Tribunal Administratif de Rennes — Décision N° TA35-2203137

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 20 juin 2022, la société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Ker Yan, représentée par Me Derouin, demande au tribunal :

1°) la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2016 à 2018, ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2016 au 30 juin 2019, ainsi que des pénalités correspondantes ;

3°) la décharge de l'amende qui lui a été infligée sur le fondement de l'article 1729 D du code général des impôts ;

4°) la mise à la charge de l'État du versement d'une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- l'administration a mis en œuvre, à tort, la procédure de vérification de comptabilité, alors que la procédure d'examen de comptabilité était plus appropriée à la taille et à la nature de C ;

- il n'y a pas eu d'opposition au contrôle fiscal, en l'absence d'acte d'obstruction, d'inertie volontaire et persistante ou de refus formel de se soumettre au contrôle rendant matériellement impossible le déroulement de la vérification ; par suite, il n'y avait pas lieu de mettre en œuvre l'article L. 74 du livre des procédures fiscales et la procédure d'imposition est irrégulière ;

- c'est à tort que l'administration a écarté la comptabilité produite ; les factures irrégulières ont été établies pour son compte par la société coopérative SNAIK ; il n'y a pas eu de préjudice pour le Trésor puisque la taxe sur la valeur ajoutée y figurant était totalement déductible pour la société coopérative SNAIK ; les royalties versées directement par Hermès ou Selux n'ont pas donné lieu à émission de factures ; les sommes portées au crédit du compte courant de M. B constituaient des rémunérations et non des avances, les avances devant être inscrites au débit, aucune irrégularité comptable n'a été commise lors de la comptabilisation de ces sommes ; la sincérité de la comptabilité a été confirmée par les informations obtenues par l'administration auprès de tiers ;

- c'est à juste titre que le taux de taxe sur la valeur ajoutée de 10 % a été mentionné sur les factures de cession de droits d'auteur que la société coopérative SNAIK a établies pour son compte au fur et à mesure des encaissements reçus des clients, en exécution de la clause 7 du contrat du 31 janvier 2014, et que ce taux a été appliqué ;

- le chiffre d'affaires des six premiers mois de l'année 2019 s'est élevé à 92 878 euros et la reconstitution réalisée par le vérificateur n'est pas fondée ;

- la taxe sur la valeur ajoutée déduite correspond à la taxe figurant sur les factures délivrées par ses fournisseurs qui ont été remises au vérificateur par voie postale ; l'administration se fonde à tort sur les dispositions des articles 289 du code général des impôts et 242 nonies de l'annexe II à ce code qui ne concernent pas la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé des achats ;

- les annuités forfaitaires de droits d'auteur constatées en fin d'exercice correspondent à l'activité créatrice originale de M. B pendant l'année ; les prestations et créations achevées et ayant donné lieu à des paiements reçus du client, pendant la période d'imposition, figurent sur chacune des factures établies pour son compte par la société SNAIK, qui avait l'exclusivité de leur production et de leur distribution ; l'importance du service rendu à la société Ker Yan est indéniable et la rémunération versée à M. B constitue une charge engagée dans l'intérêt de C, l'activité de M. B étant à l'origine des recettes qu'elle perçoit ;

- l'indemnité de 3 600 euros par an versée à M. B en contrepartie de l'installation à son domicile du siège social de C n'est pas excessive ;

- l'intitulé des écritures comptables ne peut pas justifier le rejet d'une dépense dès lors que celle-ci est justifiée par les mentions figurant sur la facture ;

- les honoraires de l'expert-comptable étaient déductibles pour leur montant dû alors même qu'ils n'avaient pas été intégralement payés à la date de clôture de l'exercice ;

- la majoration pour opposition à contrôle fiscal n'est pas fondée en l'absence d'une telle opposition et apparaît disproportionnée au regard des circonstances ;

- la majoration pour défaut de présentation d'une comptabilité informatisée n'est pas fondée dès lors qu'elle a communiqué des fichiers d'écritures comptables conformes à la pratique ; tout défaut de mise en conformité ne peut pas être assimilé à un défaut de présentation ; dans les circonstances de l'espèce cette majoration méconnaît la personnalité des peines et présente un caractère excessif.

Par un mémoire en défense, enregistré le 22 septembre 2022, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par C n'est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code de commerce ;

- le code général des impôts ;

- le code de la propriété intellectuelle ;

- le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Albouy,

- et les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. C, société soumise au régime réel d'imposition, qui a pour unique associé et dirigeant M. B et pour activités, la création artistique, l'organisation de manifestations ou d'actions de promotion, la gestion de droits d'auteur, la cession ou l'acquisition de droits d'exploitation, de représentation ou de reproduction, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018, en matière d'impôt sur les sociétés, période qui a été étendue au 30 juin 2019 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Elle a reçu un avis de vérification le 12 août 2019. Le 13 septembre 2019, le vérificateur a adressé à la société une mise en demeure de déposer les déclarations CA 3 au titre de la période de juin 2018 à juin 2019. Une première intervention au siège social de la société, situé au domicile de son dirigeant, a pu se dérouler le 19 septembre 2019, en présence de M. B et d'un comptable du cabinet tenant la comptabilité de la société requérante. À cette occasion, le vérificateur a informé M. B qu'il avait la possibilité à l'avenir de se faire représenter par un comptable dès lors que celui-ci serait titulaire d'un mandat régulier. Postérieurement à cette première intervention, le vérificateur a estimé rencontrer des difficultés pour réaliser le contrôle. Il a ainsi adressé à la société une première mise en garde pour opposition à contrôle fiscal le 25 octobre 2019, qui a été suivie d'une seconde mise en garde le 29 novembre 2019. Estimant que C n'avait pas suffisamment tenu compte de ces deux avertissements et ne pas être à même de poursuivre le contrôle dans des conditions normales, il a dressé le 9 décembre 2019 un procès-verbal d'opposition à contrôle fiscal, mettant fin à la vérification de comptabilité. Une première proposition de rectification relative à l'année 2016, datée du 20 décembre 2019, a été adressée à la société requérante, le 23 décembre 2019, qui l'a retirée le 6 janvier 2020. Une seconde proposition de rectification relative au surplus de la période vérifiée lui a été adressée le 3 février 2021. Par ces propositions de rectification, l'administration a informé C de la mise en œuvre de la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, applicable en cas d'opposition à contrôle fiscal, du rejet de sa comptabilité regardée comme irrégulière et non probante, et de rectifications en matière de taxe sur la valeur ajoutée procédant en partie du résultat de droits de communication exercés auprès de ses fournisseurs et clients. C a présenté des observations en réponse à ces deux propositions de rectification, auxquelles l'administration a répondu en confirmant les rectifications s'agissant de l'année 2016 et en rappelant que la procédure contradictoire d'imposition n'avait pas été mise en œuvre. Les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement le 13 août 2021, assorties de la majoration de 100 % prévue au a de l'article 1732 du code général des impôts. L'amende prévue à l'article 1759 D du code général des impôts sanctionnant le défaut de présentation de comptabilité a été mise en recouvrement au titre des exercices clos en 2017 et 2019. C a présenté une réclamation contestant l'ensemble des droits et pénalités résultant de la vérification de comptabilité le 14 septembre 2021. Cette réclamation a été rejetée par l'administration le 22 avril 2022.

Sur les conclusions tendant à la décharge des impositions supplémentaires :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " I. - Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. " / Aux termes de l'article L. 13 G du livre des procédures fiscales : " Dans les conditions prévues au présent livre, les agents de l'administration peuvent, lorsque des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables tiennent leur comptabilité au moyen de systèmes informatisés, examiner cette comptabilité sans se rendre sur place. ".

3. La circonstance qu'un contribuable entre dans le champ d'application de l'examen de comptabilité prévu à l'article L. 13 G du livre des procédures fiscales ne fait pas obstacle à ce que l'administration choisisse de procéder à une vérification de sa comptabilité. Dès lors que le contribuable est astreint à tenir et à présenter des documents comptables et tient sa comptabilité au moyen de systèmes informatisés, il appartient à la seule administration d'apprécier l'opportunité de procéder à l'une ou l'autre de ces modalités de contrôle. Par suite, le moyen tiré de ce que, en raison des caractéristiques de C, l'administration aurait dû engager un examen de comptabilité et non une vérification de comptabilité, est inopérant et ne peut qu'être écarté.

4. En second lieu, aux termes de l'article L 74 du livre des procédures fiscales : " Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers. / Ces dispositions s'appliquent en cas d'opposition à la mise en œuvre du contrôle dans les conditions prévues aux I et II de l'article L. 47 A (1). / () ".

5. Il résulte de l'instruction que, si une première intervention au siège de C a pu avoir lieu le 19 septembre 2019 en présence du dirigeant de la société et d'un comptable du cabinet parisien d'expertise comptable en charge de la tenue de sa comptabilité depuis l'exercice clos en 2018, le vérificateur n'a pas pu, par la suite, avoir de contact avec M. A B, et n'a eu comme interlocuteur que le comptable qui n'avait pas été régulièrement mandaté par la société pour la représenter. Les fichiers des écritures comptables des exercices clos les 31 décembre 2016 à 2018 ont été remis au vérificateur lors de l'intervention du 19 septembre 2019, mais ceux relatifs aux deux premiers exercices se sont avérés non conformes aux normes prévues aux dispositions du livre des procédures fiscales et n'ont pas été mis en conformité par la société ou son comptable, malgré plusieurs demandes en ce sens de l'administration. C n'a pas retiré la mise en demeure de déposer les déclarations CA3 de la période de juin 2018 à juin 2019 qui lui avait été adressée le 13 septembre 2019 et qui a été retournée au service le 4 octobre 2019. Elle n'a pas produit de fichiers des écritures comptables relatifs à la période du 1er octobre 2019 au 30 juin 2019, malgré l'engagement de son comptable en ce sens, l'envoi d'un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité le 7 octobre 2019 et plusieurs demandes du vérificateur. Dans un courrier du 14 octobre 2019 le vérificateur a sollicité un rendez-vous avec M. B ou un comptable dûment mandaté, entre les 17 et 22 octobre 2019, et n'a été destinataire que d'une réponse d'attente émanant du comptable non mandaté. Le 25 octobre 2019, le vérificateur a adressé à C, par lettre recommandée avec accusé de réception, une première mise en garde d'opposition à contrôle fiscal, dans laquelle il récapitulait l'ensemble des difficultés rencontrées jusque-là, annonçait sa venue au siège de la société le 29 octobre 2019 à 10 heures et demandait au contribuable de le contacter avant le 28 octobre 2019 afin de déterminer en commun les modalités pratiques pour pouvoir poursuivre le contrôle. Cette mise en garde n'a toutefois été retirée au bureau de la Poste que le 6 novembre 2019 et n'a suscité aucune réaction du dirigeant de la société requérante, puisque seul le comptable a contacté le vérificateur le 28 octobre 2019 afin de l'assurer que son client ne s'opposait pas au contrôle fiscal et de lui annoncer qu'il reviendrait vers lui au plus tard le 4 novembre 2019, afin de lui communiquer les pièces justificatives de la comptabilité des exercice clos en 2016 et 2017 encore détenues par l'ancien cabinet comptable de la société. Toutefois, le 5 novembre 2019, le comptable a annoncé avoir besoin d'un délai supplémentaire et a répondu à la demande de rendez-vous formulée le 8 novembre 2019 par le vérificateur en indiquant qu'il pouvait venir consulter les pièces justificatives en son cabinet à Paris. Le vérificateur a renouvelé sa demande de rendez-vous en soulignant qu'il ne pouvait pas se rendre à Paris pour satisfaire aux convenances personnelles du contribuable ou de son comptable. Les 13 et 15 novembre 2019, le cabinet comptable lui a adressé les relevés bancaires de la société au titre de l'année 2018. Le 29 novembre 2019, le vérificateur a adressé à C une seconde mise en garde d'opposition à contrôle fiscal l'informant de sa visite au siège social de la société le 9 décembre 2019. Le 9 décembre 2019, le vérificateur a trouvé porte close et a dressé, le jour même un procès-verbal d'opposition à contrôle fiscal. Il ressort de l'ensemble de ces éléments que malgré ses demandes de rendez-vous, formulées les 14 octobre 2019, 25 octobre 2019, 14 novembre 2019, 29 novembre 2019, le vérificateur n'a pas pu rencontrer postérieurement à l'unique intervention sur place, le représentant légal de C ou une personne dûment mandatée par celle-ci pour la représenter. Les difficultés rencontrées par le cabinet d'expertise comptable pour répondre aux demandes du vérificateur confirment que C s'est désintéressée de ce contrôle fiscal et n'a entrepris aucune action positive afin de permettre son déroulement normal. Par suite, l'administration est fondée à soutenir que l'attitude de C est constitutive d'une opposition à contrôle fiscal, justifiant la mise en œuvre de la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions en litige :

S'agissant du rejet de la comptabilité :

6. Premièrement, il est constant que C n'a pas présentée, durant la vérification de comptabilité, de pièces justificatives de ses recettes et de ses charges au titre de l'ensemble de la période contrôlée. L'administration n'a été destinataire de pièces relatives à l'exercice clos en 2016, qu'à la fin de mois de janvier 2020, soit postérieurement à l'établissement et à la réception de la proposition de rectification relative à cet exercice. Deuxièmement, les écritures comptables des exercices clos les 31 décembre 2016 et 2017 n'ont été validées que les 17 septembre 2019 et 25 mai 2019, soit postérieurement au terme des exercices suivants, en méconnaissance de la réglementation comptable (articles 921-3 et 921-4 du plan comptable général). Troisièmement, le vérificateur a constaté pour l'exercice clos en 2016, l'existence de nombreuses erreurs de comptabilisation (déséquilibre entre les sommes portées en crédit et celles portées en débit pour des opérations figurant au journal des opérations diverses en décembre 2016, dates différentes pour une même opération, dates ou numéros différents des pièces justificatives pour une même opération comptabilisée au livre journal, rupture dans la numérotation des pièces justificatives aussi bien des ventes que des achats). Pour l'exercice clos en 2017, le vérificateur a constaté des irrégularités ne même nature telles que l'utilisation du même numéro de pièce justificative à plusieurs reprises et pour des opérations différentes ou bien encore la rupture dans la numérotation chronologique des factures. Des irrégularités comparables ont été relevées dans la comptabilité de l'exercice clos en 2018, le vérificateur a notamment constaté que le journal des ventes identifiait les pièces justificatives par un " x ", qu'il existait des discordances entre les dates d'émission et les dates de comptabilisation des factures, que des factures relatives à des opérations distinctes comportaient le même numéro, qu'un même client disposait de deux comptes clients et qu'un compte client regroupait des opérations de régularisation concernant des sociétés ne correspondant pas au nom du compte. Il a également relevé l'existence de paiements non comptabilisés, d'une créance inexistante comptabilisée comme irrécouvrable et d'un compte client libellé au nom d'un fournisseur et enfin aussi bien pour l'exercice clos en 2017 que pour celui clos en 2018, l'existence de discordances importantes, en matière de taxe sur la valeur ajoutée collectée et en matière de taxe sur la valeur ajoutée déductible, entre les montants figurant dans la liasse fiscale et ceux comptabilisés. Au vu de l'ensemble de ces constatations qui ne sont pas valablement contestées par la société requérante, le vérificateur a pu valablement estimer que la comptabilité produite était irrégulière et non probante et pour ce motif la rejeter.

7. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. ". Aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré. ".

S'agissant du bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

8. En premier lieu, aux termes de l'article 278 du code général des impôts : " Le taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée est fixé à 20 %. ". Aux termes de l'article 279 du même code : " La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 10 % en ce qui concerne : / () / g. Les cessions des droits patrimoniaux reconnus par la loi aux auteurs des œuvres de l'esprit et aux artistes-interprètes ainsi que de tous droits portant sur les œuvres cinématographiques et sur les livres. / () ".

9. Aux termes de l'article 285 bis du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur depuis le 24 décembre 2016 : " 1. Les éditeurs, organismes de gestion collective de droits et les producteurs qui versent des droits mentionnés au 2 du III de l'article 293 B doivent, sauf lorsque l'auteur a renoncé à ce dispositif en application du 3, retenir sur le montant de ces droits la taxe sur la valeur ajoutée due par l'auteur et acquitter cette taxe au Trésor. / 2. A défaut d'indication contraire de l'auteur formulée dans les conditions prévues au 3, les sommes qui lui sont dues par les personnes mentionnées au 1 sont réputées passibles de la retenue de taxe sur la valeur ajoutée, y compris en ce qui concerne les auteurs qui bénéficient de la franchise mentionnée au III de l'article 293 B. / 3. La renonciation par l'auteur au dispositif de retenue vaut pour l'ensemble des droits qu'il perçoit. / Cette renonciation doit être notifiée à toutes les personnes visées au 1 qui versent des droits à l'auteur ainsi qu'au service des impôts dont celui-ci relève. / Elle prend effet le premier jour du mois qui suit celui au cours duquel elle est déclarée. / Elle couvre obligatoirement une période de cinq années, y compris celle au cours de laquelle elle est déclarée. Elle est renouvelable par tacite reconduction, sauf dénonciation à l'expiration de chaque période. Toutefois, elle est reconduite de plein droit pour la période de cinq années suivant celle au cours ou à l'issue de laquelle l'auteur ayant notifié cette renonciation a bénéficié d'un remboursement de taxe sur la valeur ajoutée prévu à l'article 271. / 4. Les auteurs qui n'ont pas renoncé au dispositif de la retenue et qui reçoivent des droits de personnes autres que celles visées au 1 doivent retenir les modalités de liquidation de la taxe définies au 5. Ils déposent au titre de ces droits une déclaration annuelle de chiffre d'affaires. / 5. Pour le calcul du montant de la taxe nette due par l'auteur, les personnes visées au 1 appliquent en France métropolitaine un taux forfaitaire de 0,8 % des droits d'auteur au titre des droits à déduction en France métropolitaine. Ce taux est de 0,40 % dans les départements de la Guadeloupe, de la Réunion et de la Martinique. Cette déduction est exclusive de toute autre déduction. / 6. Les personnes visées au 1 doivent déclarer et acquitter la retenue dans les mêmes conditions et sous les mêmes sanctions que leurs propres opérations. La taxe sur la valeur ajoutée acquittée pour le compte de l'auteur par ces personnes n'est pas prise en compte pour la détermination de leur pourcentage de déduction de taxe sur la valeur ajoutée. ".

10. L'administration a constaté au vu des déclaration CA 3 souscrites par C que celle-ci avait appliqué aux opérations qu'elle réalisait tantôt le taux normal de 20 %, tantôt le taux réduit de 10 % en application des dispositions précitées de l'article 279 du code général des impôts et tantôt le taux particulier de 9,2 %, pouvant résulter de l'application du 5 de l'article 285 bis du code général des impôts, mais que la société requérante ne justifiait pas de l'application de ces différents taux, les opérations en cause n'étant pas identifiées par la production de documents et notamment de copies des factures clients, ou de relevés de droits, qui auraient dû être adressés à M. B, en application de l'article 285 bis du code général des impôts, si une partie des recettes correspondait à des droits d'auteur devant lui être reversés. Par ailleurs, le vérificateur a constaté que les relations entre C et M. B n'étaient régies par aucune convention attribuant des droits à la société sur les créations de M. B. Il a, par suite, appliqué le taux normal de taxe sur la valeur ajoutée, de 20 %, à l'ensemble de son chiffre d'affaires. Si la société requérante soutient qu'elle est l'entité par laquelle M. B a exercé son activité artistique de conception et de réalisation de projets de mise en lumière et " d'objets lumière " pour la société SN AIK, laquelle concluait les contrats avec les clients, elle ne produit toutefois aucun élément justifiant de la ventilation qu'elle a opéré de son chiffre d'affaires entre les différents taux de taxe sur la valeur ajoutée qu'elle a appliqués. Par suite, elle ne conteste pas valablement l'application du taux normal à l'ensemble de son chiffre d'affaires.

11. En deuxième lieu, le vérificateur, après avoir constaté que la SAS Ker Yan n'avait déposé aucune déclaration de chiffre d'affaires au titre du premier semestre 2019 et n'avait pas davantage présenté les fichiers des écritures comptables de cette période, a déterminé le chiffre d'affaires réalisé au regard des encaissements réalisés durant cette période, figurant sur ses relevés bancaires, dont le montant total est de 135 640 euros hors taxes. Si la société soutient que le chiffre d'affaires qu'elle a réalisé durant cette période n'a été que de 92 878 euros, elle ne produit aucun élément justifiant de ce montant et par suite ne conteste pas valablement le chiffre d'affaires reconstitué par l'administration.

12. En troisième lieu, aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. / Toutefois, les personnes qui effectuent des opérations occasionnelles soumises à la taxe sur la valeur ajoutée n'exercent le droit à déduction qu'au moment de la livraison. / 3. La déduction de la taxe ayant grevé les biens et les services est opérée par imputation sur la taxe due par le redevable au titre du mois pendant lequel le droit à déduction a pris naissance. / II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; / () ". Aux termes de l'article 289 du même code : " () / II. - Un décret en Conseil d'État fixe les mentions obligatoires qui doivent figurer sur les factures. Ce décret détermine notamment les éléments d'identification des parties, les données concernant les biens livrés ou les services rendus et celles relatives à la détermination de la taxe sur la valeur ajoutée. / () ". Les dispositions réglementaires prévues par ces dernières dispositions ont été codifiées à l'article 242 nonies A de l'annexe II au code général des impôts.

13. L'administration a remis en cause la taxe sur la valeur ajoutée déduite par C au motif que les montants portés sur ses déclarations de chiffre d'affaires ou comptabilisés n'étaient pas justifiés, la société n'ayant pas présenté de factures délivrées par ses fournisseurs. Si la société requérante fait valoir que les déductions opérées ont été justifiées par l'envoi le 10 décembre 2019 de pièces justificatives qui ont été reçues par le service à la fin du mois de janvier 2020, l'administration souligne sans être contredite, que les pièces reçues après la fin de la vérification de comptabilité et la réception, par C, de la proposition de rectification relative à l'exercice clos le 31 décembre 2016, ne concernaient que cet exercice. Le service fait valoir par ailleurs, sans être valablement contredit, que les pièces produites étaient des tickets de caisse et des facturettes de carte bancaire, non numérotés, qui ne pouvaient pas être rapprochés des montants de taxe sur la valeur ajoutée en litige. Il appartenait au demeurant à C, si elle estimait détenir des factures justifiant des montants de taxe sur la valeur ajoutée dont la déduction a été remise en cause par le vérificateur, de les produire dans le cadre de la présente instance. Par suite, la société requérante, qui ne présente à l'appui de son moyen qu'une argumentation abstraite, reposant sur des faits non établis, ne conteste pas valablement le bien-fondé de ce chef de rectification.

S'agissant du bien-fondé des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés :

14. En premier lieu, aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu des dispositions de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. / () ".

15. Aux termes de l'article L. 131-4 du code de la propriété intellectuelle : " La cession par l'auteur de ses droits sur son œuvre peut être totale ou partielle. Elle doit comporter au profit de l'auteur la participation proportionnelle aux recettes provenant de la vente ou de l'exploitation. / Toutefois, la rémunération de l'auteur peut être évaluée forfaitairement dans les cas suivants : / 1° La base de calcul de la participation proportionnelle ne peut être pratiquement déterminée ; / 2° Les moyens de contrôler l'application de la participation font défaut ; / 3° Les frais des opérations de calcul et de contrôle seraient hors de proportion avec les résultats à atteindre ; / 4° La nature ou les conditions de l'exploitation rendent impossible l'application de la règle de la rémunération proportionnelle, soit que la contribution de l'auteur ne constitue pas l'un des éléments essentiels de la création intellectuelle de l'œuvre, soit que l'utilisation de l'œuvre ne présente qu'un caractère accessoire par rapport à l'objet exploité ; / 5° En cas de cession des droits portant sur un logiciel ; / 6° Dans les autres cas prévus au présent code. / Est également licite la conversion entre les parties, à la demande de l'auteur, des droits provenant des contrats en vigueur en annuités forfaitaires pour des durées à déterminer entre les parties. ".

16. L'administration a remis en cause la déduction des sommes comptabilisées par C comme rémunérant M. B pour la cession de ses droits sur ses œuvres, après avoir constaté l'absence de toute convention prévoyant le principe et les modalités de cession de ces droits au bénéficie de C et le mode de calcul de la rémunération devant lui être versée en contrepartie. Les montants des rémunérations en litige ont été de 188 000 euros en 2016, 143 000 euros en 2017 et 110 000 euros en 2018. C fait valoir que son activité repose uniquement sur les créations de M. B qui lui procurent les recettes versées par la société SN AIK qui est chargée de la prospection, de l'assistance à la conception, de la direction artistique et du suivi de la réalisation des œuvres de M. B, et qui est en contact direct avec la clientèle. Elle énumère l'ensemble des réalisations de M. B au cours des années en litige et fait valoir que, par suite, elle avait un intérêt économique à lui verser les rémunérations en cause. Toutefois, si les relations entre C et la société SN AIK sont clairement régies par le contrat que ces sociétés ont signé, en la présence de M. B, le 31 janvier 2014, lequel a fait depuis l'objet de plusieurs avenants, la société requérante ne justifie ni de l'existence d'une ou plusieurs conventions qu'elle aurait conclues avec M. B, ni des modalités selon lesquelles les rémunérations en litige ont été calculées alors que l'administration relève qu'elles ne sont pas proportionnelles au chiffre d'affaires de la société requérante, puisqu'elles ont représentés 92,5 % de celui-ci au cours de l'exercice clos en 2016, 57 % de celui-ci au cours de l'exercice clos en 2017 et 53 % au cours de l'exercice clos en 2018 et que leur variation en valeur absolue reste inexpliquée. Par suite, C qui ne justifie ni de la cause juridique des versements en litige ni de leur montant ne conteste pas valablement la remise en cause de leurs déductions.

17. En deuxième lieu, le vérificateur a remis en cause la déduction d'une indemnité annuelle de 3 600 euros versée par C à M. B en contrepartie de l'hébergement à son domicile de son siège social, après avoir constaté l'absence de bail ou de convention d'occupation précaire prévoyant le versement de cette somme et avoir relevé que le domicile de M. B est la propriété d'une société civile immobilière dont il n'est que l'un des associés et que l'utilisation effective de ce local par la société n'est pas avérée. La société requérante ne peut utilement se prévaloir des dispositions de l'article L. 123-1-1 du code de commerce qui permettent aux personnes morales d'installer leur siège social au domicile de leur représentant légal, sans que cela change la destination de l'immeuble ou implique l'application du statut des baux commerciaux, ces dispositions étant dépourvues d'influence sur l'application de la loi fiscale et notamment sur l'obligation pour les entreprises de justifier du principe et du montant de leurs écritures de charge. Par ailleurs, si C soutient que l'indemnité litigieuse n'est pas excessive, elle n'apporte aucune précision sur la nature des locaux qui auraient été mis à la disposition de C, sur leur utilisation effective par la société et sur les modalités selon lesquelles l'indemnité litigieuse a été calculée. Par suite, elle ne conteste pas valablement la remise en cause de sa déductibilité.

18. En troisième lieu, au titre de l'exercice clos en 2018, l'administration n'a admis qu'à hauteur de 1 000 euros la déduction d'une somme de 6 000 euros comptabilisée en charges en tant qu'honoraires du cabinet comptable, après avoir constaté que le droit de communication exercé auprès de ce cabinet, afin d'obtenir les factures délivrées à la société requérante, n'avait permis d'obtenir que des factures d'un montant total de 1 000 euros. En soutenant que la somme de 6 000 euros, certes non acquittée en totalité au cours de l'exercice en cause, était encore due à hauteur de 5 000 euros à la clôture de cet exercice, sans toutefois l'établir, C ne conteste pas valablement ce chef de rectification.

19. En quatrième lieu, l'administration a remis en cause la déductibilité des autres charges déduites par C au motif que la comptabilisation de ces charges n'était appuyée d'aucune pièce justificative et, par réalisme économique, a admis la déduction d'un montant forfaire de charges. La société requérante ne conteste pas valablement cette rectification en se bornant à alléguer que le vérificateur n'aurait pas examiné les pièces justificatives parvenues au service en janvier 2020 et n'aurait pas porté d'appréciation concrète de son activité, alors que ces pièces étaient, ainsi que cela a été précédemment relevé, relatives au seul exercice clos en 2016 et qu'elle ne produit, devant le tribunal, aucune pièce confirmant la nature et le montant des charges comptabilisées, ainsi que leur caractère déductible. Il n'est, par ailleurs, pas établi que les montants forfaitaires admis en déduction par l'administration seraient sans rapport avec la nature de l'activité exercée par C.

En ce qui concerne les pénalités :

20. En premier lieu, aux termes de l'article 1732 du code général des impôts : " La mise en œuvre de la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales entraîne : / a. L'application d'une majoration de 100 % aux droits rappelés ou aux créances de nature fiscale qui doivent être restituées à l'Etat ; / () ".

21. L'administration, qui établit, pour les motifs exposés au point 5, le bien-fondé de la mise en œuvre de la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, justifie l'application des dispositions de l'article 1732 du code général des impôts à C. Cette majoration ne sanctionne pas M. B en tant qu'artiste, mais uniquement C représentée par son dirigeant M. B. La circonstance que la société requérante a eu recours à des professionnels qualifiés pour tenir sa comptabilité et l'assister est sans influence sur le bien-fondé et la proportionnalité de la majoration en cause, dont le bien-fondé doit ainsi être confirmé.

22. En deuxième lieu, aux termes de l'article 1729 D du code général des impôts : " I. - Le défaut de présentation de la comptabilité selon les modalités prévues au I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales entraîne l'application d'une amende égale à 5 000 € ou, en cas de rectification et si le montant est plus élevé, d'une majoration de 10 % des droits mis à la charge du contribuable. / () ".

23. Aux termes de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales : " I. - Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable qui fait l'objet d'une vérification de comptabilité satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. / () ".

24. L'administration soutient sans être contredite que les fichiers des écritures comptables des exercices clos en 2016 et 2017, qui lui ont été remis, n'étaient pas conformes aux prescriptions de l'article A. 47 A-1 du livre des procédures fiscales. Le vérificateur a adressé à C, le 14 octobre 2019, une demande de mise en conformité de ces fichiers à laquelle il n'a pas été répondu. Une telle non-conformité des fichiers remis est, en application des dispositions précitées de l'article 1729 D du code général des impôts et de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, un motif d'application de l'amende prévue par le premier de ces deux articles. Par ailleurs, il est constant que les fichiers des écritures comptables de la période du 1er janvier au 30 juin 2019, incluse dans la période vérifiée en matière de taxe sur la valeur ajoutée, n'ont pas été présentés au vérificateur, qui a dressé le 7 octobre 2019 un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité au titre de ce semestre. Ce défaut de présentation justifie à lui seul l'application de l'amende en litige. Le recours par une entreprise aux services d'un cabinet d'expertise comptable n'a pas pour effet de l'exonérer de son obligation de disposer d'une comptabilité conforme à la réglementation comptable et de présenter, en cas de contrôle de l'administration fiscale, des fichiers de ses écritures fiscales conformes aux dispositions de l'article A. 47 A-1 du livre des procédures fiscales. Par suite, C ne peut utilement soutenir que l'application de l'amende litigieuse méconnaît le principe de la personnalité des peines. Le montant de cette amende résultant de la simple application des dispositions de l'article 1729 D du code général des impôts, qui ont valeur législative, C ne peut utilement faire valoir qu'elle présente un caractère excessif. Au demeurant, l'administration souligne que l'amende calculée sur les droits supplémentaires mis à la charge de la société requérante au titre de l'exercice clos en 2016 n'a pas été mise en recouvrement. Par suite, c'est à bon droit que l'administration à mis à la charge de la société requérante de l'amende prévue à l'article 1729 D du code général des impôts.

25. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la requête de C tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2016 à 2018, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2016 au 30 juin 2019, ainsi que des pénalités dont ces impositions ont été assorties et de l'amende infligée sur le fondement de l'article 1729 D du code général des impôts, doivent être rejetées.

Sur les frais d'instance :

26. L'État n'étant pas la partie perdante dans la présente instance, les conclusions présentées par C au titre de l'article L. 761-1 du code de justice doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de C est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à C et au directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine.

Délibéré après l'audience du 4 septembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Jouno, président,

M. Albouy, premier conseiller,

M. Ambert, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 septembre 2024.

Le rapporteur,

signé

E. AlbouyLe président,

signé

T. Jouno

La greffière,

signé

S. Guillou

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.