Tribunal Administratif de Grenoble — Décision N° TA38-2005744

Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 26 septembre 2020, la SAS Arc en Ciel, représentée par Me Ben Salem, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des années 2016, 2017 et 2018 ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- l'administration n'a pas répondu à sa demande de motivation de la décision implicite de rejet ;

- la première page de la proposition de rectification ne mentionne ni la période ni les impôts contrôlés ;

- la proposition de rectification comporte de nombreuses erreurs ; il est indiqué que la synthèse des opérations de contrôle a eu lieu le 24 mai 2019 alors que la vérification de comptabilité s'est déroulée du 19 mars 2019 au 23 mai 2019 selon la première page ; il est précisé que la proposition de rectification comporte 9 feuilles alors qu'elle en a reçues 18 ;

- le principe du contradictoire a été méconnu car Mme A, sa présidente, n'a pu assister qu'à la première intervention du 19 mars 2019 et le service vérificateur n'a pas demandé les justificatifs des versements effectués au profit de l'association Team Art ;

- l'administration fiscale a refusé de lui communiquer une copie des documents sur lesquels elle s'est fondée pour établir les impositions faisant l'objet de la proposition de rectification ; à défaut pour l'administration d'avoir communiqué les documents demandés, les rectifications ne sont pas motivées en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

- les rectifications proposées, et notamment les rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible et la reprise des charges des cadeaux faits aux salariés et clients ainsi que celles relatives aux frais de transport, ne sont pas motivées, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

- les reprises notifiées par l'administration au regard de la taxe sur la valeur ajoutée collectée ne sont pas fondées ;

- elle a remis au service vérificateur par l'intermédiaire de son cabinet d'expertise comptable la preuve de tous les déplacements effectués par sa présidente, son associée et les salariés ; elle a obtenu l'agrément qui la soumet au contrôle qualité obligatoire, dès lors les déplacements effectués sont visés et régulièrement vérifiés ; elle a tenu à la disposition du service tous les contrôles qualités qu'elle a subis depuis sa création ;

- les rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible et la reprise des charges au titre des cadeaux faits aux salariés ne sont pas motivés et doivent être regardés comme négligeables et dès lors ne peuvent en aucun cas motiver les pénalités pour manquement délibéré ;

- les travaux réalisés ont été justifiés par les devis puis les factures correspondantes et sont inhérents à son activité ;

- les charges inhérentes aux cadeaux faits aux clients et salariés sont justifiés par l'attestation d'une salariée et d'autres pièces justificatives remises à l'administration ;

- les rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectés calculés sur la prestation compensatoire pour le handicap et sur l'aide personnalisée à l'autonomie versées par la Direction des solidarités - Maison départementale de l'autonomie sont infondés dès lors que ces subventions sont exonérées de taxe sur la valeur ajoutée ;

- les rappels et rehaussements mis à sa charge n'étant pas fondés, les pénalités pour manquements délibérés doivent également être déchargées ;

- les éléments intentionnel et matériel font défaut pour l'application de la pénalité pour manquement délibéré.

Par un mémoire en défense enregistré le 22 janvier 2021, le directeur départemental des finances publiques de l'Isère conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu'aucun des moyens soulevés n'est fondé.

Par ordonnance du 6 octobre 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 31 octobre 2022.

Par lettre du 10 mars 2023, postérieurement à la clôture de l'instruction, la SAS Arc en Ciel a été invitée à produire les pièces n° 8, n° 9 et n° 10 annoncées dans l'inventaire non jointes à sa requête pour compléter l'instruction, en application de l'article R. 613-1-1 du code de justice administrative.

La SAS Arc en Ciel a produit les pièces demandées le 13 mars 2023 qui ont été communiquées le 14 mars 2023.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Coutarel, première conseillère,

- et les conclusions de M. Journé, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS Arc en Ciel, qui fournit des prestations de services auprès de personnes adultes âgées ou handicapées, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité ayant porté sur ses exercices clos en 2016, 2017 et 2018. Par une proposition de rectification du 13 juin 2019, elle a été assujettie à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d'impôts sur les sociétés au titre de ces trois exercices ainsi qu'à des pénalités pour manquement délibéré. Par une réclamation du 23 janvier 2020, la SAS Arc en Ciel a demandé la décharge des impositions supplémentaires et des pénalités mises en recouvrement le 31 décembre 2019. En l'absence de réponse dans un délai de six mois est née une décision implicite de rejet de l'administration sur cette réclamation en application du 2ème alinéa de l'article R. 199-1 du livre des procédures fiscales. La SAS Arc en Ciel demande au tribunal la décharge des droits et pénalités auxquels elle a été assujettie à l'issue du contrôle.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. En premier lieu, les irrégularités qui entachent la décision par laquelle l'administration statue sur la réclamation du contribuable sont sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition. Par suite, le moyen tiré du défaut de motivation de la décision implicite de rejet de la réclamation doit être écarté comme inopérant.

3. En deuxième lieu, l'absence de mention, sur la première page de la proposition de rectification datée du 13 juin 2019, des impositions et de la période sur lesquelles a porté la vérification de comptabilité dont la SAS Arc en Ciel a fait l'objet est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition, dès lors qu'il résulte clairement de l'ensemble des énonciations de cette proposition que le contrôle a porté sur la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er juillet 2015 au 30 juin 2018 et sur l'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018. Le moyen doit dès lors être écarté.

4. En troisième lieu, contrairement à ce que soutient la société requérante, le nombre de feuillets indiqué en première page de la proposition de rectification du 13 juin 2019 n'est pas erronée, les 18 pages reçues par la société correspondant au 9 feuilles indiquées. Par ailleurs, la mention du 23 mai 2019 au lieu du 24 mai 2019 comme date de fin des opérations de contrôle sur la première page de la proposition de rectification constitue une simple erreur matérielle sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition dès lors que celle-ci n'a pu avoir pour effet de porter atteinte aux droits de la défense de la société ou de la priver d'une garantie. En effet, la présidente et l'associée de la société étaient présentes lors de la réunion de synthèse des opérations intervenue le 24 mai 2019 et la proposition de rectification mentionne dès la deuxième page cette date comme celle de fin des opérations de contrôle. Par suite, le moyen doit être écarté.

5. En quatrième lieu, il résulte de l'instruction que les opérations de contrôle se sont déroulées en présence de la présidente de la société lors de la première intervention et de la réunion de synthèse. Les autres interventions sont intervenues au cabinet comptable de la SAS Arc en Ciel dûment mandaté à cette fin par un pouvoir donné le 19 mars 2019. Par ailleurs, si la société requérante soutient que le service vérificateur ne lui a pas demandé les justificatifs des dons aux œuvres qu'elle a déclarés, elle précise les avoir donnés à l'administration. Dès lors, le moyen tiré de ce que la procédure d'imposition n'a pas respecté le principe du contradictoire doit être écarté.

6. En cinquième lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ".

7. Il résulte de l'instruction que les documents sur lesquels s'est fondée l'administration n'ont pas été obtenus par l'exercice de son droit de communication, mais ont été produits par la société et son comptable dans le cadre des opérations de vérification de comptabilité. Par conséquent, ces documents ne constituent pas des " renseignements ou documents obtenus de tiers " au sens des dispositions précitées et la société requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration était tenue de lui en communiquer, avant la mise en recouvrement, une copie. Au demeurant, il résulte de l'instruction que l'administration a néanmoins communiqué ces documents à l'intéressée le 27 novembre 2019, soit avant la mise en recouvrement des impositions contestées. Le moyen n'est dès lors pas fondé et doit être écarté.

8. En sixième lieu, aux termes du premier alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rehaussements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. Le caractère suffisant de la motivation d'une proposition de rectification doit être apprécié distinctement par chef de redressement.

9. La proposition de rectification du 13 juin 2019 adressée à la SAS Arc en Ciel mentionne le montant de chaque rehaussement, la catégorie d'imposition et les années d'imposition concernées. S'agissant plus précisément des rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible, la proposition de rectification précise que la consultation des pièces justificatives fournies lors des opérations sur place ont mis en évidence que des dépenses de transports et de travaux n'avaient pas été engagées dans l'intérêt de l'entreprise ou qu'elles n'avaient pas été accompagnées de pièces justificatives et qu'en application des dispositions des articles 205 et 206 de l'annexe II au code général des impôts le coefficient d'admission relatif à ces charges est nul. S'agissant du rejet des charges relatives aux cadeaux faits aux salariés et au frais de transport, la proposition de rectification indique que pour être admis en déduction les frais et charges doivent être exposés dans l'intérêt direct de l'exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l'entreprise. Or, les factures présentées pour justifier des cadeaux ne sont pas adressées à la société. De plus, le service vérificateur n'a pas reçu les pièces justifiant exactement les notes de frais des véhicules et aucun n'est affecté à l'activité. En outre, contrairement à ce que soutient la société requérante, et ainsi qu'il a été dit au point 7, les documents sollicités par l'intéressée lui ont été communiqués le 27 novembre 2019 soit avant la mise en recouvrement des impositions contestées. Il s'ensuit que les éléments portés à la connaissance de la SAS Arc en Ciel dans la proposition de rectification étaient suffisants pour la mettre à même de discuter utilement le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés envisagés, ce qu'elle a d'ailleurs fait en adressant au service, les 20 août 2019 et 19 octobre 2019, des observations auxquelles il lui a été répondu les 17 septembre 2019 et 27 novembre 2019. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de cette proposition de rectification doit être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne le rappel de taxe sur la valeur ajoutée collectée :

10. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. -Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel () ". Aux termes de l'article 278-0 bis de ce code : " La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,5 % en ce qui concerne : / () D. - Les prestations de services exclusivement liées aux gestes essentiels de la vie quotidienne des personnes handicapées et des personnes âgées dépendantes qui sont dans l'incapacité de les accomplir, fournies par des associations, des entreprises ou des organismes déclarés en application de l'article L. 7232-1-1 du code du travail, dont la liste est fixée par décret, à titre exclusif ou à titre non exclusif pour celles qui bénéficient d'une dérogation à la condition d'activité exclusive selon l'article L. 7232-1-2 du même code ; ". Aux termes de l'article 86 de l'annexe III au code général des impôts : " I. - Les activités de services à la personne soumises au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée prévu à l'article 278-0 bis du code général des impôts en application des dispositions du D du même article sont les suivantes : / 1° Assistance aux personnes âgées ou aux personnes qui ont besoin d'une aide personnelle à leur domicile, à l'exclusion d'actes de soins relevant d'actes médicaux ; () ".

11. Il résulte des dispositions précitées que sont soumises au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée de 5,5 %, prévu à l'article 278 du code général des impôts, les prestations de services effectuées à titre onéreux exclusivement liées aux gestes essentiels de la vie quotidienne des personnes handicapées et des personnes âgées dépendantes qui sont dans l'incapacité de les accomplir, fournies par des entreprises.

12. Il résulte de l'instruction que la SAS Arc en Ciel fournit des prestations de services auprès de personnes adultes âgées ou handicapées. Si ces prestations sont en partie acquittées par la Direction des solidarités - Maison Départementale de l'Autonomie qui n'est pas soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, cette circonstance est sans influence sur l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée des prestations de services effectuées à titre onéreux par la société requérante. Dans ces conditions, elle n'est pas fondée à soutenir que les allocations versées par cet organisme sont exonérées de taxe sur la valeur ajoutée.

En ce qui concerne le rappel de taxe sur la valeur ajoutée déductible :

13. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts dans sa version applicable : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération () / II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures () ". Aux termes de l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts : " I. - Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission () / IV.- 1. Le coefficient d'admission d'un bien ou d'un service est égal à l'unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4. / 2. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : / 1° Lorsque le bien ou le service est utilisé par l'assujetti à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise () ". Lorsque l'administration, sur le fondement de ces dispositions, met en cause la déductibilité de la taxe ayant grevé l'acquisition d'un bien ou d'un service, il lui appartient, lorsqu'elle a mis en œuvre la procédure de redressement contradictoire et que le contribuable n'a pas accepté le redressement qui en découle, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour soutenir que le bien ou le service acquis n'était pas nécessaire à l'exploitation.

14. Il résulte de l'instruction que l'administration a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée de dépenses de transports et de travaux comptabilisées par la société requérante au motif que ces charges n'avaient pas été engagées dans l'intérêt de l'entreprise. En ce qui concerne les frais de transport, le service a estimé ne pas avoir reçu les justificatifs nécessaires dès lors que la société requérante lui a présenté des tableaux récapitulatifs semestriels pour lesquels les factures présentées et les montants comptabilisés ne correspondent pas. La SAS Arc en Ciel, qui se prévaut de l'obtention d'un agrément et de factures de refacturation de prestations effectuées auprès d'une cliente, ne justifie pas précisément et suffisamment les frais supportés à ce titre. En ce qui concerne les frais de travaux, le service vérificateur a relevé que les devis présentés ne sont pas reconnus comme des factures, qu'une facture pour l'achat de carrelage a les mêmes références que l'un des devis et que la facturette carte bleue émanant d'un magasin de bricolage n'est pas accompagnée de justificatif. La société requérante, qui soutient que les travaux ont été justifiés et qu'ils sont de surcroît inhérents à son activité, se borne à produire des devis qui ne peuvent être regardés comme des factures au sens des dispositions précitées de l'article 271 du code général des impôts. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a refusé la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé ces dépenses.

En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés

15. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature () ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie excessive dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

16. En premier lieu, il résulte de l'instruction que service vérificateur a réintégré dans le résultat imposable de la SAS Arc en Ciel la somme de 1 200 euros correspondant à des dons réalisés au profit de l'association Team Art Motor And Bike au titre de l'exercice clos en 2016 au motif notamment que de tels dons ne sont pas déductibles du bénéfice imposable mais ouvrent droit à la réduction d'impôt prévue à l'article 238 bis du code général des impôts si les conditions édictées par ces dispositions sont remplies. La société requérante, qui se borne à soutenir qu'elle a justifié l'ensemble des versements effectués au profit de l'association, ne remet pas utilement en cause l'appréciation de l'administration.

17. En deuxième lieu, il résulte de l'instruction que la SAS Arc en Ciel a comptabilisé en charges six factures pour un montant total de 490 euros au titre de l'exercice clos en 2018. Lors des opérations de contrôle, la présidente de la société a expliqué qu'il s'agissait de cadeaux pour les salariés consistant en des prestations de massages ou de bien-être. Pour justifier cette charge, elle a présenté des factures qui n'étaient pas nominatives, qui n'étaient pas adressées à la société et qui ne revêtaient pas le tampon de l'entreprise prestataire. A l'appui de sa requête, la société requérante produit l'attestation d'une salariée ainsi que six factures différentes de celles présentées lors du contrôle et signées par la société prestataire le 9 octobre 2019 soit postérieurement à la procédure de vérification de comptabilité. Ces justificatifs, établis pour les besoins de la cause, ne peuvent dès lors être regardés comme revêtus d'une valeur probante suffisante. Par suite, c'est à bon droit que le service vérificateur a réintégré dans les résultats de l'exercice clos en 2018, la somme de 490 euros.

18. En troisième lieu, il résulte de ce qui a été dit au point 14 que la SAS Arc en Ciel ne justifie pas que les dépenses de transport et de travaux qu'elle a supportées ont été engagées dans l'intérêt de l'entreprise. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration a réintégré ces charges aux bénéfices imposables de la société.

Sur les pénalités :

19. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ".

20. Les pénalités pour manquement délibéré ont été appliquées aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée. Il résulte de ce qui a été dit au point 12 que l'administration a pu à bon droit soumettre les prestations réalisées par la société requérante à la taxe sur la valeur ajoutée. Lors des opérations de contrôle, le service vérificateur a relevé que la SAS Arc en Ciel ne pouvait ignorer l'obligation de soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée les prestations acquittées par la Direction des solidarités - Maison Départementale de l'Autonomie dès lors qu'elle facturait à ses autres clients, également non assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée, cette taxe et que sa comptable l'avait alertée sur cette situation. L'administration établit ainsi l'intention délibérée de la SAS Arc en Ciel d'éluder l'impôt. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a appliqué la majoration de 40 % prévue à l'article 1729 du code général des impôts aux impositions en cause.

21. Il résulte de ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge présentées par la SAS Arc en Ciel doivent être rejetées.

22. Il en va de même, eu égard à sa qualité de partie perdante dans l'instance, des conclusions qu'elle présente au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er :La requête la SAS Arc en Ciel est rejetée.

Article 2 :Le présent jugement sera notifié à la SAS Arc en Ciel et au directeur départemental des finances publiques de l'Isère.

Délibéré après l'audience du 30 mars 2023, à laquelle siégeaient :

M. Pfauwadel, président,

Mme C et Mme B, assesseurs.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 avril 2023

La rapporteure,

A. B

Le président,

T. Pfauwadel

La greffière,

L. Rouyer

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.