Tribunal Administratif de Toulouse — Décision N° TA31-2103391

Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires enregistrés les 7 juin 2021 et 13 septembre 2022, M. C A et Mme B A, représentés par Me Lacombe, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des impositions supplémentaires sur le revenu et les prélèvements sociaux, auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014 et 2015 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- la procédure de redressement des bases taxables à l'impôt sur les sociétés de la SARL ACF est irrégulière dès lors qu'elle n'a reçu la proposition de rectification qu'après l'avis de mise en recouvrement ; la procédure irrégulière concernant le redressement de l'impôt sur les sociétés entache d'irrégularité la procédure de redressement des revenus de capitaux mobiliers ;

- le service vérificateur aurait dû admettre en déduction des résultats passibles de l'impôt sur les sociétés la somme de 22 555 euros au titre de l'année 2014 et la somme de 40 076 euros au titre de l'année 2015 même en l'absence de factures, égarées et non présentées, tel que le prévoit à cet égard la doctrine administrative référencée BOI-BIC-CHG-10-20-20-20140519 ; les charges d'exploitation en cause doivent être admises en déduction ; le chiffre d'affaires retenu par l'administration fiscale est surévalué ; l'administration fiscale a l'obligation d'exercer son droit de contrôle en vertu du principe d'équité ; elle doit ainsi déterminer équitablement la situation du contribuable ;

- au titre de l'année 2015, l'administration fiscale a rehaussé leur base imposable à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur la base d'une somme correspondant au résultat taxable à l'impôt sur les sociétés ;

- au titre des années 2014 et 2015, ils n'ont pas bénéficié de revenus distribués ; M. A n'a pas appréhendé de somme provenant du bénéfice de la société ; les sommes n'ont pas été désinvesties de la société ; la seule qualité de maître de l'affaire de M. A, à supposer qu'il le soit, ne suffit pas à établir l'existence de revenus distribués ; les dispositions du 1° de l'article 109-1 du code général des impôts pose une présomption de distribution à l'égard de la société et non de l'associé ;

- M. A n'a pas voulu délibérément éluder l'impôt ; dès lors, il ne saurait se voir infliger une majoration de 40%.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 31 janvier et 27 octobre 2022, le directeur régional des finances publiques de la région Occitanie et du département de la Haute-Garonne conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme A ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- la loi n° 55-349 du 2 avril 1955 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Biscarel,

- et les conclusions de Mme Nègre-Le Guillou, rapporteure publique,

Considérant ce qui suit :

1. M. A est gérant de la société à responsabilité limitée (SARL) ACF, dont le siège social est situé 2 bis boulevard d'Arcole à Toulouse. Cette société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour la période du 1er mars 2014 au 31 décembre 2015. M. A a fait l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2014 et 2015. Les 14 et 22 décembre 2017, M. A a reçu deux propositions de rectification l'une au titre de l'année 2014 et l'autre au titre de l'année 2015. Par courriers des 12 et 16 février 2018, M. A a contesté l'intégralité des redressements envisagés. Par courriers des 9 et 10 avril 2018, l'administration fiscale a informé M. A du maintien de l'intégralité des redressements. Par courriers du 9 mai 2018, M. A a, d'une part, confirmé son opposition aux redressements envisagés et, d'autre part, sollicité la saisine de la commission régionale des impôts. Par courrier du 18 mai 2018, la commission régionale des impôts a informé M. A de ce qu'elle n'était pas compétente pour connaître des redressements dont il faisait l'objet. Le 30 septembre 2018, les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement pour un montant total de 67 969 euros. Le 2 novembre 2018, M. A a présenté une réclamation contentieuse, qui a été rejetée le 8 avril 2021. Par leur requête, M. et Mme A demandent au tribunal de prononcer la décharge des impositions supplémentaires mises à leur charge au titre des années 2014 et 2015 d'un montant total de 67 969 euros.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

2. En raison du principe d'indépendance des procédures, les moyens relatifs à la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'encontre d'une société soumise au régime d'imposition des sociétés de capitaux sont sans influence sur les impositions personnelles mises à la charge de l'un de ses associés ou gérants. Par suite, les requérants ne peuvent utilement se prévaloir des moyens tirés de l'irrégularité de la vérification de comptabilité de la société ACF.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

3. D'une part, aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire () ". Il résulte de ces dispositions que les charges d'une société pouvant être admises en déduction du bénéfice imposable, en application des dispositions précitées de l'article 39 du code général des impôts, doivent avoir été exposées dans l'intérêt direct de l'entreprise ou se rattacher à sa gestion normale, correspondre à des charges effectives et être appuyées de justificatifs.

4. Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du même code que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée.

5. D'autre part, aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués () 2° toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices () ". En cas de refus de la proposition de rectification par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe d'abord à l'administration d'apporter la preuve de ce que ces sommes ont fait l'objet d'un désinvestissement de la part de la société versante, c'est-à-dire qu'elles n'ont pas été incorporées à son capital ou mises en réserve. Ensuite, cette preuve étant rapportée, il incombe encore à l'administration d'établir que le bénéficiaire en a effectivement disposé.

S'agissant de la déductibilité des charges :

6. Il résulte de l'instruction que le service a réintégré dans le résultat imposable de la SARL ACF et de la SARL SM Peinture différentes dépenses que ces dernières avaient comptabilisées dans leurs charges. M. et Mme A ont contesté, en présentant des observations en réponse aux propositions, cette réintégration ainsi que l'appréhension par M. A, en tant que maître de l'affaire, des revenus qui en sont issus et qui ont été imposés entre ses mains sur le fondement du 1° de l'article 109-1 du code général des impôts.

7. M. et Mme A invoquent tout d'abord la déductibilité de charges d'exploitation de la SARL ACF correspondant aux sommes de 22 555 euros au titre de l'année 2014 et 40 076 euros au titre de l'année 2015 concernant le règlement de factures de fournisseurs par chèques, virements ou prélèvements. Toutefois, la seule allégation des requérants selon laquelle de telles dépenses seraient nécessaires à l'activité de la SARL ACF n'est pas suffisante, alors qu'au demeurant ils ne produisent aucune facture au motif qu'elles seraient égarées.

8. Ensuite, M. et Mme A soutiennent, s'agissant de la SARL SP Peinture, que l'administration, en établissant son chiffre d'affaires à 70 364 euros, a insuffisamment évalué les charges déductibles de la SARL SM peinture pour un montant de 52 650 euros en retenant seulement les factures de sous-traitance de la SARL BPRN BAT. Toutefois, il résulte de l'instruction, d'une part, que la SARL SM Peinture n'a ni déposé de déclaration de résultats, ni fourni aucun élément comptable au titre de l'année 2015 dès lors que les documents comptables ont été saisis par le service régional de la police judicaire de Toulouse et, d'autre part, que les seules factures présentées, correspondant à des travaux de sous-traitance auprès de la SARL BPRN BAT, et réglées par des fonds provenant du livret A de M. A ont bien été déduites du résultat imposable de l'exercice clos en 2015. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déduction des frais au titre desquels aucun justificatif probant de leur nature professionnelle n'avait été produit.

9. Enfin, M. et Mme A soutiennent que l'administration fiscale a méconnu le principe d'équité à caractère législatif issu de la loi du 2 avril 1955 accordant au gouvernement des pouvoirs spéciaux en matière économique, sociale et fiscale.

10. Si l'ancien article 1649 septies D du code général des impôts, issu du décret du 28 juin 1957, pris en application de la loi du 26 juin 1957 portant assainissement économique et financier, a modifié la rédaction initiale du paragraphe III-A de la loi du 2 avril 1955 ayant institué la procédure d'évaluation d'office lorsque le contrôle fiscal était empêché du fait d'un contribuable ou d'un tiers, il continuait à préciser en incise que " le contrôle fiscal est destiné à déterminer équitablement la situation du contribuable ". Toutefois, le décret du 15 septembre 1981 portant codification des textes législatifs concernant les procédures fiscales a transféré cet article dans le livre des procédures fiscales à compter du 1er janvier 1982 et est devenu l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, qui ne reproduit plus une telle incise. Dès lors, les requérants ne peuvent se prévaloir d'un principe d'équité à caractère législatif tiré d'une disposition législative que le législateur n'a pas entendu intégrer dans la partie législative des textes afférents aux procédures fiscales codifiés dans le livre des procédures fiscales. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance du principe d'équité issu de la loi du 2 avril 1955 doit être écarté.

S'agissant de la qualification de revenus distribués :

11. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; () ".

12. La qualité de seul maître de l'affaire suffit à regarder le contribuable comme bénéficiaire des revenus réputés distribués, en application du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts, par la société en cause, la circonstance qu'il n'aurait pas effectivement appréhendé les sommes correspondantes ou qu'elles auraient été versées à des tiers étant sans incidence à cet égard. Est qualifiée de maître de l'affaire une personne qui exerce la responsabilité effective de l'ensemble de la gestion administrative, commerciale et financière de la société et dispose sans contrôle de ses fonds. Si l'administration fiscale entend imposer des revenus réputés distribués sur le fondement du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts au nom du maître de l'affaire, elle doit justifier de cette qualification. Celle-ci nécessite une analyse des circonstances propres à l'affaire et notamment du fonctionnement spécifique de l'entreprise. Le contribuable peut établir que les éléments apportés par l'administration sont insuffisants pour justifier de cette qualification, la circonstance qu'il n'aurait pas effectivement appréhendé les sommes correspondantes ou qu'elles auraient été versées à des tiers étant sans incidence à cet égard.

13. Il résulte de l'instruction que l'administration a estimé que M. A était le maître de l'affaire de la SARL ACF et l'a regardé comme bénéficiaire de revenus distribués par cette société pour des montants de 31 413 euros et 87 525 euros au titre des années 2014 et 2015. Elle a également estimé qu'il était le maître de l'affaire de la SARL SM Peinture et l'a regardé comme bénéficiaire de revenus distribués par cette société pour un montant de 22 808 euros au titre de l'année 2015. Si les requérants soutiennent que M. A ne pouvait être regardé comme maître de l'affaire, il résulte toutefois de l'instruction que ce dernier, qui possède 50% des parts de la société ACF, assume seul la gestion de la SARL en signant les contrats de bail et de travail, en gérant le personnel et en effectuant les achats pour le compte de la société comme il l'a d'ailleurs indiqué le 23 mai 2017 dans le cadre de la procédure de vérification de la comptabilité de la SARL ACF. Si sa belle-mère, Mme D, détient 50% des parts, il ne résulte pas de l'instruction qu'elle aurait pris part à quelque acte de gestion. S'agissant de la société SM Peinture, le service a constaté une confusion de patrimoine entre M. A et cette société, établissant que ce dernier disposait sans contrôle des fonds sociaux de la société. En outre, si M. A se prévaut de la circonstance qu'il a été interdit bancaire pour justifier que les sommes figurant sur son compte personnel correspondraient au paiement de factures émises par la société ACF, il ne produit aucun élément de nature à le justifier. Au surplus, son interdiction bancaire ne l'empêchait pas d'ouvrir un compte bancaire, d'y encaisser des sommes et de l'utiliser pour des dépenses, par retraits en espèces, chèque de banque ou éventuellement carte bancaire, même si une autorisation était rendue obligatoire pour chaque transaction. Compte-tenu de ces éléments, c'est à bon droit que l'administration a regardé M. A comme le seul maître de l'affaire de la SARL ACF et, par suite, comme le bénéficiaire des revenus réputés distribués par cette société.

Sur les pénalités :

14. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ".

15. Le juge de l'impôt, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration, décide, dans chaque cas, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir la majoration effectivement encourue au taux prévu par la loi, sans pouvoir moduler celui-ci pour tenir compte de la gravité de la faute commise par le contribuable, soit de ne laisser à la charge du contribuable que les intérêts de retard.

16. Il résulte de l'instruction et notamment des propositions de rectification que le service a appliqué la majoration de 40 % pour manquement délibéré, aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à la charge de M. A au titre des années 2014 et 2015 en se fondant, en particulier, sur la circonstance que ce dernier, qui doit être regardé comme maître de l'affaire, a omis de déclarer les revenus distribués par les sociétés ACF et SM Peinture, cette omission démontrant sa volonté d'échapper à l'impôt. L'administration fait également valoir dans ses écritures en défense que les revenus issus des deux sociétés représentent la totalité des revenus imposables du foyer fiscal. En outre, l'importance des redressements, au titre des années en litige, concernant l'impôt sur les revenus et les prélèvements sociaux, d'un montant respectif de 177 182 euros et 141 746 euros, sont importants et justifient un manquement délibéré. Dans ces conditions, le service a, dès lors, été fondé à assortir de pénalités pour manquement délibéré les suppléments d'impôts sur les revenus mis à leur charge à raison de l'omission de déclaration du bénéfice non commercial perçu au titre des années 2014 et 2015. Par suite, le moyen tiré du caractère injustifié de ces pénalités doit être écarté.

17. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de M. et Mme A tendant à la décharge des impositions litigieuses doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, leurs conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er: La requête de M. et Mme A est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C A et Mme B A et au directeur régional des finances publiques Occitanie et du département de la Haute-Garonne.

Délibéré après l'audience du 19 mars 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Molina-Andréo, présidente,

Mme Soddu, première conseillère,

Mme Biscarel, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 avril 2024.

La rapporteure,

B. BISCAREL

La présidente,

B. MOLINA-ANDRÉO La greffière,

S. BALTIMORE

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme :

La greffière en chef,