Tribunal Administratif de Montpellier — Décision N° TA34-2020666

Vu la procédure suivante :

Par ordonnance n° 462171 du 4 avril 2022, le président de la section du contentieux du Conseil d'Etat a, en application de l'article R. 351-8 du code de justice administrative, transmis au tribunal administratif de Montpellier la requête présentée par la société à responsabilité limitée (SARL) BUSINESS SPAIN NETWORK.

Par une requête enregistrée le 5 février 2020, la SARL BUSINESS SPAIN NETWORK, représentée par Me Gasquet, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de retenue à la source ainsi que de taxe sur la valeur ajoutée laissés à sa charge, respectivement, au titre de ses exercices clos les 31 décembre 2011 à 2015, des années 2014 à 2016, et de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2015 ;

4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- en ce qui concerne l'impôt sur les sociétés, l'administration n'a pas apporté la preuve que son siège de direction effective, tel que visé aux articles 209 I du code général des impôts et 4 $ 1 de la convention fiscale franco-espagnole du 10 octobre 1995 se situerait en France ;

- en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :

.les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ne répondent pas aux exigences de motivation en droit des articles L.57 et R.57-1 du livre des procédures fiscales ;

. l'administration n'apporte pas la preuve de l'exercice occulte de son activité en établissant qu'elle n'avait pas satisfait à ses obligations déclaratives en taxe sur la valeur ajoutée spécifiquement, alors qu'elle n'avait pas de telles obligations faute d'être considérée établie en France au sens des articles 283 2° et 259 2° du code général des impôts ;

- l'exercice du droit de reprise prévu par l'article L.169 du livre des procédures fiscales ne lui est pas opposable, puisqu'elle justifie d'une erreur au sens de la jurisprudence du Conseil d' Etat du 7 décembre 2015 368227 ;

- pour le même motif, les dispositions de l'article 1728 du code général des impôts, en vertu desquelles lui a été appliquée une majoration de 80 %, ne lui sont pas opposables ;

- en ce qui concerne la retenue à la source pratiquée à raison des sommes versées à la société Protex de droit tunisien : en application de la convention franco-tunisienne du 28 mars 1973, cette société ne pouvait pas pour les années litigieuses être considérée comme étant structurellement exonérée d'impôts et s'est acquittée de l'impôt sur les sociétés tunisien calculé au pourcentage du bénéfice imposable. Les sommes versées par elle à la société Protex ne doivent pas être considérées comme des " revenus non expressément mentionnés " visés par l'article 28 de la convention.

Par un mémoire en défense enregistré le 5 juin 2020, le directeur du contrôle fiscal Sud-Pyrénées conclut au non-lieu à statuer à hauteur des dégrèvements prononcés et au rejet du surplus de la requête.

Il soutient qu'il n'y a plus lieu de statuer sur la totalité des retenues à la source suite à un dégrèvement à hauteur de la somme litigieuse, accordé par décision du 28 mai 2020, et que pour le surplus, les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention fiscale entre la France et l'Espagne du 10 octobre 1995 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Pater, rapporteure ;

- et les conclusions de M. Baccati, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SARL BUSINESS SPAIN NETWOK, société de droit espagnol, ayant pour co-dirigeants M. A et M. B, ayant pour activité la pose de panneaux photovoltaïques et de portes isolantes, a déclaré avoir son siège à Gérone en Espagne. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2006 au 31 juin 2016. Le siège de direction effectif de la société ayant été considéré situé en France, l'activité de la société a été déclarée occulte et l'administration a exercé un droit de reprise de dix ans. La comptabilité de la société a été rejetée et le chiffre d'affaire reconstitué. La procédure de taxation d'office a été appliquée et suite à une proposition de rectification n° 3924 du 24 juillet 2017, les droits en matière de taxe sur la valeur ajoutée, d'impôt sur les sociétés, de retenue à la source et les pénalités y afférentes ainsi que les amendes ont été mises en recouvrement le 18 janvier 2018. Après réclamation contentieuse du 19 février 1018, des dégrèvements partiels ont été prononcés par une décision du 20 décembre 2019. Par la présente requête, la SARL BUSINESS SPAIN NETWOK demande au tribunal de prononcer, d'une part, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2015 à hauteur de 722 897 euros en droits, intérêts et pénalités, d'autre part, de prononcer la décharge des rappels de retenues à la source auxquels elle a été assujettie au titre des années 2012 à 2016 pour la somme de 159 685 euros, en droits intérêts et pénalités, et enfin de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre des périodes du 1er janvier 2011 au 31 janvier 2015 pour la somme de 335 959 euros, en droits intérêts et pénalités.

Sur l'étendue du litige :

2. Par une décision du 28 mai 2020, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur de contrôle fiscal Sud-Pyrénées a prononcé le dégrèvement intégral, en droits et pénalités, des retenues à la source laissée à la charge de la société après acceptation partielle de sa réclamation. Par suite, les conclusions de la requête de la SARL BUSINESS SPAIN NETWOK sont dans cette mesure devenues sans objet et il n'y a donc plus lieu d'y statuer.

Sur le surplus des conclusions :

Sur le principe de l'imposition en France :

3. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer, en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office, si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale.

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :

4. Aux termes de l'article 209 du code général des impôts : " I. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés () en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions ". Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. () ". Aux termes de l'article 259 du même code : " Le lieu des prestations de services est situé en France 1° Lorsque le preneur est un assujetti agissant en tant que tel et qu'il a en France : a) Le siège de son activité économique, sauf lorsqu'il dispose d'un établissement stable non situé en France auquel les services sont fournis ;() ".

5. Il résulte de l'instruction que s'il est constant que l'ensemble des opérations comptables et de gestion des ressources humaines était exercé en Espagne au site de domiciliation du siège de la société, cette adresse est celle de la société CINC dont il ne résulte pas de l'instruction qu'elle ne travaillerait que pour la SARL BUSINESS SPAIN NETWOK, et il est constant que cette dernière ne dispose pas de locaux ou d'établissement en Espagne, même pour le stockage des marchandises. Il ressort en outre des investigations opérées par le vérificateur que M. B et M. A, co-dirigeants de la société, procédaient également eux même, depuis la France, à des actes de gestion courante concernant les contrats de travail des salariés. Il n'est pas contesté que, mis à part un chantier pour une somme résiduelle, l'ensemble des chantiers de la société était réalisé en France et que l'ensemble des salariés recrutés et gérés par le cabinet CINC travaillait exclusivement en France. C'est également en France que résident et sont assujettis les deux seuls co-gérants de la société, M. B étant chargé de la partie commerciale de l'entreprise et des relations avec les sociétés clientes et M. A de l'organisation des chantiers. M. A est le gérant de la société PHOTOSUN pour laquelle la SARL BUSINESS SPAIN NETWOK travaille en qualité de sous-traitante pour la pose des panneaux photovoltaïques. Dès lors, d'une part, l'activité économique entière de l'entreprise est exercée en France par les salariés qui exécutent les chantiers et par des dirigeants qui eux seuls prennent les décisions quotidiennes. D'autre part, les investigations menées en Espagne dans le cadre du droit de communication montrent que les contrats de sous-traitance pour la société PHOTOSUN sont établis par M. A qui traitait également avec M. B des relations avec la société de droit tchèque SCOTT dont SARL BUSINESS SPAIN NETWOK était sous-traitante pour les portes frigorifiques. Compte tenu de l'ensemble de ces éléments, et même si la société soutient que l'administration n'a pas suffisamment tenu compte de l'importance des tâches administratives et de gestion réalisées depuis le territoire espagnol, et que le conseil d'administration se réunissait annuellement en Espagne, l'administration fiscale établit qu'au cours de la période d'imposition en litige la SARL BUSINESS SPAIN NETWOK doit être regardée comme établie en France au sens des dispositions précédemment mentionnées de l'article 259 du code général des impôts et par suite, l'administration fiscale a pu légalement l'assujettir à la taxe sur la valeur ajoutée les prestations qu'elle a rendues. Par ailleurs, la convention fiscale franco-espagnole ne porte pas sur cette imposition.

En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :

6. Aux termes de l'article 209 du code général des impôts : I " Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45,53 A à 57,108 à 117,237 ter A et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France, de ceux mentionnés aux a, e, e bis et e ter du I de l'article 164 B ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions. ". Il résulte de ces dispositions, que ne sont passibles de l'impôt sur les sociétés que les seuls bénéfices réalisés dans des entreprises exploitées en France ou dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions.

7. Aux termes de l'article 5 de la convention fiscale conclue le 10 octobre 1995 entre la France et l'Espagne en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune : " Au sens de la présente Convention, l'expression " résident d'un État contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet État, est assujettie à l'impôt en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue " ; Aux termes de l'article 7 " Les bénéfices d'une entreprise d'un État contractant ne sont imposables que dans cet État, à moins que l'entreprise n'exerce son activité dans l'autre État contractant par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. Si l'entreprise exerce son activité d'une telle façon, les bénéfices de l'entreprise sont imposables dans l'autre État mais uniquement dans la mesure où ils sont imputables à cet établissement stable ".

8. Compte tenu de l'analyse faite au point 5, la SARL BUSINESS SPAIN NETWOK était exploitée en France au sens des dispositions de l'article 209 précité, et avait en France son siège de direction, au sens des stipulations de la convention franco-espagnole. Elle était dès lors imposable en France à raison des bénéfices réalisés par cet établissement stable, au sens des stipulations de l'article 7 de la convention.

9. Il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que la SARL BUSINESS SPAIN NETWOK a été imposée en France à la taxe sur la valeur ajoutée et à l'impôt sur les sociétés.

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

10. En premier lieu, aux termes de l'article 57 du livre des procédures fiscales : L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. Aux termes de l'article R.57-1 du même livre : La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article.

11. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 24 juillet 2017 désigne les impositions et périodes concernées, précise les bases d'imposition, énonce les motifs sur lesquels le service entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, en ce compris notamment, pour la taxe sur la valeur ajoutée, ceux qui l'on conduit à regarder comme satisfaites les règles de territorialité de cette taxe au regard des dispositions de l'article 259 du code général des impôts. Dans ces circonstances, la société était à même de présenter utilement des observations, ce qu'elle a d'ailleurs fait. Le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification doit être écarté.

12. En second lieu, le service a pu à bon droit taxer d'office la société en cause à la taxe sur la valeur ajoutée, sur le fondement du 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, faute pour la société d'avoir souscrit ses déclarations dans le délai légal. Il a également pu la taxer d'office à l'impôt sur les sociétés sans mise en demeure préalable, en application des dispositions combinées du 2° du même article L. 66 du livre des procédures fiscales et de celles du 3° de son article L. 68

En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

Sur la charge de la preuve :

13. Aux termes de l'article 193 du livre des procédures fiscales ; " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Régulièrement taxée d'office, la SARL BUSINESS SPAIN NETWOK supporte la charge de la preuve en vertu de ces dispositions.

14. Il ressort des articles L. 169 et L. 176 du livre des procédures fiscales, que pour l'impôt sur les sociétés et la taxe sur la valeur ajoutée respectivement, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce, par exception à la règle de droit commun, jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due lorsque le contribuable exerce une activité occulte. Ces dispositions précisent que l'activité occulte " est réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite ". Il en résulte, que dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, son activité est réputée occulte s'il n'est pas en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ses obligations déclaratives.

15. Il est constant que la société n'a pas fait connaître en France son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, ni n'a souscrit dans les délais légaux les déclarations de résultats et de chiffres d'affaires auxquelles elle était tenue, sans établir, compte tenu de l'écart important entre les montants acquittés en Espagne et les montants reconstitués dans le cadre de la procédure de contrôle, avoir commis une erreur le justifiant. C'est donc à bon droit que le service a usé du délai de reprise de dix ans prévu par les dispositions précitées.

En ce qui concerne les pénalités :

16. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte ".

17. Compte tenu de ce qui précède, l'administration était fondée à appliquer ces dispositions.

18. Il résulte de l'ensemble de ce qui précède que le surplus des conclusions en décharge doit être rejeté.

Sur les frais liés au litige :

19. Aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. "

20.Il n' y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme quelconque au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

DECIDE :

Article 1 : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la SARL BUSINESS SPAIN NETWOK tendant à décharge des retenues à la source laissées à sa charge.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la SARL BUSINESS SPAIN NETWOK est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la SARL BUSINESS SPAIN NETWOK et au directeur du contrôle fiscal Sud Pyrénées.

Délibéré après l'audience du 7 novembre 2022, à laquelle siégeaient :

- M. Rabaté, président,

- Mme Pater, première conseillère,

- Mme Viallet, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 novembre 2022

La rapporteure,

B. Pater Le président,

V. Rabaté

La greffière,

G. Munoz

La République mande et ordonne au ministre des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme

Montpellier, le 21 novembre 2022.

La greffière,

G. Munoz

gm