Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Par un arrêt du 2 février 2023, la cour administrative d’appel de Lyon, saisie d’un appel présenté par la SELARL B... et Associés, a annulé l’ordonnance du 7 janvier 2021 du président de la 7ème chambre du tribunal administratif de Grenoble et a envoyé l’affaire au tribunal pour qu’il soit statué sur sa requête.
Par cette requête enregistrée le 30 octobre 2020, la SELARL Pégorier et Associés, représentée par la SARL Cabinet juridique et fiscal (CJF), demande au tribunal :
1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er octobre 2013 au 30 septembre 2016, ainsi que des pénalités correspondantes ;
2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 200 euros au titre des frais non compris dans les dépens.
Elle soutient que :
- les actes médicaux non remboursés par la sécurité sociale peuvent avoir une visée thérapeutique et constituer des actes de soins, exonérés de taxe sur la valeur ajoutée en application de l’article 261 du code général des impôts ;
- il appartenait à l’administration de démontrer en quoi les actes médicaux accomplis étaient dénués de visée thérapeutique.
La requête a été communiquée au directeur du contrôle fiscal Centre-Est, qui n’a pas produit de mémoire.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la directive 2006/112/CE du Conseil du 26 novembre 2006 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de la santé publique ;
- le code de la sécurité sociale ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de M. Lefebvre, rapporteur,
- les conclusions de Mme Galtier, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
La SELARL B... et associés, dont le gérant est le docteur A... B..., exerce une activité de chirurgie plastique réparatrice et esthétique. Elle a fait l’objet d’une vérification de comptabilité en matière de taxe sur la valeur ajoutée, au titre de la période du 1er octobre 2013 au 30 septembre 2016. Par une proposition de rectification du 30 novembre 2017, l’administration lui a notifié des rehaussements en matière de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période vérifiée. Ces rehaussements, contestés par la société requérante par courriers des 25, 26 et 29 janvier 2018, ont été partiellement maintenus par lettre n° 3926 du 6 mars 2018. Assortis des intérêts de retard et de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par les dispositions du a. de l’article 1729 du code général des impôts, ils ont été mis en recouvrement le 28 mai 2018 pour des montants de 229 072 euros en droits, 22 754 euros d’intérêts de retard et 91 629 euros de pénalités. Par un courrier du 12 juillet 2018, la SELARL B... et associés a présenté une réclamation contentieuse, qui a fait l’objet d’une décision d’admission partielle le 17 janvier 2019, laquelle a substitué la majoration de 10 % pour défaut de déclaration préalable prévue par l’article 1728 du code général des impôts à la majoration de 40 % initialement retenue. Par un courrier du 14 mars 2019, la SELARL B... et associés a présenté une seconde réclamation contentieuse, rejetée par une décision du 31 août 2020.
Par une requête n° 2006606, la SELARL B... et associés a demandé la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités mis à sa charge pour la période du 1er octobre 2013 au 30 septembre 2016, pour un montant en droit et pénalités de 274 733 euros. Par une ordonnance du 7 janvier 2021, le président de la 7ème chambre du tribunal administratif de Grenoble a rejeté cette demande. Par un arrêt n° 21LY00764 du 2 février 2023, la cour administrative d’appel de Lyon a annulé cette ordonnance et renvoyé l’affaire devant le tribunal administratif de Grenoble.
Aux termes de l’article 132 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée : « 1. Les États membres exonèrent les opérations suivantes : / (…) / c) les prestations de soins à la personne effectuées dans le cadre de l’exercice des professions médicales et paramédicales telles qu’elles sont définies par l’Etat membre concerné (…) ». Le 1° du 4 de l’article 261 du code général des impôts, qui transpose ces dispositions, prévoit que sont exonérés de taxe sur la valeur ajoutée « les soins dispensés aux personnes par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées (…) ». Il résulte de ces dispositions, interprétées conformément à la jurisprudence de la Cour de justice de l’Union européenne, notamment dans son arrêt Skatteverket c. PFC Clinic AB du 21 mars 2013, que seuls les actes de médecine et de chirurgie esthétique dispensés dans le but de diagnostiquer, de soigner et, dans la mesure du possible, de guérir des personnes qui, par suite d’une maladie, d’une blessure ou d’un handicap physique congénital, nécessitent une telle intervention, poursuivent une finalité thérapeutique et doivent, dès lors, être regardés comme des « soins dispensés aux personnes » exonérés de taxe sur la valeur ajoutée. Il en va, en revanche, différemment lorsque ces actes n’obéissent en aucun cas à une telle finalité.
En vertu, par ailleurs, des dispositions combinées des articles L. 6322-1 et R. 6322-1 du code de la santé publique, les actes de chirurgie esthétique, qui n’entrent pas dans le champ des prestations couvertes par l’assurance maladie au sens de l’article L. 321-1 du code de la sécurité sociale, dans sa version applicable aux impositions en litige, sont des actes qui tendent à modifier l’apparence corporelle d’une personne, à sa demande, sans visée thérapeutique ou reconstructrice. Les actes de médecine ou de chirurgie esthétique à finalité thérapeutique relèvent des dispositions de l’article L. 162-1-7 du code de la sécurité sociale, aux termes desquelles la prise en charge par l’assurance maladie est subordonnée à l’inscription sur la liste qu’elles mentionnent.
Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l’impôt, au vu de l’instruction et compte tenu, le cas échéant, de l’abstention d’une des parties à produire les éléments qu’elle est seule en mesure d’apporter et qui ne sauraient être réclamés qu’à elle-même, d’apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l’assujettissement à l’impôt ou, le cas échéant, s’il remplit les conditions légales d’une exonération.
En premier lieu, pour justifier les rappels en litige, l’administration fiscale a estimé que la SELARL B... et associés n’établissait pas le caractère thérapeutique d’actes qui n’avaient pas été pris en charge totalement ou partiellement par l’assurance maladie. Il résulte de ce qui a été dit aux points 3 et 4 du présent jugement qu’elle n’a pas, ce faisant, méconnu les dispositions du 1° du 4 de l’article 261 du code général des impôts.
En deuxième lieu, dès lors que les dispositions de l’article L. 13-0 A du livre des procédures fiscales font obstacle à ce que l’administration fiscale sollicite des renseignements sur la nature des prestations fournies par un médecin à ses patients, il appartenait à la société requérante d’établir que tout ou partie des actes qu’elle a réalisés et qui ont donné lieu à une facturation sur la période vérifiée présentaient une visée thérapeutique et pouvaient bénéficier de l’exonération prévue par les dispositions du 1° du 4 de l’article 261 du code général des impôts.
En troisième et dernier lieu, pour démontrer le caractère thérapeutique des actes réalisés sur la période vérifiée, la société requérante produit plusieurs milliers de documents précisant la nature des actes réalisés, mentionnant « interventions prises en charge par la sécurité sociale » et comportant, le cas échéant, un ou plusieurs codes de la classification commune des actes médicaux (CCAM).
Toutefois, la circonstance que tout ou partie des actes réalisés par la SELARL B... et associés bénéficient d’une inscription sur la liste mentionnée par l’article L. 162-1-7 du code de la sécurité sociale ne suffit pas à faire regarder ces actes comme étant dans le champ des prestations couvertes par l’assurance maladie dès lors qu’ils peuvent avoir, selon les circonstances, une visée thérapeutique ou une visée esthétique. Tel est notamment le cas des actes telles les plasties mammaires de réduction ou les dermolipectomies abdominales dont la classification indique qu’ils ne sont remboursables qu’après accord préalable ou ne présentent un caractère thérapeutique que selon les circonstances. Par ailleurs, lorsque certains actes réalisés par la SELARL Pégorier et associés, telles notamment les reconstructions mammaires, présentent un caractère thérapeutique, les pièces transmises par la société requérante, qui ne permettent pas d’identifier le montant de la recette correspondante qui bénéficierait de l’exonération demandée et de savoir si ces actes ont donné lieu aux rappels en litige, sont insusceptibles de remettre en cause les résultats auxquels l’administration fiscale est parvenue.
Il résulte de tout ce qui précède que la requête de la SELARL B... et associés doit être rejetée sans qu’il soit besoin de statuer sur sa recevabilité, y compris les conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de la SELARL B... et associés est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SELARL B... et associés et au directeur du contrôle fiscal Centre-Est.
Délibéré après l’audience du 1er décembre 2025, à laquelle siégeaient :
M. L’Hôte, président,
M. Lefebvre, premier conseiller,
Mme Vaillant, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 janvier 2026.
Le rapporteur,
G. LEFEBVRE
Le président,
V. L’HÔTE
La greffière,
L. ROUYER
La République mande et ordonne à la ministre de l’action et des comptes publics, en ce qui la concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.