Tribunal Administratif de Toulouse — Décision N° TA31-2202077

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire enregistrés les 11 avril 2022 et 27 février 2023, M. B et Mme C Tudel, représenté par Me Roumier, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 à 2017 en droits, intérêts et pénalités ;

2°) de prononcer la décharge des impositions supplémentaires mises à leur charge au titre de l'année 2016 dans la limite des seuls rappels afférents à la réintégration de la somme de 38 878 euros dans leur base imposable ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- M. Tudel a été privé d'un débat oral et contradictoire ;

- les dépenses afférentes aux frais de déplacement et de séjour assurés par la société Absoluce pour les trajets effectués par M. Tudel entre son domicile et le siège social de cette société ont le caractère de dépenses professionnelles ;

- les dépenses afférentes aux frais de déplacement et de séjour assurés par la société Absoluce pour les trajets effectués par M. Tudel entre le siège social d'Absoluce et d'autres villes que Paris ont le caractère de dépenses professionnelles ;

- la dépense du 4 février 2015 est une dépense à caractère professionnel réglée par M. Tudel et doit être déduite des revenus réputés distribués ;

- à supposer que l'administration fiscale ait, à bon droit, regardées les sommes en litige comme des revenus distribués, M. Tudel n'en est pas le bénéficiaire.

Par un mémoire en défense enregistré le 2 novembre 2022, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Île-de-France conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme Tudel ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Douteaud,

- et les conclusions de M. Luc, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS (société par actions simplifiées) Absoluce exerce une activité dans le domaine du conseil et se présente comme un groupement d'experts-comptables et de commissaires aux comptes indépendants. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur son exercice ouvert le 1er janvier 2015 et clos le 31 décembre 2017 au cours de laquelle l'administration fiscale a relevé l'existence de sommes distribuées au profit de son président, M. Tudel, en raison de l'octroi, à ce dernier, d'avantages en nature injustifiés. Ce dernier ainsi que son épouse ont en conséquence fait l'objet d'un contrôle sur pièce, à partir des déclarations de revenus souscrites par le couple au titre des années 2015, 2016 et 2017. Par une proposition de rectification du 20 décembre 2018, l'administration leur a notifié des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux, au titre des années 2015 à 2017, pour un montant total de 166 344 euros. Ces impositions, mises en recouvrement par trois avis d'imposition du 10 décembre 2020, ont été contestées par une réclamation du 23 novembre 2021, rejetée par décision du 10 février 2022. Par leur requête, M. et Mme Tudel demandent la décharge des impositions supplémentaires, en droits et pénalités, à hauteur de la somme de 99 544 euros.

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

2. Dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une société commerciale a été effectuée, comme il est de règle, dans ses propres locaux, il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec la vérificatrice, de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat. En outre, aucune disposition législative ou réglementaire n'impose à la vérificatrice de donner au contribuable, avant l'envoi de la notification de redressements, une information sur les redressements qu'il pourrait envisager.

3. Il résulte de l'instruction, d'une part, que la vérification de comptabilité de la SAS Absoluce s'est déroulée au siège de l'entreprise du 18 septembre au 18 décembre 2018 en présence de M. Tudel, président de la société et, d'autre part, que la vérificatrice a rencontré celui-ci à différentes reprises. M. et Mme Tudel n'apportent aucun élément de nature à démontrer, ainsi qu'ils le soutiennent, que la vérificatrice ne leur aurait pas permis de s'expliquer sur la déduction des frais de déplacement et de restauration du bénéfice imposable de la SAS Absoluce. Par suite, le moyen tiré de la privation d'un débat oral et contradictoire ne peut qu'être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions en litige :

4. D'une part, aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. () ". Aux termes de l'article 53 A de ce code : " Sous réserve des dispositions de l'article 302 septies A bis, les contribuables, autres que ceux soumis au régime défini à l'article 50-0, sont tenus de souscrire chaque année, dans les conditions et délais prévus aux articles 172 et 175, une déclaration permettant de déterminer et de contrôler le résultat imposable de l'année ou de l'exercice précédent. " L'article 54 bis du même code énonce : " Les contribuables visés à l'article 53 A sont tenus de fournir, en même temps que la déclaration des résultats de chaque exercice, un état comportant l'indication de l'affectation de chacun des véhicules de tourisme au sens de l'article 1010 ayant figuré à leur actif ou dont l'entreprise a assumé les frais au cours de cet exercice. / Ces mêmes contribuables doivent obligatoirement inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en nature accordés à leur personnel. " L'article 54 quater dudit code dispose : " Les entreprises sont tenues de fournir, à l'appui de la déclaration de leurs résultats de chaque exercice, le relevé détaillé des catégories de dépenses visées au 5 de l'article 39, lorsqu'elles dépassent un certain montant fixé par arrêté du ministre chargé de l'économie et des finances, ainsi que le relevé détaillé des dépenses mentionnées au troisième alinéa de l'article 238 A et déduites pour l'établissement de leur impôt. " Aux termes de l'article 4 J de l'annexe IV du code général des impôts : " Les entreprises exerçant une activité industrielle ou commerciale et soumises à l'impôt sur le revenu d'après leur bénéfice réel ainsi que les entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés sont tenues de fournir, à l'appui de la déclaration des résultats de chaque exercice, le relevé détaillé des catégories de frais généraux prévu à l'article 54 quater du code général des impôts lorsque ces frais excèdent, pour une ou plusieurs desdites catégories, l'un des chiffres suivants : () / 2° 15 000 € pour les frais de voyage et de déplacement exposés par ces personnes ; () / 5° 6 100 € pour les frais de réception, y compris les frais de restaurant et de spectacles ".

5. D'autre part, aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () /c. Les rémunérations et avantages occultes ; () ".

6. Il résulte de l'instruction que la vérification de comptabilité concernant la SAS Absoluce a révélé l'existence d'avantages en nature non justifiés déduits de son résultat imposable, que l'administration fiscale les a regardés comme des distributions occultes versées à M. et Mme Tudel en vertu du c) de l'article 111 du code général des impôts, pour des montants respectifs de 36 303 euros au titre de l'année 2015, de 51 903 euros au titre de l'année 2016 et de 44 308 euros au titre de l'année 2017. En conséquence, l'administration a réintégré ces mêmes montants aux revenus imposables du couple dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

7. En premier lieu, les dépenses exposées pour les besoins du déplacement du salarié ou du dirigeant depuis son domicile vers le lieu où il exerce ses fonctions ont la nature d'une dépense personnelle de ce dernier. S'il est loisible à l'employeur d'en assurer la prise en charge, celle-ci, sous réserve qu'elle ne conduise pas à porter la rémunération à un niveau excessif, a la nature, pour le salarié ou le dirigeant, d'un avantage en nature taxable entre ses mains dans la catégorie des traitements et salaires ou en application de l'article 62 du code général des impôts. Symétriquement, elle constitue, sous la même réserve, une charge déductible des bénéfices de l'employeur. Ce traitement fiscal est toutefois subordonné à la condition que les avantages en nature ainsi accordés par la société à son personnel, y compris ses dirigeants soient, conformément aux prescriptions de l'article 54 bis du code général des impôts, inscrits explicitement comme tels en comptabilité. A défaut, ils constituent des avantages occultes au sens du c) de l'article 111 du code général des impôts, imposables entre les mains du bénéficiaire dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et non déductibles des bénéfices de la société.

8. Il résulte de l'instruction, et en particulier de la proposition de rectification du 19 décembre 2018 adressée à la SAS Absoluce, que pour remettre en cause la déduction, par cette société, de la totalité des dépenses résultant des frais de transport, d'hôtellerie et de restauration exposés pour les besoins des déplacements de M. Tudel, son président, l'administration fiscale a estimé que ces dépenses correspondaient à des dépenses personnelles de M. Tudel et qu'elles n'étaient ni inscrites en comptabilité sous une forme explicite en méconnaissance de l'article 54 bis du code général des impôts, ni mentionnées dans le relevé visé à l'article 54 quater du même code, non souscrit par la SAS Absoluce.

9. Il résulte encore de l'instruction que lors des opérations de contrôle, le service vérificateur a constaté que la société Absoluce avait comptabilisé ces dépenses dans les comptes 6251 - Voyages et déplacements, 6257 - Réceptions et 6281 - Cotisations diverses. Une telle comptabilisation de dépenses personnelles, dans des comptes de frais généraux, ne répond pas à l'exigence d'une comptabilisation explicite des avantages en nature telle que résultant des dispositions de l'article 54 bis du code général des impôts. Contrairement à ce que soutiennent les requérants, les dispositions de l'article 54 bis du code général des impôts s'appliquent à tout avantage en nature consenti au personnel d'une société, sans qu'ait d'influence, à cet égard, la catégorie d'imposition des rémunérations versées par l'entreprise à son président. En outre, si M. et Mme Tudel se prévalent de l'inapplicabilité de ces dispositions à la situation de M. Tudel, rémunéré, pour ses fonctions de président de la SAS Absoluce, par le versement d'honoraires via une société tierce, les dispositions de l'article 54 bis du code général des impôts sont applicables à tout avantage en nature accordés par une société à son personnel sans aucune autre condition. Les requérants ne peuvent dès lors utilement prêter aux sommes en litige, constituées de règlements exposés pour des frais de déplacement, de voyage et de réception au sens des 2° et 5° des dispositions précitées de l'article 4 J de l'annexe IV du code général des impôts, la nature de " prestations de service ". Par ailleurs, il n'est pas contesté que la SAS Absoluce n'a pas reporté ces dépenses sur le relevé visé par l'article 54 quater du code général des impôts. Si les requérants font valoir d'une part que la prise en charge de ces frais n'a pas eu pour effet de porter la rémunération de M. Tudel à un niveau excessif et que, d'autre part, ces sommes ont bien été exposées dans l'intérêt de la société Absoluce, ces circonstances sont sans incidence, l'absence de comptabilisation conforme aux prescriptions des dispositions précitées justifiant à elle seule la réintégration des dépenses litigieuses dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers des revenus imposables de M. et Mme Tudel au titre des années 2015 à 2017.

10. En deuxième lieu, les frais de transport, hôtellerie et restauration exposés par une société pour les besoins des déplacements effectués par un salarié ou par un dirigeant dans l'exercice de leurs fonctions constituent en principe des charges déductibles de son bénéfice. Il en va de même des charges exposées pour le remboursement au salarié ou au dirigeant de telles dépenses, qui ont la nature de frais professionnels, lorsque celui-ci en a fait l'avance. Dans un tel cas, ces sommes ne sont pas taxables entre les mains de l'intéressé.

11. Il résulte de l'instruction qu'ont été remis en cause, des frais de déplacement de M. Tudel vers des villes autres que Paris. A cet égard, M. et Mme Tudel démontrent que M. Tudel s'est rendu, le 18 mars 2015, à Lyon en vue de participer à une réunion avec la société Quantea pour le compte de la société Absoluce. Les frais de déplacement pour se rendre à cette réunion présentent donc un caractère professionnel et ne sont par suite pas taxable entre les mains des requérants. La facture correspondante d'un montant de 502,70 euros comprend néanmoins également un trajet pour se rendre à Paris n'ouvrant pas droit à déduction pour les motifs exposés au point 9 du présent jugement. Il y a donc uniquement lieu d'admettre en réduction une somme de 251,35 euros correspondant à 50 % du montant de la facture. En outre, M. Tudel a assisté, du 16 au 19 septembre 2015, à plusieurs réunions de la société Absoluce qui se sont tenues à Chantilly. Ce trajet est néanmoins compris dans une facture d'un montant de 647,64 euros comprenant un trajet Toulouse-Marseille puis Marseille-Paris le 14 septembre 2015, le caractère professionnel de ce trajet n'étant pas démontré. Il y a, dès lors, lieu d'admettre uniquement une somme de 215,88 euros correspondant à un tiers du montant total de la facture. Par ailleurs, les requérants justifient, par la production de comptes-rendus de réunion, d'échanges de messages électroniques, de feuilles d'émargement ou encore de programmes de congrès ou d'évènements, que M. Tudel s'est rendu, dans le cadre de ses fonctions de président de la SAS Absoluce, à la convention Quantea à Carnac les 23 et 24 juillet 2015, au congrès de l'ordre des experts-comptables à Bruxelles les 28 et 29 septembre 2016, à la convention de la société Absoluce à Marseille du 19 au 22 octobre 2016, à une réunion avec le cabinet Solis à Rennes le 6 avril 2017 ainsi qu'une réunion avec le cabinet Rossignol à Angers le 19 décembre 2017. Les sommes de 139,88 euros correspondant aux frais de déplacement à Carnac (écriture AC-788), de 563,61 euros relative aux frais de déplacement à Bruxelles (écritures AC-1025 du 7 septembre 2016 et AC-1025 du 14 septembre 2016) de 124,17 euros correspondant aux frais de déplacement depuis Rennes (écriture A-339) et de 117,17 euros correspondant aux frais de déplacement vers Angers (écriture AC-1345) ouvrent droit à une réduction en base des revenus imposables des époux Tudel au titre des années 2015, 2016 et 2017. S'agissant des frais liés à la convention de la société Absoluce à Marseille, M. et Mme Tudel justifient de l'engagement de frais de taxi d'un montant de 111, 45 euros (écriture AC-1213). Si les requérants mentionnent également une somme de 193,36 euros correspondant aux frais de location d'une voiture, il résulte de l'instruction, et notamment du tableau produit par M. et Mme Tudel, qu'aucune pièce justificative n'a été produite s'agissant de cette somme. Il n'y a, dès lors, pas lieu d'admettre en déduction cette somme.

12. S'agissant des autres déplacements non mentionnés au point précédent, les requérants n'apportent aucun élément de nature à démontrer que les déplacements à Lille, Nice, Marseille, Rouen, Lyon et Montpellier présentaient un caractère professionnel pour la SAS Absoluce. S'agissant du déplacement effectué à Honfleur par M. Tudel, M. et Mme Tudel produisent une attestation rédigée par M. Tudel certifiant qu'il s'est rendu au cabinet Achteos le 8 juin 2017 dans le cadre de la prospection de nouveaux clients. Une telle attestation rédigée le 10 novembre 2020 ne suffit pas à démontrer le caractère professionnel du déplacement en l'absence de tout autre élément objectif de nature à attester du motif du déplacement à Honfleur. Enfin, si les requérants demandent la déduction de la participation de M. Tudel au congrès de l'ordre des experts-comptables qui s'est tenu à Lille en 2017, il résulte de l'instruction que la convocation a été adressée à M. Tudel, en sa qualité de dirigeant de la société B Tudel et Associés et non de président de la SAS Absoluce. Il en va de même s'agissant de la participation de M. Tudel à une assemblée générale organisée à Lille, le 15 novembre 2017. Dès lors, les dépenses liées à ces déplacements n'ont pas été exposées dans l'intérêt de la SAS Absoluce. Enfin, M. et Mme Tudel n'invoquent aucune dépense en lien avec un déplacement à Rome, les frais en cause portant sur les frais d'hôtel à Paris. Il n'y a, dès lors, pas lieu d'admettre en déduction une somme au titre de ces déplacements.

13. Il résulte, encore, de l'instruction que l'administration fiscale a refusé d'admettre en déduction des frais de restauration d'un montant de 415,27 euros au motif qu'aucun élément ne permet d'identifier la personne qui s'en est acquittée. Toutefois, il résulte de l'instruction que, si elle a été refacturée, cette dépense a bien été finalement supportée par la société Absoluce. Par ailleurs, il résulte de l'instruction que cette dépense correspond au déjeuner des membres du comité de direction de la société Absoluce qui s'est réuni le 4 février 2015. Par conséquent, M. et Mme Tudel justifient du caractère professionnel de cette dépense. Il y a, dès lors, lieu d'admettre en déduction de leur revenu imposable pour l'année 2015 une somme de 415,27 euros.

14. En troisième et dernier lieu, compte tenu de la nature des dépenses susmentionnées, qui se rapportent aux déplacements effectués par M. Tudel depuis et vers son domicile ou ont été exposées directement en sa faveur, l'administration établit que les sommes distribuées par la SAS Absoluce ont été appréhendées par les requérants. Par suite, M. et Mme Tudel ne sont pas fondés à soutenir qu'ils ne sont pas les réels bénéficiaires des sommes distribuées par la SAS Absoluce.

15. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme Tudel sont fondés à demander une réduction de leurs bases d'imposition de 1 022,38 euros au titre de l'année 2015, 675,06 euros pour l'année 2016 et 241,34 euros pour l'année 2017.

Sur les frais liés au litige :

16. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat qui n'est pas la partie perdante pour l'essentiel, une somme au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Les bases d'imposition de l'impôt sur les revenus et de prélèvements sociaux de M. et Mme Tudel au titre des années 2015, 2016 et 2017 sont respectivement réduites des sommes de 1 022,38 euros, 675,06 euros et 241,34 euros.

Article 2 : M. et Mme Tudel sont déchargés, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les revenus et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015, 2016 et 2017 correspondant à la réduction des bases d'imposition définie à l'article premier.

Article 3 : Le surplus de la requête de M. et Mme Tudel est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. B et Mme C Tudel et au directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Île-de-France.

Délibéré après l'audience du 19 novembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Cherrier, présidente,

Mme Sarraute, première conseillère,

Mme Douteaud, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 décembre 2024.

La rapporteure,

S. DOUTEAUD

La présidente,

S. CHERRIER

La greffière,

M. A

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme :

La greffière en chef,