Tribunal Administratif de Toulouse — Décision N° TA31-2201665

Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 24 mars 2022, la SAS FG4, représentée par Me Serpentier, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er juillet 2016 au 28 mai 2021, pour un montant total de 49 923 euros ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- c'est à bon droit qu'elle a appliqué le régime de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) sur la marge pour les trois ventes de terrain à bâtir intervenues en 2017 et celle intervenue en 2019 ;

- la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne reconnaît que l'achat en vue de la revente dans le régime des biens d'occasion est compatible avec différentes activités intercalaires ;

- la taxation à la TVA sur la marge est justifiée par le risque de double imposition ;

- ne pas appliquer le régime de la TVA à la marge crée une distorsion de concurrence avec les cas où le terrain a été acheté nu ;

- à titre subsidiaire, l'article 268 du code général des impôts a imparfaitement transposé les dispositions de l'article 392 de la directive de l'Union européenne relative à la TVA en ne reprenant pas les biens acquis en vue de leur revente, alors que l'Etat ne peut pas se prévaloir d'une directive qu'il n'a pas transposée à l'égard des particuliers ;

- la doctrine administrative, dans la réponse Vogel du 17 mai 2018, admet aujourd'hui une conception beaucoup plus souple de l'identité juridique et physique.

Par un mémoire en défense, enregistré le 11 avril 2022, le directeur de la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir qu'aucun des moyens soulevés par SAS FG4 n'est fondés.

Par ordonnance du 21 juin 2023, la clôture de l'instruction a été fixée au 5 septembre 2023.

Par une lettre du 21 octobre 2024, des pièces ont été demandées à la SAS FG4 au titre de l'article R. 613-1-1 du code de justice administrative.

Les pièces produites par la requérante le 22 octobre 2024 ont été communiquées le 24 octobre 2024.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de TVA ;

- l'arrêt C-299/20 de la Cour de justice de l'Union européenne du 30 septembre 2021 ;

- l'ordonnance C-191/21 de la Cour de justice de l'Union européenne du 10 février 2022 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Mérard,

- et les conclusions de Mme Nègre-Le Guillou, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS FG 4, qui exerce une activité de marchand de biens, lotisseur et promoteur immobilier, a acquis par acte notarié du 30 mai 2016, une maison d'habitation avec jardin attenant destinée à être démolie à Toulouse (31). Après avoir procédé à une division parcellaire le 16 septembre 2016, la société a cédé trois terrains à bâtir (parcelles 813 AD 533, 813 AD 534 et 813 AD 535) respectivement les 7 juin 2017, 9 juin 2017 et 16 juin 2017, en assujettissant chacune de ces opérations à la taxe sur la valeur ajoutée selon le régime de la marge prévu par l'article 268 du code général des impôts. La SAS FG 4 a acquis par acte notarié du 28 novembre 2016, une maison d'habitation avec jardin. La société a alors cédé un terrain à bâtir, provenant d'une division parcellaire, le 3 avril 2019, opération assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée selon le régime de la marge. A l'issue d'une vérification de comptabilité du 17 septembre 2021 au 27 mai 2021, portant sur les exercices clos en 2017, 2018 et 2019, l'administration fiscale, selon proposition de rectification du 28 mai 2021, a remis en cause l'application du régime de TVA à la marge pour les opérations ci-dessus et procédé à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour l'exercice clos en 2017 et l'exercice clos en 2019, assis sur l'intégralité du prix de vente des terrains cédés et mis en recouvrement le 30 septembre 2021, pour un montant de 45 550 euros en droits, assorti de 4 373 euros d'intérêts de retard. La société a contesté la légitimité des rapports de TVA et demandé que lui soit accordé le dégrèvement des bases rappelées à ce titre, par réclamation du 13 octobre 2021, qui a fait l'objet d'une décision de rejet du 1er février 2022. Par sa requête, la SAS FG 4 demande au tribunal de prononcer la décharge des rappels des impositions supplémentaires de TVA auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2017 et 2019.

Sur les conclusions à fin de décharge :

2. Le I de l'article 257 du code général des impôts dans sa rédaction applicable, issue de l'article 16 de la loi du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010, prévoit que les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles, lesquelles comprennent les livraisons à titre onéreux de terrains à bâtir, sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. En vertu du 2 du b de l'article 266 du même code, l'assiette de la taxe est en principe constituée par le prix de cession.

3. L'article 392 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée dispose toutefois que : " Les Etats membres peuvent prévoir que, pour les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n'a pas eu droit à déduction à l'occasion de l'acquisition, la base d'imposition est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d'achat ". L'article 268 du code général des impôts, pris pour la transposition de ces dispositions, prévoit, dans sa rédaction également issue de l'article 16 de la loi du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010, que : " S'agissant de la livraison d'un terrain à bâtir (), si l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d'imposition est constituée par la différence entre : / 1° D'une part, le prix exprimé et les charges qui s'y ajoutent ; / 2° D'autre part, selon le cas : / - soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l'acquisition du terrain () ; / - soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu'il a effectués ".

4. Il résulte de ces dernières dispositions, lues à la lumière de celles de la directive dont elles ont pour objet d'assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elles prévoient s'appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s'appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d'un terrain bâti, soit que le bâtiment qui y était édifié ait fait l'objet d'une démolition de la part de l'acheteur-revendeur soit que le bien acquis ait fait l'objet d'une division parcellaire en vue d'en céder séparément des parties ne constituant pas le terrain d'assiette du bâtiment. En outre, à une réponse à une question préjudicielle posée par le Conseil d'Etat dans sa décision n° 416727 du 25 juin 2020, la Cour de justice de l'Union européenne, dans un arrêt C-299/20 du 30 septembre 2021, rendu dans le cadre du régime de taxe sur la valeur immobilière applicable avant le 11 mars 2010, mais également applicable au régime actuel, est venue confirmer que l'article 392 de la directive de 2006 doit être interprété en ce sens qu'il exclut l'application du régime de taxation sur la marge à des livraisons de terrains à bâtir lorsque ces terrains acquis non bâtis sont devenus, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, notamment par l'effet d'une division parcellaire, des terrains à bâtir. Par une ordonnance n° C-191/21, en date du 10 février 2022, en réponse à une question préjudicielle posée par la Cour administrative d'appel de Lyon le 25 mars 2021, la Cour de justice de l'Union européenne a précisé que le régime dérogatoire prévu à l'article 392 de la directive TVA s'applique aux seuls terrains à bâtir qui, définis comme tels par les Etats membres, sont achetés en vue de la revente et qu'ainsi l'application du régime de la taxation sur la marge suppose, en vertu de cet article 392, une identité juridique entre le bien acquis et le bien revendu. Elle a ajouté qu'il s'agit dès lors de vérifier, en tenant compte des définitions prévues par la législation nationale et de toutes les circonstances dans lesquelles se sont déroulées les opérations en cause, si les biens acquis par le contribuable relèvent de la notion de " terrain à bâtir " au sens de l'article 12§3 de la directive TVA et, ainsi, du champ d'application de son article 392.

5. En premier lieu, il résulte de l'instruction qu'après avoir acquis une maison d'habitation, localisée rue Henri Tagnères à Toulouse, par acte authentique du 30 mai 2016, la SAS FG 4 fait procéder à la démolition de l'immeuble et a procédé à division parcellaire le 16 septembre 2016 avant de céder trois terrains à bâtir du 7 juin 2017 au 16 juin 2017, issus de la division parcellaire. Par ailleurs, par acte authentique du 28 novembre 2016, la SAS FG 4 a acquis une maison à usage d'habitation, localisée chemin de Guilhermy à Toulouse dont la partie sans immeuble a été cédée comme terrain à bâtir le 3 avril 2019. Ces parcelles vendues en tant que terrain à bâtir avaient donc, lors de leur acquisition, le caractère de terrain bâti. Par suite, la SAS FG 4 ne pouvait prétendre à l'application du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge, prévu par les dispositions citées au point 3. Par conséquent, le service était en droit de remettre en cause le régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge, appliqué à la revente de ces parcelles, sans que la société requérante ne puisse utilement faire valoir que la décision de la Cour de justice de l'Union européenne conduit à opposer à un contribuable une disposition de la directive que l'article 268 du code général des impôts n'a pas transposée.

6. En deuxième lieu, si la société requérante a entendu se prévaloir du principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée et de l'existence d'une distorsion de concurrence, une situation qui correspond au cas où le bien initialement acheté n'était pas bâti est différente de celle en litige dans la présente instance pour laquelle les biens acquis comportaient une maison d'habitation et il ne résulte pas de l'instruction qu'il existerait une distorsion de concurrence à appliquer des régimes différents de taxe sur la valeur ajoutée pour ces opérations qui ne sont pas identiques.

7. En troisième lieu, la société n'établit pas le risque d'une double imposition à raison de cette opération.

8. Enfin, la SAS FG 4 n'est pas fondée à se prévaloir de la doctrine constituée par la réponse Vogel du 17 mai 2018, qui ne donne pas une interprétation différente de la loi fiscale quant à l'exigence d'une condition d'identité juridique entre les terrains acquis et les terrains cédés pour l'application du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge.

9. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge de la société requérante doivent être rejetées.

Sur les frais liés à l'instance :

10. L'Etat n'étant pas, dans la présente instance, la partie perdante, les conclusions de la SAS FG 4 tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de SAS FG4 est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS FG4 et au directeur de la Direction de contrôle fiscal sud-pyrénées.

Délibéré après l'audience du 26 novembre 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Carotenuto, présidente,

Mme Soddu, première conseillère

Mme Mérard, première conseillère,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 décembre 2024.

La rapporteure,

B. MÉRARD

La présidente,

S. CAROTENUTOLa greffière,

S. BALTIMORE

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme :

La greffière en chef,