Tribunal Administratif de Montpellier — Décision N° TA34-2026217

Vu la procédure suivante :

Par une ordonnance n°462171 du 4 avril 2022, le président de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis au tribunal administratif de Montpellier, en application de l'article R. 351-8 du code de justice administrative, la requête, enregistrée au greffe du tribunal administratif de Toulouse, présentée par M. A B.

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 4 décembre 2020 et 31 janvier 2022, M. A B, représenté par Me Carol, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux, ainsi que des pénalités correspondantes, auxquels il a été assujetti au titre des années 2013, 2014 et 2015 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat les entiers dépens ainsi que la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- les sommes portées au crédit de ses comptes bancaires en provenance du compte de la société Anima Concepte SL ne constituent pas des revenus ou distributions occultes mais des rémunérations versées au titre de la gérance de cette société ;

- il n'est pas salarié de la société Anima Concepte SL mais associé unique et gérant ; l'administration ne saurait lui reprocher de ne pas avoir établi de bulletin de salaire ou de décision d'assemblée générale ; en sa qualité d'associé unique, il prenait des décisions unilatérales, dans le cadre d'un processus décisionnel simplifié ;

- les sommes perçues en rémunération de sa gérance ne sont pas manifestement excessives et correspondent à une contrepartie raisonnable de l'activité fournie ;

- les sommes portées au crédit de ses comptes bancaires en provenance du compte de la société Sud Concepts correspondent à des remboursements échelonnés de son compte courant d'associé pour l'achats de matériel et de véhicules ;

- la société Anima Concepte SL ne dispose d'aucun établissement stable en France ; l'installation d'un stand n'a pas de caractère permanent et autonome au sens de l'article 209 I alinéa 1 du code général des impôts et de la doctrine référencée BOI-IS-CHAMP-60 et BOI-INT-DG-20-20-10 n°40 ;

- les stipulations de la convention fiscale franco-andorrane du 2 avril 2013, bien que d'application postérieure aux années en litige, ne considèrent pas un stand comme un établissement stable ;

- les activités de la société Anima Concepte SL en France sont ponctuelles et précaires, elle ne réalise pas d'opérations par l'intermédiaire d'un représentant, il n'y a aucun cycle commercial complet dans l'exercice de son activité en France au sens de l'article 209 I alinéa 1 du code général des impôts et de la doctrine référencée BOI-IS-CHAMP-60-10-20, n° 140 ;

- la résidence principale du dirigeant en France ne saurait être qualifiée de locaux professionnels ; la société était locataire d'un bureau dans un centre d'affaires en Andorre ;

- l'exercice habituel de l'activité de la société est l'exploitation d'un point chaud en Andorre ;

- s'agissant de la reconstitution des résultats de la société, il convient de déduire le chiffre d'affaires déclaré à l'administration fiscale andorrane ; le service commet une erreur manifeste d'appréciation en prenant comme référence, pour l'évaluation des charges déductibles, une activité de restauration rapide sédentaire, son niveau de charges étant de l'ordre de 98% et non de 66% comme retenu par le vérificateur ;

- la majoration de 40% n'est pas fondée en l'absence de preuve d'un manquement délibéré et il peut faire valoir le droit à l'erreur.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 25 juin 2021 et 10 novembre 2022, le directeur départemental des finances publiques de la Haute-Garonne conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention fiscale franco-andorrane du 2 avril 2013 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Viallet, rapporteure ;

- les conclusions de M. Baccati, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. B est l'unique associé et gérant de la Société Anima Concepte SL, dont le siège social est établi à Encamp, Principauté d'Andorre, qui exerce une activité principale de vente de sandwichs sur les foires, salons et marchés. La société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration fiscale, en l'absence de comptabilité relative aux exercices clos les 31 décembre 2013, 2014 et 2015, a reconstitué son résultat imposable et l'a assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu au titre de ces exercices, ainsi qu'à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 juillet 2016. M. B a également créé, en mai 2015 la société Sud Concepts. Il a fait l'objet en 2018 d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur les années 2013, 2014 et 2015 à l'issu duquel il a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux dont il demande la décharge, en droits et pénalités.

Sur les conclusions aux fins de décharge :

En ce qui concerne les sommes regardées distribuées par la société Sud Concepts :

2. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. ". Il résulte de cette disposition que les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Par ailleurs, il incombe au contribuable de justifier des apports en compte courant d'associé par la production d'éléments suffisamment précis portant soit sur le versement sur le compte bancaire de la société réalisé par l'associé soit sur la prise en charge par l'associé, notamment à partir d'un compte bancaire personnel, d'une dépense incombant à la société ou de l'apport d'un bien.

3. Au cours des opérations de contrôle, le service a relevé des sommes portées au crédit du compte bancaire andorran personnel de M. B, sous l'intitulé " sud concept virt " provenant du compte de la société Sud Concepts dont il est l'unique associé. Si M. B ne conteste pas avoir appréhendé ces sommes, il soutient qu'elles correspondent à des remboursements d'apports effectués sur le compte courant d'associé qu'il détient dans cette société, pour l'achat de matériels et de véhicules. Dans sa décision de rejet du 2 octobre 2020, et au vu des pièces produites par l'intéressé, l'administration a procédé à une substitution de base légale en établissant l'imposition des sommes en litige sur le fondement des dispositions du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts en lieu et place de celles du c de l'article 111 du même code. Si l'existence d'une cession d'immobilisation réalisée par la société Ovalie au profit de la société Sud Concepts n'est pas contestée, les écritures portées au compte courant d'associé de M. B n'en font toutefois pas mention. De plus, si le requérant produit, pour la première fois à l'instance, un document attestant d'une cession de matériel de restauration à son profit le 19 septembre 2014, cette attestation, datée du 1er décembre 2020, ne saurait être regardée comme suffisamment probante. Enfin, en l'absence de facture ou de document justifiant la cession de quatre véhicules au profit de la société dont se prévaut le requérant, et en se bornant à produire trois certificats d'immatriculation, M. B ne justifie pas de l'apport en compte courant allégué.

4. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a imposé ces sommes, réputées distribuées entre les mains de M. B, sur le fondement des dispositions du 2° du 1 de l'article 109 précité.

En ce qui concerne les sommes regardées comme distribuées par la société Anima Concepte :

S'agissant des sommes imposées à titre de rémunération ou avantages occultes :

5. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués: () c) Les rémunérations et avantages occultes; () ". Il appartient en principe à l'administration, lorsque le contribuable, comme en l'espèce, a régulièrement contesté les rectifications, d'apporter la preuve de l'existence et du montant de ces distributions ainsi que de leur appréhension.

6. Il résulte de l'instruction que dans le cadre de la demande d'assistance administrative internationale formulée auprès des autorités fiscales de la Principauté d'Andorre, le service a constaté que des sommes avaient été crédités sur le compte bancaire andorran de M. B, sous l'intitulé " virt animaconceptesl ", en provenance du compte andorran de la société Anima Concepte SL, dont il est le dirigeant et associé unique. Le service a également relevé que ce même compte bancaire ouvert au nom de la société Anima Concepte SL était alimenté par un compte espagnol ouvert auprès de la banque Caixa, lui-même alimenté par les recettes réalisées en France par la société Anima Concepte SL et encaissées par un terminal de paiement. M. B ne conteste pas avoir personnellement appréhendé ces sommes créditées sur son compte bancaire, et se borne à affirmer qu'elles correspondent à des rémunérations de gérance sans toutefois produire de justificatif susceptible de venir au soutien de ses allégations. En outre, la décision d'allouer des rémunérations de gérance au dirigeant d'une société doit figurer au registre des décisions de l'associé unique, ce qui n'est pas établi en l'espèce.

7. Dans ces conditions, c'est bon droit que le service a imposé ces sommes dans les mains du requérant après les avoir regardées comme des rémunérations occultes consenties par la société Anima Concepte SL, au sens des dispositions du c de l'article 111 du code général des impôts.

S'agissant des sommes procédant de la reconstitution du chiffre d'affaires :

8. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; () ". Aux termes de l'article 110 de ce code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés. ".

9. Il résulte de l'instruction qu'après avoir soumis la société Anima Concepte SL à l'impôt sur les sociétés, en conséquence de la reconstitution de son chiffre d'affaires des années 2013, 2014 et 2015, l'administration fiscale a regardé ces sommes comme des revenus distribués au bénéfice de M. B sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts.

Quant au principe de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés en France :

10. En premier lieu, aux termes de l'article 209 du code général des impôts : " I. () les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45,53 A à 57, 108 à 117, 237 ter A et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France () ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions. () ". Il résulte de ces dispositions que les bénéfices réalisés par une entreprise ayant son siège hors de France sont imposables en France notamment lorsqu'ils résultent d'opérations constituant l'exercice habituel en France d'une activité, c'est-à-dire lorsque l'entreprise exploite en France un établissement, y réalise des opérations par l'intermédiaire de représentants, ou si les opérations forment en France un cycle commercial complet, ces trois critères étant alternatifs.

11. Il résulte de l'instruction que la société Anima Concepte SL, dont le siège social est domicilié à Encamp dans la Principauté d'Andorre, est résidente fiscale de cette principauté, enregistrée au registre andorran du commerce et des sociétés. M. B oppose que la société n'a en France que des activités ponctuelles et précaires et que l'exercice habituel de son activité consiste en l'exploitation d'un point chaud en Andorre. Toutefois, les déclarations fiscales obligatoires souscrites en Andorre ne font état d'aucun salaire, stock, immobilisation corporelle ou incorporelle dans cet Etat. De plus, le service a relevé que la société Anima Concepte SL n'était pas affiliée à la Caisse Andorrane de Sécurité Sociale au titre des années 2013, 2014 et 2015, qu'aucun document social la concernant n'a été présenté, et que l'encaissement de recettes rattachées au point chaud n'a pas été justifié. Si le requérant soutient que la direction effective de la société et une partie des livraisons étaient réalisées en Andorre, il ne l'établit pas, en se bornant à produire des baux de location rédigés en catalan, ainsi qu'une attestation du 20 octobre 2020 justifiant de l'utilisation fréquente, entre 2010 et 2014, d'un bureau loué à Encamp dans un centre d'affaires fonctionnant en société de domiciliation. En outre, les opérations de contrôle portant sur les exercices vérifiés ont révélé que la société exerçait, en France, une activité commerciale de vente de sandwichs dans les foires, salons et marchés. A cet effet, la société disposait d'un stand de 25m2 doté du matériel nécessaire à la conservation et à la confection des repas sur place. Ainsi qu'il ressort de la liste obtenue par le service dans son droit de communication et au cours du débat oral et contradictoire, les manifestations se déroulaient exclusivement à Paris, Bordeaux, Dijon, Toulouse et Argelès-sur-Mer. Le service a également relevé que les achats de matières premières nécessaires à l'activité de vente à emporter provenaient de fournisseurs français, et qu'elle avait déclaré un volume de trente personnes employées sur des foires salons et marchés en France, après s'être immatriculée au Centre national des firmes étrangères de Mulhouse. En outre, le service fait état d'un faisceau d'indices démontrant que l'adresse du domicile personnel de M. B, situé à Magdelaine sur Tarn, était utilisée dans la gestion de l'activité, tant vis-à-vis des fournisseurs que comme lieu de réception de marchandises, amenant, l'administration à considérer qu'il s'agissait de locaux professionnels à usage de bureau. Enfin, une adresse courriel française était présentée par la société dans ses publicités, utilisées dans le cadre des achats en France et communiquée à des fournisseurs, et l'attestation d'un des principaux fournisseurs de la société produite indique que les livraisons pour la période 2014-2015 étaient réalisées en France, sur le site des foires.

12. Dans ces conditions, l'administration fiscale établit que la société Anima Concepte SL exerçait à titre habituel, au cours des années en litige, une activité commerciale en France, par la réalisation d'opérations formant un cycle commercial complet, devant ainsi être regardée comme une entreprise exploitée en France au sens de l'article 209 du code général des impôts et, par suite, y être imposée sur ses bénéfices.

13. En deuxième lieu, M. B ne saurait utilement se prévaloir de la convention franco-andorrane du 2 avril 2013, entrée en vigueur le 1er juillet 2015, dès lors que, ainsi qu'il le relève, ses stipulations relatives aux impôts sur le revenu ne s'appliquent qu'aux exercices débutant le 1er janvier 2016, postérieurement aux exercices vérifiés.

14. En dernier lieu, le requérant n'est pas fondé à se prévaloir des instructions administratives référencées BOI-IS-CHAMP-60, BOI-INT-DG-20-20-10 n°40 et BOI-IS-CHAMP-60-10-20 qui ne comportent pas une interprétation différente de celle qui résulte de la loi.

Quant à la reconstitution du chiffre d'affaires :

15. En vertu du dernier alinéa de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales applicable au litige, la charge de la preuve incombe au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu.

16. Il est constant que sur la période vérifiée, la société Anima Concepte SL ne disposait d'aucune comptabilité ou pièces en tenant lieu. Par suite, en application des dispositions précitées, la charge de la preuve de l'exagération des bases retenues par l'administration incombe au requérant.

17. En premier lieu, si M. B soutient que le chiffre d'affaires reconstitué imposé à la taxe sur la valeur ajoutée devait être minoré du chiffre d'affaires déclaré à l'administration andorrane, il n'établit toutefois pas la réalité du fonctionnement effectif de l'établissement exploitant un point chaud en Andorre. Ainsi, et alors qu'il supporte la charge de la preuve, il ne peut être regardé comme démontrant que les rectifications contestées seraient exagérées.

18. En second lieu, en se bornant à faire état d'un taux de charge de 98% établi par comparaison avec la société Sud Concepts qu'il a créée en mai 2015, M. B n'établit pas la réalité des charges dont il demande la déduction. Dès lors, il ne rapporte pas la preuve qui lui incombe, de l'exagération de l'évaluation des bases d'imposition, lesquelles ont été déterminées par comparaison avec un échantillon d'entreprises du secteur de la restauration rapide, avec un taux de charges de 66% retenu par le vérificateur.

19. Il résulte de ce qui précède que M. B n'est pas fondé à contester le bien-fondé des rehaussements du bénéfice imposable de la société Anima Concepte SL.

Quant à l'appréhension des revenus distribués :

20. Il est constant que M. B était au cours de la période en litige le gérant et l'unique associé de la société Anima Concepte SL. Dans ces conditions, M. B disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, était en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres a, à bon droit, été regardé comme le seul maître de l'affaire, et à ce titre, bénéficiaire des revenus distribués par cette société, sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts.

21. Il résulte ce qui précède que c'est à bon droit que le service a imposé ces sommes, réputées distribuées, entre les mains de M. B, sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 précité.

En ce qui concerne les pénalités :

22. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ".

23. Pour justifier la majoration de 40% pour manquement délibéré, l'administration fiscale s'est fondée sur l'absence répétée de déclarations à l'impôt sur les sociétés des résultats de la société Anima Concepte SL sur les trois années consécutives vérifiées. Le service a également relevé que M. B, gérant et unique associé de cette société, ne pouvait ignorer l'origine de son chiffre d'affaires, ni les obligations administratives incombant à un professionnel de la restauration, ni le régime fiscal applicable aux opérations d'achat et de vente en France. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'intention délibérée de M. B de se soustraire à l'impôt, sans qu'il ne soit fondé, dans les circonstances de l'espèce, à invoquer le droit à l'erreur.

24. Il résulte de tout ce qui précède que M. B n'est pas fondé à solliciter la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à sa charge au titre des années 2013, 2014 et 2015, en droits et pénalités.

Sur les frais liés au litige :

25. En premier lieu, la présente instance n'ayant occasionné aucun dépens, les conclusions de M. B tendant à ce qu'ils soient mis à la charge de l'État ne peuvent qu'être rejetées.

26. En second lieu, les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, une somme quelconque au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. B est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur départemental des finances publiques de la Haute-Garonne.

Délibéré après l'audience du 13 février 2023, à laquelle siégeaient :

M. Rabaté, président,

Mme Teuly-Desportes, première conseillère,

Mme Viallet, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 mars 2023.

La rapporteure,

ML. VialletLe président,

V. Rabaté

Le greffier,

F. Balicki

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Montpellier, le 7 mars 2023,

Le greffier,

F. Balicki

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