Tribunal Administratif de Rennes — Décision N° TA35-2202581

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 18 mai 2022 et 12 décembre 2023, M. A B, représenté par Me Drévès, demande au tribunal :

1°) la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 à 2015 d'un montant total de 107 912 euros ;

2°) la mise à la charge de l'État du versement d'une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- l'administration n'a pas fait connaître sa position à l'issue du recours hiérarchique du 18 mars 2019, que ce soit par écrit ou oralement, ce qui l'a empêché de saisir l'interlocuteur départemental alors qu'il s'agit d'une garantie substantielle prévue par la charte du contribuable vérifié dont la teneur est opposable à l'administration en vertu de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales ; cette garantie n'est pas subordonnée à ce que des éléments nouveaux soient invoqués par le contribuable ; la mise en recouvrement est intervenue moins d'un mois et demi après le recours hiérarchique ;

- aucun élément de preuve n'a été joint à la décision de rejet de ses réclamations, qui fait état d'une réponse orale donnée lors du recours hiérarchique tout en admettant à demi-mot l'absence totale de réponse au fond ; la réponse implicite que l'administration évoque également résulterait uniquement d'une réponse explicite faite à la SARL AC Location qui n'est pas davantage établie ; à l'issue du recours hiérarchique, le chef de brigade lui a précisé qu'il réservait sa réponse et lui ferait connaître sa position ultérieurement à la suite d'un examen plus approfondi du dossier, ainsi qu'il l'a également indiqué à l'associée majoritaire de la SARL AC Location qui elle a été destinataire, quatre mois plus tard, d'une réponse écrite, alors que les deux recours hiérarchiques ont eu lieu à un jour d'intervalle ;

- contrairement à ce que soutient l'administration, il n'a pas accepté les rectifications ou donné son accord tacite à celles-ci, mais les a rejetées explicitement dans ses observations alors même qu'il a simultanément sollicité une prorogation du délai de réponse ; l'administration a confirmé ce rejet en répondant à ses observations, en lui proposant de saisir la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, puis en acceptant de donner suite à la demande de recours hiérarchique ;

- l'absence de réponse porte atteinte au principe de sécurité juridique ; le BOI-CF-PGR-20-10 édition du 15 novembre 2023 précise depuis que la demande de saisine de l'interlocuteur départemental doit intervenir dans les trente jours suivant le compte-rendu du 1er recours hiérarchique et implique ainsi l'existence d'une réponse écrite au recours hiérarchique.

Par un mémoire en défense et un mémoire purement confirmatif, enregistrés les 23 septembre 2022 et 20 août 2024, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par M. B n'est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts ;

- le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Albouy,

- et les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. B est gérant et associé minoritaire de la SARL AC Location. Cette société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015. Parallèlement M. B a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre de la même période. L'administration lui a adressé, le 29 novembre 2016, une première proposition de rectification au titre de l'année 2013, puis le 8 juin 2017 une seconde proposition de rectification au titre des années 2014 et 2015. Par ces deux documents, le service l'a informé, en faisant application de la procédure de rectification contradictoire, de son intention de soumettre à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales, au titre de chacune des trois années concernées, des sommes regardées comme lui ayant été distribuées par la SARL AC Location, ainsi que de rehaussements de ses revenus fonciers. M. B a contesté les rectifications notifiées au titre de l'année 2013, le 21 décembre 2016, en demandant également un délai supplémentaire de 30 jours pour répondre de façon plus complète, puis le 31 janvier 2017. L'administration a répondu à ces observations le 7 mars 2017 en maintenant en totalité les rectifications. Le contribuable a contesté les rectifications notifiées au titre des années 2014 et 2015 en sollicitant une nouvelle fois un délai supplémentaire de 30 jours pour apporter d'autres éléments, mais n'a pas produit au terme de ce délai de nouvelles observations. L'administration a confirmé les rectifications notifiées le 8 juin 2017, le 4 septembre 2017. Le 26 février 2019, M. B a sollicité un entretien avec le supérieur hiérarchique de la vérificatrice. Cet entretien s'est déroulé le 18 mars 2019. Les impositions supplémentaires procédant des rectifications notifiées ont été mises en recouvrement le 30 avril 2019. Le contribuable a formé une réclamation contentieuse le 3 décembre 2021 contestant uniquement la régularité de la procédure d'imposition mise en œuvre. Par une décision du 28 mars 2022, l'administration a rejeté cette réclamation. Dans le cadre de la présente instance, M. B réitère sa contestation de la procédure d'imposition en faisant valoir qu'en l'absence de réponse à son recours hiérarchique, il a été privé de la possibilité de demander la saisine de l'interlocuteur départemental, garantie prévue par la charte du contribuable vérifié.

Sur les conclusions tendant à la décharge des impositions litigieuses :

2. Aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " Les dispositions contenues dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié mentionnée au troisième alinéa de l'article L 47 sont opposables à l'administration ". En vertu de cette charte, le contribuable peut saisir l'inspecteur divisionnaire ou principal pour obtenir des éclaircissements supplémentaires sur les rectifications envisagées au terme de la vérification. Si des divergences importantes subsistent, il peut en outre faire appel à un interlocuteur spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur.

3. Ces dispositions de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié n'imposent pas que le supérieur hiérarchique du vérificateur prenne expressément position après son entretien avec le contribuable. En l'absence de prise de position écrite du supérieur hiérarchique, les divergences avec l'administration fiscale doivent être regardées comme persistant. Par suite, tant qu'un document écrit par lequel l'administration fiscale fait savoir au contribuable qu'il n'y a plus de désaccord, n'est pas intervenu, le contribuable peut faire appel à l'interlocuteur spécialement désigné. L'administration ne peut toutefois mettre en recouvrement les impositions en cause qu'au terme d'un délai raisonnable laissé au contribuable pour exercer son droit de faire appel à l'interlocuteur. Ce délai court à compter de l'entretien avec le supérieur hiérarchique du vérificateur, soit, en cas de prise de position écrite du supérieur hiérarchique, à compter de la réception de celle-ci par le contribuable. Si le supérieur hiérarchique a annoncé au contribuable son intention de lui adresser ultérieurement une réponse explicite, ce délai ne court qu'à compter de la réception de cette réponse.

4. Il résulte de l'instruction que l'entretien entre M. B et le supérieur hiérarchique de la vérificatrice, chef de la première brigade départementale de vérification, s'est déroulé le 18 mars 2019. Si le requérant soutient qu'au terme de cet entretien, le supérieur hiérarchique a expressément annoncé qu'une réponse explicite au recours hiérarchique allait être donnée ultérieurement, l'administration conteste cette affirmation et fait valoir que le vérificateur a, au contraire, souligné que le contribuable n'avait apporté aucun élément nouveau. Or, M. B, qui n'a pas contesté le bien-fondé des impositions en litige postérieurement au 18 mars 2019, ne fait état d'aucun élément invoqué ce jour-là, qui aurait été de nature à conduire le supérieur hiérarchique à s'accorder un temps de réflexion et en conséquence à informer le contribuable de l'intervention ultérieure d'une réponse explicite à son recours hiérarchique. Le requérant ne peut, par ailleurs, utilement invoquer le déroulement de la procédure d'imposition mise en œuvre à l'égard de l'associée majoritaire de la SARL AC Location et l'existence d'une nécessaire analogie entre celle-ci et sa propre procédure d'imposition, dès lors qu'il s'est agi d'une procédure distincte conduite par un service différent, concernant un autre contribuable, portant en partie sur des rectifications étrangères à celles qui lui ont été notifiées et qui a abouti à l'abandon, nécessairement explicite, de rectifications sans rapport avec celles qui sont à l'origine des impositions mises à sa charge. Il ne peut pas davantage faire valablement état de ce que désormais le bulletin officiel des finances publiques - Impôts (point 340 de l'extrait publié le 15 novembre 2023 sous l'identifiant juridique BOI-CF-PGR-20-10) prévoit que la demande d'interlocution départementale doit être formulée dans un délai de trente jours à compter de la réception du compte rendu du recours hiérarchique, dès lors qu'il s'agit d'une interprétation administrative relative à la procédure d'imposition, qui n'est pas invocable sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, qu'au demeurant ce texte est postérieur à l'engagement de la procédure d'imposition en litige et qu'il n'écarte pas expressément la possibilité pour le supérieur hiérarchique de ne pas formuler de réponse explicite au recours dont il est saisi. Par ailleurs, dès lors, que la charte du contribuable vérifié ne prévoit pas que le supérieur hiérarchique est tenu de répondre explicitement au recours dont il est saisi et qu'il n'est pas établi qu'en l'espèce le supérieur hiérarchique aurait annoncé au contribuable la communication prochaine d'une réponse explicite à son recours hiérarchique, le requérant n'est, en tout état de cause, pas fondé à invoquer une méconnaissance du principe de sécurité juridique. Le délai raisonnable que l'administration devait lui accorder pour éventuellement solliciter, avant la mise en recouvrement des impositions en cause, la saisine de l'interlocuteur départemental, a ainsi commencé son cours à l'issue de l'entrevue du 18 mars 2019. La mise en recouvrement n'étant intervenue que le 30 avril 2019, soit plus d'un mois plus tard, M B a disposé d'un délai raisonnable. Par suite, il n'est pas fondé à soutenir qu'il a été privé du droit de saisir l'interlocuteur départemental du désaccord qui l'opposait à l'administration et, ainsi, d'une garantie conférée aux contribuables par la charte du contribuable vérifié.

5. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la requête de M. B tendant à la décharge des impositions en litige doivent être rejetées.

Sur les frais d'instance :

6. L'État n'étant pas la partie perdante dans la présente instance, les conclusions présentées par M. B au titre de l'article L. 761-1 du code de justice doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. B est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine.

Délibéré après l'audience du 4 septembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Jouno, président,

M. Albouy, premier conseiller,

M. Ambert, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 septembre 2024.

Le rapporteur,

signé

E. AlbouyLe président,

signé

T. Jouno

La greffière,

signé

S. Guillou

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.