Tribunal Administratif de Rennes — Décision N° TA35-2003012

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés respectivement les 21 juillet 2020 et 18 février 2021, M. B D et Mme C de Laval, représentés par le cabinet Evolis Avocats, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales restant à leur charge au titre des années 2014 à 2016 ainsi que des pénalités dont ces droits ont été assortis ;

2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- la procédure suivie à l'encontre de l'EURL Établissements D est irrégulière dès lors que la proposition de rectification qui lui a été adressée est insuffisamment motivée en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; cette irrégularité entraîne la décharge des impositions mises à leur charge en tant que revenus distribués dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;

- les amortissements du groupe électrogène, de la remorque Sunway et de l'ordinateur Imac Apple par l'EURL Établissements D sont déductibles ;

- les charges relatives au crédit-bail du quad sont déductibles dès lors que ce véhicule est utilisé dans l'exploitation et stationné en permanence dans l'entreprise ;

- les charges correspondant à la moto Harley Davidson FXS sont déductibles dès lors que M. D se déplace fréquemment à moto, du fait de l'encombrement de l'agglomération rennaise, pour rencontrer des clients et des architectes ;

- l'EURL Établissements D a retenu l'estimation d'un négociant, professionnel averti, pour fixer le prix de cession de la Harley Davidson à M. D ;

- ils n'ont commis aucun manquement délibéré.

Par un mémoire en défense, enregistré le 4 janvier 2021, le directeur en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par M. D et Mme de Laval n'est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme A,

- les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public,

- et les observations de Me Magguilli, représentant M. D et Mme de Laval.

Considérant ce qui suit :

1. M. D, associé unique et gérant de l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Établissements D, qui exerce une activité de menuiserie, s'est vu notifier, à la suite de la vérification de comptabilité de cette société, par proposition de rectification du 19 décembre 2017 selon la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, des rectifications de son revenu imposable dans les catégories de revenus de capitaux mobiliers et de traitements et salaires au titre des années 2014 à 2016. Il en est résulté des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales pour son foyer fiscal, formé avec Mme de Laval. Les intéressés ont présenté des observations le 19 février 2018 auxquelles l'administration a répondu le 30 mars 2018. Une rectification a été abandonnée à la suite du recours hiérarchique du 20 avril 2018. La réclamation formée par M. D et Mme de Laval le 19 décembre 2019 a été rejetée par l'administration fiscale le 8 juin 2020. Par la présente requête, les requérants demandent au tribunal la décharge d'une partie des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux restant à leur charge et des pénalités correspondantes.

Sur les conclusions aux fins de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

2. Les moyens relatifs à la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'encontre d'une société soumise au régime d'imposition des sociétés de capitaux sont, en application du principe d'indépendance des procédures d'imposition, inopérants pour contester la régularité des impositions mises à la charge personnelle de l'un de ses associés ou gérants. Il résulte de l'instruction que l'EURL Établissements D a opté pour l'impôt sur les sociétés. Par suite, M. D et Mme de Laval ne sauraient utilement invoquer une irrégularité de la procédure de rectification suivie à l'encontre de l'EURL Établissements D, à la supposer établie, pour contester la régularité de la procédure suivie à leur encontre pour établir les impositions mises à leur charge.

En ce qui concerne le bien-fondé de l'impôt :

S'agissant de la charge de la preuve :

3. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital () ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés ".

4. Aux termes de l'article L. 11 du livre des procédures fiscales : " À moins qu'un délai plus long ne soit prévu par le présent livre, le délai accordé aux contribuables pour répondre aux demandes de renseignements, de justifications ou d'éclaircissements et, d'une manière générale, à toute notification émanant d'un agent de l'administration des impôts est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification ". Aux termes de l'article R. 194-1 du même livre : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré ".

5. En l'espèce, M. D et Mme de Laval ayant présenté des observations à la proposition de rectification dans le délai imparti, il appartient à l'administration d'établir les faits sur lesquels elle se fonde.

S'agissant du bien-fondé de l'impôt :

6. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (), 2° () les amortissements réellement effectués par entreprise () ".

7. Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts, que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Pour être admises en déduction du résultat imposable, les charges doivent être exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l'entreprise et être appuyées de justifications suffisantes. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée.

Quant à l'amortissement des immobilisations :

8. À l'issue de la vérification de comptabilité dont l'EURL Établissements D a fait l'objet, l'administration fiscale a constaté qu'un groupe électrogène, une remorque porte-bateau et un ordinateur Imac Apple n'avaient pas été acquis dans l'intérêt de l'exploitation et a remis en cause les amortissements correspondants. L'administration fiscale relève en effet, sans être contredite, que l'immobilisation libellée " groupe électrogène 4 Kva ", d'un montant de 4 256,36 euros hors taxes, concerne un groupe électrogène Paguro 4000, qui, d'après des recherches sur Internet, est un modèle spécialement utilisé pour la navigation de plaisance et que M. D disposait à titre personnel d'un bateau. M. D et Mme de Laval, qui se bornent à soutenir que d'autres groupes électrogènes ont été portés en immobilisation en 2005 et 2007 sans que cela ne soulève de difficulté, n'apportent aucun élément à l'appui de leur contestation de la remise en cause de l'amortissement de ce bien. En ce qui concerne l'immobilisation libellée " remorque Sunway ", d'un montant de 3 583,33 euros hors taxes, l'administration fiscale a relevé, sans être contredite, que l'analyse de la facture montrait qu'il s'agissait d'une remorque porte-bateau. Les requérants ne contestent pas sérieusement la remise en cause de l'amortissement correspondant en se bornant à soutenir que cette remorque est véritablement utilisée pour l'activité de menuiserie et que M. D dispose à titre personnel d'une remorque porte-bateau pour son bateau stationné à l'année sur un emplacement dans le port de Quiberon. En ce qui concerne l'achat d'un ordinateur Imac Apple 27 pouces pour un montant de 1 749,17 euros hors taxes, l'administration fiscale a relevé que celui-ci se trouvait au domicile de M. D. Les requérants, qui indiquent que cet argument est sans portée dès lors que le matériel est utilisé à des fins professionnelles, n'ont toutefois proposé aucun prorata d'utilisation personnelle. Par suite, M. D et Mme de Laval n'apportent pas la preuve, qui leur incombe, de ce que le groupe électrogène, la remorque porte-bateau et l'ordinateur Imac Apple ont été acquis dans l'intérêt de l'entreprise.

Quant aux charges déductibles :

9. À l'issue de la vérification de comptabilité de l'EURL Établissements D, l'administration fiscale a estimé que le véhicule quad n'avait pas été pris en crédit-bail dans l'intérêt de l'exploitation dès lors que le vérificateur n'avait pas constaté lors des opérations de contrôle la présence dans l'entreprise de ce véhicule mais avait, en revanche, relevé celle d'un chariot élévateur pour effectuer les opérations de manutention. Elle a, par suite, procédé au rehaussement correspondant des résultats imposables de la société sur la période vérifiée. En se bornant à soutenir que ce véhicule est stationné en permanence dans l'entreprise et affecté à l'activité professionnelle, dès lors qu'il est utilisé pour la manutention, M. D et Mme de Laval n'apportent pas la preuve, qui leur incombe, que les dépenses relatives au quad étaient exposées dans l'intérêt de l'entreprise.

10. L'administration a, par ailleurs, remis en cause l'inscription en charges déductibles pour les exercices clos en 2014 à 2017 des redevances de crédits-bails correspondant à une moto Harley Davidson FXS. Il résulte de l'instruction que dès 2008, l'EURL Établissements D avait pris en location une autre moto Harley Davidson Fat Boy, qu'elle avait rachetée en 2011 avant de la céder à M. D en mars 2016. En avril 2016, la société a repris en crédit-bail une moto Harley Davidson Indian Roadmaster. À la suite du recours hiérarchique, les charges afférentes aux autres motos que la Harley Davidson FXS ont été déduites en totalité et aucun avantage en nature n'a été attribué à M. D. En conséquence, si les requérants font valoir que M. D se déplace fréquemment à moto du fait de l'encombrement de l'agglomération rennaise pour rencontrer des clients et des architectes, ils ne justifient pas que l'EURL Établissements D avait intérêt à mettre simultanément à la disposition de son dirigeant deux motos de manière permanente.

11. Par suite, l'administration fiscale a pu, à bon droit, remettre en cause la déduction des charges liées au véhicule quad et à la moto Harley Davidson FXS.

Quant au prix de cession de la moto Harley Davidson :

12. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt.

13. S'agissant de la cession d'un élément d'actif immobilisé, lorsque l'administration, qui n'a pas à se prononcer sur l'opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, soutient que la cession a été réalisée à un prix significativement inférieur à la valeur vénale qu'elle a retenue et que le contribuable n'apporte aucun élément de nature à remettre en cause cette évaluation, elle doit être regardée comme apportant la preuve du caractère anormal de l'acte de cession si le contribuable ne justifie pas que l'appauvrissement qui en est résulté a été décidé dans l'intérêt de l'entreprise, soit que celle-ci se soit trouvée dans la nécessité de procéder à la cession à un tel prix, soit qu'elle en ait tiré une contrepartie.

14. Le 31 mars 2016, l'EURL Établissements D a cédé à son dirigeant une moto Harley Davidson Fat Boy au prix de 3 500 euros. L'administration fiscale a constaté que la société avait pris en crédit-bail cette moto en 2008 avec un premier loyer de 5 448,75 euros, puis 35 loyers de 504,57 euros et que ce véhicule avait été acheté à l'issue du crédit-bail pour un montant de 217,95 euros et inscrit à l'actif de l'entreprise le 31 juillet 2011 pour ce montant. Elle a, par ailleurs, constaté que la cote argus de ce modèle sur le site spécialisée " la centrale des particuliers ", pour une moto de 2008 hors options, variait de 13 170 à 13 580 euros et en a déduit que la valeur de la moto cédée, compte tenu des équipements complémentaires inscrits à l'actif pour 8 080 euros, ne pouvait être inférieure à 13 500 euros. L'administration fiscale a donc arrêté la valeur vénale du bien à cette somme et a réintégré dans le bénéfice imposable de l'EURL Établissements D le montant de la minoration estimée du prix de vente.

15. Pour contester ce chef de rectification, M. D et Mme de Laval font valoir que pour fixer le prix de cession de la moto Harley Davidson Fat Boy à son dirigeant, l'EURL Établissements D a retenu une estimation réalisée par un professionnel averti, la société Breizh Riders. Les requérants, qui ne produisent toutefois pas cette estimation, n'apportent pas d'élément de nature à remettre en cause l'estimation retenue par l'administration. Ainsi, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve du caractère anormalement bas du prix de cession du véhicule en cause à M. D, cette cession constituant dès lors un acte anormal de gestion. Il suit de là que M. D et Mme de Laval ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que l'administration a réintégré dans le bénéfice imposable de l'EURL Établissements D au titre de l'exercice clos en 2016 la somme de 10 000 euros correspondant au montant de la différence entre le prix minoré et la valeur réelle du véhicule.

En ce qui concerne les pénalités :

16. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ".

17. En vertu de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, en cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable, la preuve de la mauvaise foi ou des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration.

18. En premier lieu, pour appliquer la majoration prévue au a de l'article 1729 du code général des impôts aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales relatives à la cession de la moto Harley Davidson par l'EURL Établissements D à son dirigeant, l'administration fiscale s'est fondée sur la circonstance que M. D, de toute évidence passionné de moto, ne pouvait ignorer la valeur réelle de la moto acquise en crédit-bail et de tous ses accessoires et qu'en fixant, seul et sans contrainte, le prix de cette moto sans aucune référence aux prix pratiqués par le marché de l'occasion et en s'en portant acquéreur, il avait sciemment commis un acte anormal de gestion en minorant très largement, pour son seul avantage personnel, le prix de cession que la société aurait pu obtenir d'un acquéreur tiers dans le cadre de la cession de cet élément de son actif. Elle a également relevé que M. D s'est abstenu de déclarer à l'impôt sur le revenu les sommes et les avantages occultes qu'il s'est accordé au préjudice de la société qu'il contrôle. Si M. D et Mme de Laval allèguent que l'EURL Établissements D a retenu, pour fixer le prix de cession de la Harley Davidson à son dirigeant, une estimation réalisée par la société Breizh Riders, ils ne la produisent pas. En conséquence, l'administration apporte la preuve qui lui incombe du caractère délibéré du manquement.

19. En second lieu, pour appliquer aux autres cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales la majoration pour manquement délibéré, l'administration fiscale s'est fondée sur la circonstance que l'EURL Établissements D avait pris en charge, tout au long de la période vérifiée, les dépenses personnelles et sans rapport avec l'intérêt de l'entreprise de son gérant et unique associé et les avait déduites de ses résultats imposables et de la taxe sur la valeur ajoutée due. Elle relève que M. D ne pouvait ignorer ses propres achats notamment de vêtements de ville, électroménager et matériel de plaisance. C'est par suite à bon droit que l'administration a fait application des dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts. L'absence alléguée de connaissance des règles fiscales et comptables relatives à la déduction de charges et à la taxe sur la valeur ajoutée par M. D, gérant de la société requérante, est sans incidence dès lors qu'en l'absence de toute délégation de pouvoir, le gérant légal ou statutaire d'une société est personnellement tenu de se conformer aux obligations comptables et fiscales de l'entreprise.

20. Il résulte de tout ce qui précède que M. D et Mme de Laval ne sont pas fondés à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales restant à leur charge au titre des années 2014 à 2016 ainsi que des pénalités dont ces droits ont été assortis.

Sur les frais liés au litige :

21. Aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation ".

22. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'État, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que M. D et Mme de Laval demandent au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. D et Mme de Laval est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B D et Mme C de Laval et au directeur en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest.

Délibéré après l'audience du 12 octobre 2022, à laquelle siégeaient :

M. Etienvre, président,

M. Albouy, premier conseiller,

Mme Tourre, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 novembre 2022.

La rapporteure,

signé

L. ALe président,

signé

F. Etienvre

La greffière,

signé

S. Guillou

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.