion patrimoniale, à la taxe sur la valeur ajoutée.

19. La requérante doit être regardée comme invoquant, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, l'instruction administrative BOI-taxe sur la valeur ajoutée-IMM-10-10-10-10 n° 40, 50 et 60 dans sa version publiée le 12 septembre 2012. Toutefois, celle-ci ne comporte pas, s'agissant de l'appréciation de l'intention spéculative des opérations d'achat et de revente contribuant à caractériser l'exercice d'une activité de marchand de biens, une interprétation formelle de la loi fiscale qui soit différente de celle dont le présent jugement fait application.

20. Par conséquent, la société civile Rodige n'est pas fondée à obtenir la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés.

21. Les conclusions de sa requête, en ce compris celles formées au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative, doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la société civile Rodige est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société civile Rodige et à la direction régionale des finances publiques d'Occitanie.

Délibéré après l'audience du 10 janvier 2025, à laquelle siégeaient :

M. Peretti, président,

M. Parisien, premier conseiller,

M. Mouret, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 janvier 2025.

Le rapporteur,

P. PARISIEN

Le président,

P. PERETTI

Le greffier,

D. BERTHOD

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

N°2203694