Tribunal Administratif de Montpellier — Décision N° TA34-2121277

Vu la procédure suivante :

Par ordonnance n° 462171 du 4 avril 2022, le président de la section du contentieux du Conseil d'Etat a, en application de l'article R. 351-8 du code de justice administrative, transmis au tribunal administratif de Montpellier la requête présentée par M. B.

Par une requête, enregistrée le 5 mars 2021, M. A B, représenté par Me Gasquet, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et de contributions sociales auxquelles lui et son épouse ont été assujettis au titre des années 2013, 2014 et 2015 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

Sur la procédure :

- l'application de la procédure de taxation d'office des sommes prétendument détournées n'est pas justifiée, en l'absence d'obligation déclarative, faute de détournement de sommes à son profit :

- l'administration ne pouvait bénéficier de la dispense de diligenter une vérification de comptabilité, prévue par les dispositions de l'article 47C du livre des procédures fiscales pour avoir eu connaissance de l'activité prétendue de détournements de fonds avant l'ouverture de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ;

- le caractère contradictoire de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle diligenté à son encontre n'a été que formel, les échanges n'ayant pas porté sur l'existence potentielle d'une activité occulte exercée par lui ;

Sur le bien-fondé de l'imposition supplémentaire :

Sur la qualité de maître de l'affaire et l'appréhension des fonds :

- il n'a pas réalisé ou disposé personnellement des sommes litigieuses au cours des années soumises à rectification ;

- ces sommes ne peuvent être considérées comme des recettes au sens de l'article 93 du code général des impôts c'est-à-dire des sommes dont il a la libre disposition au cours de chacune des années ; l'appréhension des sommes n'est pas démontrée par l'administration ;

- il a été procédé à une application erronée de la notion de maître de l'affaire et à une assimilation abusive de la notion de maître de l'affaire et d'appréhension effective des fonds ;

- l'administration n'établit pas qu'il pouvait être considéré comme maître de l'affaire ;

Sur la méthode de reconstitution du bénéfice taxable :

- la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires taxable qui repose sur la taxation de simples apports de clients qui par définition ne sont pas des sommes détournées, faute de jugement pénal en ce sens lorsqu'ils sont déposés sur le compte des sociétés est viciée dans son principe ; l'assiette du BNC retenue est un chiffre d'affaires et non un bénéfice :

o faute d'avoir pris en compte les remboursements des clients à hauteur de 690 116 euros pour 2013, 244 482 euros pour 2014 et 452 793 euros pour 2015 ;

o faute d'avoir pris en compte les charges d'exploitation.

Par un mémoire en défense, enregistré le 5 octobre 2021, le directeur chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal (DIRCOFI) Sud-Pyrénées conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- il y a non-lieu à statuer à hauteur de la somme de 5 569 euros à la suite d'un dégrèvement ;

- sur le surplus, les moyens soulevés par M. B ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 28 août 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 13 septembre 2023.

Vu :

- les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Pater, première conseillère ;

- et les conclusions de Mme Villemejeanne, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. Les époux B ont fait l'objet d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle portant sur les années 2013, 2014 et 2015, à la suite duquel l'administration fiscale a estimé que M. B, exerçant l'activité de conseil en gestion de patrimoine avait commis des détournements de fonds imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. La proposition de rectification en date du 26 décembre 2016 portant sur l'année 2013, a été tacitement acceptée. Les années 2014 et 2015 ont donné lieu à une proposition de rectification en date du 30 août 2017. Par la présente requête, M. B doit être regardé comme demandant au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et de contributions sociales auxquelles les époux ont été assujettis au titre des années 2013, 2014 et 2015.

Sur l'étendue du litige :

2. Par une décision du 31 octobre 2023, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur chargé de la DIRCOFI Sud-Pyrénées a prononcé le dégrèvement de pénalités, à hauteur de la somme de 5 569 euros mis à la charge de M. B au titre de l'année 2013. Par suite, il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence de ce dégrèvement.

Sur le surplus de la requête :

Sur la régularité de la procédure :

En ce qui concerne la procédure de taxation d'office :

3. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " sont taxés d'office : à l'impôt sur le revenu, les contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d'ensemble de leurs revenus (). ". Aux termes de l'article L. 169 du même livre : " () Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte ou lorsqu'il est bénéficiaire de revenus distribués par une personne morale exerçant une activité occulte. L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable ou la personne morale mentionnée à la première phrase du présent alinéa n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à l'organisme mentionné au deuxième alinéa de l'article L. 123-33 du code de commerce, soit s'est livré à une activité illicite. () ".

4. Il résulte de l'instruction que la comparaison des revenus déclarés par M. B pour chacune des années 2013, 2014 et 2015 avec les sommes inscrites au crédit de ses comptes bancaires personnels a révélé des discordances importantes qui s'expliquent par des prélèvements de sommes provenant de deux sociétés : la SARL Sabal Management conseil et la SCI Sabalco Immo. Des informations recueillies auprès desdites sociétés sont ressorties que la SARL Sabal Management Conseil, exerçant une activité de holding et de conseil auprès de son unique filiale la Sarl Toulouse Dépôt a enregistré des crédits par remises de chèques pour des montants sans commune mesure avec les résultats de sa filiale et qui, compte tenu de leur importance en nombre et de la nature de l'encaissement, ne pouvaient se rattacher à l'activité de la société. Les mêmes constatations et analyses ont été faites pour la société SCI Sabalco Immo ayant pour seule activité la location d'un bien immobilier. Le droit de communication exercé auprès des services judiciaires a permis de recueillir des procès-verbaux d'audition de M. B dont il ressort qu'il se procurait irrégulièrement depuis plusieurs années des fonds en proposant à des particuliers des placements devant générer un rendement financier intéressant au moyen de contrats d'assurance vie fictifs et que les fonds étaient déposés sur le compte bancaire des sociétés Sabal Management Conseil et la SCI Sabalco Immo. Cette activité est une activité illicite constitutive d'une activité occulte au sens des dispositions de l'article L. 169 alinéa 3 et 4 du livre des procédures fiscales, permettant à l'administration d'exercer son droit de reprise sur 10 ans et d'imposer le produit de cette activité dans la catégorie des bénéfices non commerciaux en application des dispositions précitées de l'article 92 du code général des impôts.

5. Il résulte ainsi de l'instruction, que M. B s'est livré personnellement à une activité illicite de détournement de fonds, la Sarl Sabal Management Conseil et la SCI Sabalco Immo n'ayant servi que de support matériel à son activité. Faute d'avoir souscrit de déclaration fiscale dans les délais légaux au titre de cette activité, l'administration était donc fondée à lui appliquer la procédure de taxation d'office. Par suite, le moyen tiré de ce que l'application de la procédure de taxation d'office des sommes prétendument détournées n'est pas justifiée, en l'absence d'obligation de déclaration faute de détournement de sommes à son profit doit être écarté.

En ce qui concerne l'application de l'article 47 C du livre des procédures fiscales :

6. Aux termes de l'article L.47 C du livre des procédures fiscales : " Lorsque, au cours d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, sont découvertes des activités occultes ou mises en évidence des conditions d'exercice non déclarées de l'activité d'un contribuable, l'administration n'est pas tenue d'engager une vérification de comptabilité pour régulariser la situation fiscale du contribuable au regard de cette activité. ".

7. M. B ne saurait sérieusement soutenir que l'administration fiscale a découvert son activité occulte par la rumeur circulant dans " tout Toulouse " ou par la presse, les informations en ressortant, à les supposer exactes, ne suffisant pas, en l'absence d'investigations propres de la part de l'administration, à priver l'activité de M. B de son caractère occulte, au sens de l'article précité. Par suite, le moyen tiré de ce que l'administration ne pouvait bénéficier de la dispense de diligenter une vérification de comptabilité, prévue par les dispositions de l'article 47C du livre des procédures fiscales pour avoir eu connaissance de l'activité prétendue de détournements de fonds avant l'ouverture de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, doit être écarté.

En ce qui concerne le débat oral et contradictoire :

8. Le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales interdit au vérificateur d'adresser la notification de redressement qui, selon l'article L. 48 de ce livre, marquera l'achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les points qu'il envisage de retenir.

9. Il résulte de l'instruction, et il n'est pas contesté, qu'après plusieurs rendez-vous manqués par les époux B, l'ensemble des éléments de la procédure, en particulier les éléments de justifications de l'origine et de la cause des sommes créditées sur les comptes bancaires, a été abordé au cours d'un entretien du 29 août 2017. Par suite, le moyen tiré de ce que le débat contradictoire de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle n'aurait été que formel, les échanges n'ayant pas porté sur l'existence potentielle d'une activité occulte exercée par lui, doit être écarté pour manquer en fait.

10. Il résulte de l'ensemble de ce qui précède, que M. B n'est pas fondé à arguer de l'irrégularité de la procédure.

Sur le bien-fondé de l'imposition :

11. Aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " l'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année. ". Aux termes du 1 de l'article 92 du code général des impôts : " Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ". L'article 92 du code général des impôts visant ainsi toute source de profit, que celle-ci soit légale ou délictueuse, les bénéfices provenant de détournements de fonds, qui constituent une source de profit, sont par suite imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. L'article L. 169 du livre des procédures fiscales énonce qu'une activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable qui s'y livre n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite. Selon les dispositions de l'article 93-1 du code général des impôts, le bénéfice non commercial est déterminé par la différence entre les recettes encaissées au cours de l'année d'imposition et les dépenses nécessaires par l'exercice de la profession et acquittées au cours de la même année.

12. Si M. B conteste avoir la qualité de maitre de l'affaire et l'appréhension des sommes litigieuses, il résulte de l'instruction qu'il a reconnu les faits de détournements de fonds au préjudice de particuliers dans le cadre d'une enquête pénale. Ces faits ont été commis par lui, les sociétés servant d'intermédiaire pour recevoir les fonds. Les prélèvements constatés sur les comptes des sociétés au bénéfice des comptes de M. B montrent que le produit des détournements dont il est personnellement l'auteur sont parvenus sur ses comptes personnels notamment à hauteur de 45 900 euros et de 53 500 euros pour 2014 et de 80 558 euros et de 2 550 euros pour 2015. Il n'est pas contesté également que les chèques émis pour les versements sur les comptes privés des époux B sont signés par M. B. Gérant de droit de la SARL Sabal Management conseil, il a déclaré utiliser une partie des fonds provenant des détournements pour financer des investissements et les charges de fonctionnement de la Sarl Sabal Management Conseil et pour assurer un salaire à son frère. Il disposait ainsi des comptes de la société Sabal Management conseil librement pour des fins autres que l'activité sociale ce qui démontre une maîtrise sans contrôle de la gestion et des fonds de la SARL. Détenteur de 25 % des parts sociales de la SCI Sabalco Immo, la vérification de comptabilité a démontré qu'il signait lui-même les déclarations de revenus fonciers, représentait la société et signait en son nom les documents juridiques notamment les contrats, disposait de la signature bancaire et gérait aussi sans contrôle le seul compte bancaire de la société, nonobstant l'existence d'un gérant de droit. M. B avait ainsi la pleine disposition des fonds provenant de son activité personnelle illicite encaissés sur les comptes des deux sociétés et avait créé une confusion entre les patrimoines de la société et son patrimoine personnel. Dans ces conditions, les fonds détournés ne pouvaient être regardés comme des recettes des sociétés intermédiaires susceptibles ensuite de faire l'objet de distribution au profit de M. B. Dès lors, c'est à bon droit qu'en application des dispositions précitées, l'administration a imposé ces fonds dans la catégorie des bénéfices non commerciaux en tant que revenus personnels tirés d'une activité occulte de détournement de fonds sans rechercher si M. B pouvait être considéré comme maître de l'affaire. Par suite, le moyen en toute ses branches tirées de l'absence de référence à la qualité de maître de l'affaire et d'appréhension des fonds doit être écarté.

Sur la méthode de reconstitution :

En ce qui concerne les remboursements :

13. Si M. B soutient que n'ont pas été pris en compte par le service les remboursements de sommes faits aux particuliers victimes et verse au dossier des tableaux de débits bancaires des deux sociétés SARL Sabal Management conseil et la SCI Sabalco Immo, les seuls procès-verbaux de gendarmerie produits par le contribuable qui ne relatent que de quelques sommes sans rapport apparent avec l'objet social des deux sociétés ne sont pas de nature à justifier du montant des remboursements prétendus. En tout état de cause, M. B ne produit aucun élément de nature à déterminer, pour se conformer aux dispositions de l'article 12 du code général des impôts rappelant le principe d'annualité de l'impôt, la correspondance entre l'année au cours de laquelle les remboursements interviennent et l'année à laquelle il convient de les rattacher. Par suite, M. B n'est pas fondé à demander, en ce qui concerne les impositions supplémentaires et pénalités mises à sa charge au titre de l'année 2014 et 2015, l'année 2013 ayant fait l'objet d'une acceptation tacite, la prise en compte, d'un déficit correspondant au remboursement des sommes détournées qu'il a effectué postérieurement.

En ce qui concerne les charges :

14. Il résulte des dispositions des articles 92 et 93-1 du code général des impôts que, dans le cas d'occupations, d'exploitations lucratives ou de sources de profits ne constituant pas une activité professionnelle proprement dite, le bénéfice imposable est le profit brut retiré de l'opération, duquel sont retranchés, s'il y a lieu, les frais et charges de toute nature qu'a entraînés pour le contribuable la réalisation de cette opération. Une dépense engagée pour l'exercice d'une activité illicite ne peut être regardée, de ce seul fait, comme non déductible des revenus bruts retirés de cette activité.

15. Si M. B soutient avoir exposé de manière " évidente " des frais, il n'en justifie pas par les pièces versées au dossier.

16. Il s'ensuit que M. B n'est pas fondé à soutenir que la méthode utilisée par l'administration pour évaluer d'office le produit des détournements de fonds en litige serait viciée dans son principe.

17. Il résulte de ce qui précède que le surplus des conclusions formées par M. B en décharge, en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et de contributions sociales auxquelles lui et son épouse ont été assujettis au titre des années 2013, 2014 et 2015, doit être rejeté.

Sur les frais liés au litige :

18. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme quelconque au titre des frais exposés par M. B et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence de la somme de 5 569 euros.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. B est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal (DIRCOFI) Sud-Pyrénées.

Délibéré après l'audience du 6 novembre 2023, à laquelle siégeaient :

M. Rabaté, président,

Mme Pater première conseillère,

Mme Viallet, conseillère,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 novembre 2023.

La rapporteure,

B. Pater

Le président,

V. Rabaté

Le greffier,

S. Sangaré

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Montpellier, le 21 novembre 2023.

Le greffier,

S. Sangaré

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