Tribunal Administratif de Bordeaux — Décision N° TA33-2206825

Vu la procédure suivante :

Par requête enregistrée le 30 décembre 2022, l'association médecins sans frontières logistique, représentée par Me Jallas et Me Benoît, demande au tribunal :

1°) d'ordonner le remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) non déduite au titre des années 2016 (quatrième trimestre), 2017 et 2018 (jusqu'au 30 novembre) pour un montant total de 1 790 813 euros ;

2°) subsidiairement, de saisir la Cour de Justice de l'Union Européenne des deux questions préjudicielles suivantes : " 1. Les articles 146, 1., c}, et 2., et 169 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée permettent-ils aux organismes agréés qui exportent des biens en dehors de la Communauté dans le cadre de leurs activités humanitaires, charitables ou éducatives de déduire la TVA encourue à l'égard des biens exportés et des services s'y rapportant lorsque le droit interne ne comporte pas de disposition exonérant l'acquisition de tels biens et services ' 2. Le montant de telles exportations de biens réalisées par des organismes agréés doit-il être pris en compte au numérateur du prorata de déduction de ces organismes, calculé en application de l'article 174 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ' " ;

3°) de mettre les dépens à la charge de l'Etat ;

4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- elle peut se prévaloir d'un droit à déduction plein et entier relativement aux exportations réalisées du fait de son statut d'exportateur et du droit à déduction qui s'y attache et donc l'exonération dont elle bénéficie ne résulte pas des articles 261.4 9°, 261.7 1° a et b du code général des impôts ouvrant la déduction aux activités d'intérêt général mais de l' article 169 b de la directive TVA2006/112/CE ; d'ailleurs les textes de droit commun relatifs aux exportateurs s'appliquent à elle comme à tout exportateur indistinctement et notamment l'article 277 A I du code général des impôts relatif au régime de suspension de la TVA applicable aux biens destinés à être placés sous un régime d'entrepôt douanier ; dès lors que tous les biens qu'elle exporte sont consommés hors de l'Union européenne, la logique de taxation de la TVA doit nécessairement conduire à reconnaître un droit à déduction plein et entier au titre de l'achat de ces biens ;

- la mise en œuvre combinée des dispositions du c) du 1 de l'article 146 et 2. du même article de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 et de celles du b) de l'article 169 de cette même directive, permet de conclure, d'une part, à l'exonération de ses opérations et, d'autre part, à la conservation du droit à déduction de la TVA en amont de ses exportations réalisées dans un but humanitaire, charitable ou éducatif par dérogation à l'article 261 7-1°b) du code général des impôts ; tant l'article 169 de la directive que l'article 271 V du code général des impôts ouvrent un droit à déduction à l'égard d'opérateurs extracommunautaires qui pourtant en régime intérieur n'en bénéficient pas ; elle subit une rupture d'égalité devant les charges publiques ; en laissant l'association supporter définitivement la TVA en France alors que son activité consiste à exporter des biens, l'administration fiscale ne respecte pas le principe de la taxation dans le pays de destination et ce alors même que la France n'est pas le pays de consommation des biens ;

- le régime d'exonération dont elle relève, prévu par l'article 261-7-1-b du code général des impôts et emportant la perte corrélative du droit à déduction, ne s'applique pas à ses opérations d'exportation et de livraisons de biens intracommunautaires de sorte qu'elle est en droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée qu'elle a supportée en amont de ces opérations sur le fondement des dispositions de l'article 271 V du même code ;

- son droit à restitution est fondé sur l'application combinée de l' article 206 III et V de l'annexe II au code général des impôts selon lesquels, un assujetti qui réalise l'essentiel de son chiffre d'affaires à l'exportation, et alors même qu'il pourrait pour certaines opérations bénéficier d'un régime d'exonération pour les activités d'intérêt général, dispose d'un droit à déduction proportionnel au chiffre d'affaires qu'il réalise à l'export de la TVA grevant l'ensemble de ses achats destinés aux exportations mais également aux frais généraux et d'immobilisations ; l'administration devait appliquer les articles 206 III et V de l'annexe II au code général des impôts afin de déterminer l'étendue des droits à déduction ; elle réalise plus de 99% arrondi à 100% de son chiffre d'affaires à l'exportation et elle aurait donc dû bénéficier d'un droit à déduction de 100% sur les périodes en litige.

Par un mémoire en défense enregistré le 19 juin 2023, le directeur régional des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la directive 2006/112/CE du conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme A,

- les conclusions de M. Willem, rapporteur public,

- les observations de Me Benoît, représentant l'association médecins sans frontières logistique.

Considérant ce qui suit :

1. L'association médecins sans frontières logistique, qui assure l'approvisionnement en médicaments, équipements médicaux et matériel logistique des missions humanitaires de Médecins sans Frontières et d'autres organisations non gouvernementales est un organisme à but non lucratif. Elle a demandé à l'administration fiscale le remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) non déduite à tort selon elle au titre de la période allant du 4° trimestre 2016 à l'année 2018 incluse pour un montant de 1 790 813 euros. L'administration fiscale a implicitement refusé de faire droit à sa demande. L'association Médecins sans Frontières Logistique demande au tribunal d'ordonner à l'administration fiscale le remboursement de cette somme.

2. En premier lieu, aux termes de l'article 146 de la directive 2006/112/CE du conseil du 28 novembre 2006 " 1. Les États membres exonèrent les opérations suivantes [] : c) Les livraisons de biens à des organismes agréés qui exportent ces biens en dehors de la Communauté dans le cadre de leurs activités humanitaires, charitables ou éducatives en dehors de la Communauté ". 2. Le bénéfice de l'exonération prévue au paragraphe 1, point c), peut être accordé selon une procédure de remboursement de la TVA. ". Aux termes de l'article 169 de cette même directive : " Outre la déduction visée à l'article 168, l'assujetti a le droit de déduire la TVA y visée dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins des opérations suivantes: [] b) ses opérations exonérées conformément aux articles () 146 () ; ".

3. Ces dispositions de la directive invoquées par la requérante ne règlent pas la situation des organismes agréés réalisant certaines catégories d'opérations à l'exportation, mais celle de leurs fournisseurs. Elles ne sont donc, en tout état de cause, pas de nature à autoriser l'association médecins sans frontières logistique à déduire la TVA ayant grevé les éléments du prix des opérations d'exportation et de livraison intracommunautaire qu'elle a réalisées. Par suite l'association requérante ne saurait s'en prévaloir utilement pour revendiquer le droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée qu'elle a effectivement supportée et qui a grevé en amont les biens qu'elle a expédiés à l'étranger ou dans l'Union européenne en exonération de taxe sur la valeur ajoutée.

4°. En deuxième lieu, aux termes d'une part, de l'article 262 du code général des impôts " I. -Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : 1° les livraisons de biens expédiés ou transportés par le vendeur ou pour son compte, en dehors de la Communauté européenne ainsi que les prestations de services directement liées à l'exportation ; [] ". Aux termes de l'article 262 ter du même code " I. - Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : 1° Les livraisons de

biens expédiés ou transportés sur le territoire d'un autre Etat membre de la Communauté européenne à destination d'un autre assujetti ou d'une personne morale non assujettie. [] ". Aux termes de l'article 271 du même code : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. () V. Ouvrent droit à déduction dans les mêmes conditions que s'ils étaient soumis à la taxe sur la valeur ajoutée : () c) Les opérations exonérées en application des dispositions des articles 262 et 262 bis, du I de l'article 262 ter, de l'article 263, du 1° du II et du 2° du III de l'article 291 ; () ". Pour l'application des dispositions précitées, seules les exportations ou livraisons intracommunautaires de biens dont les ventes, lorsqu'elles sont effectuées sur le territoire français, sont imposables, constituent des opérations ouvrant droit à déduction de la taxe en ayant grevé le prix de revient.

5. Aux termes d'autre part, de l'article 261 du code général des impôts " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : 4. 9° les prestations de services et les livraisons de biens qui leur sont étroitement liées fournies à leurs membres, moyennant une cotisation fixée conformément aux statuts, par des organismes légalement constitués agissant sans but lucratif dont la gestion est désintéressée et qui poursuivent des objectifs de nature philosophique, religieuse, politique, patriotique, civique ou syndicale, dans la mesure où ces opérations se rattachent directement à la défense collective des intérêts moraux ou matériels des membres ; les dispositions des c et d du 1° du 7 s'appliquent à ces organismes ; () 7. (Organismes d'utilité générale) : 1° () b. les opérations faites au bénéfice de toutes personnes par des œuvres sans but lucratif qui présentent un caractère social ou philanthropique et dont la gestion est désintéressée, lorsque les prix pratiqués ont été homologués par l'autorité publique ou que des opérations analogues ne sont pas couramment réalisées à des prix comparables par des entreprises commerciales, en raison notamment du concours désintéressé des membres de ces organismes ou des contributions publiques ou privées dont ils bénéficient. () ". Aux termes de l'article 275 du même code : " I. Les assujettis sont autorisés à recevoir ou à importer en franchise de la taxe sur la valeur ajoutée les biens qu'ils destinent à une livraison à l'exportation, à une livraison exonérée en vertu du I de l'article 262 ter, à une livraison dont le lieu est situé sur le territoire d'un autre Etat membre de la Communauté européenne en application des dispositions de l'article 258 A ou à une livraison située hors de France en application du III de l'article 258 ainsi que les services portant sur ces biens, dans la limite du montant des livraisons de cette nature qui ont été réalisées au cours de l'année précédente et qui portent sur des biens passibles de cette taxe. / () II. Les dispositions du I s'appliquent aux organismes sans but lucratif dont la gestion est désintéressée qui exportent des biens à l'étranger dans le cadre de leur activité humanitaire, charitable ou éducative. () ".

6. L'association requérante revendique le droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée qu'elle a effectivement supportée et qui a grevé en amont les biens qu'elle a expédiés à l'étranger ou dans l'Union européenne en exonération de taxe sur la valeur ajoutée. Il résulte toutefois de l'instruction et il n'est d'ailleurs pas contesté que la société requérante, dûment assujettie à la TVA, est exonérée de cette taxe, pour ses opérations économiques, sur le fondement de l'article 261 7. 1° b) du code général des impôts en sa qualité d'organisme d'utilité générale sans but lucratif présentant un caractère social ou philanthropique dont la gestion est désintéressée. Cette exonération totale de TVA entraîne la perte du droit à déduction de cette même taxe ayant grevé les éléments du prix des opérations d'exportation et de livraison intracommunautaire.

7. En troisième lieu, si l'association requérante réalise des volumes importants de livraisons intra-communautaires et d'exportations depuis la France à destination de missions humanitaires et est susceptible de bénéficier, là encore en qualité d'organisme sans but lucratif dont la gestion est désintéressée, de franchise de TVA en application des dispositions précitées de l'article 275 du code général des impôts, dès lors qu'ainsi qu'il a été dit au point précédent, elle n'est pas assujettie à la TVA, elle ne peut utilement se prévaloir ni de cette possibilité de franchise ni des articles 206 III et V de l'annexe II du code général des impôts, relatifs aux coefficients de déduction pour obtenir un remboursement au titre de la déduction d'une taxe dont elle n'est pas redevable.

8. En dernier lieu, pour l'ensemble des raisons exposées ci-dessus, le moyen tiré de la rupture du principe d'égalité devant les charges publiques doit être écarté.

9. Il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il y ait lieu de saisir la Cour de Justice de l'Union Européenne de questions préjudicielles, que l'association médecins sans frontières logistique n'est pas fondée à obtenir le remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) non déduite au titre des années 2016 (quatrième trimestre), 2017 et 2018 (jusqu'au 30 novembre) pour un montant total de 1 790 813 euros. Par voie de conséquence, ses conclusions relatives aux frais de procès ne peuvent qu'être rejetées.

DECIDE :

Article 1er : La requête de l'association médecins sans frontières logistique est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à l'association médecins sans frontières logistique et au directeur régional des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde.

Délibéré après l'audience du 14 novembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Ferrari, président,

Mme B et Mme A, premières conseillères.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 5 décembre 2024.

La rapporteure,

K. A

Le président,

D. FERRARI La greffière,

E. SOURIS

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,