Tribunal Administratif de Grenoble — Décision N° TA38-2102451

Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 16 avril 2021, le 23 juillet 2021 et le 25 octobre 2021, M. et Mme B D, représentés par Me Philippe, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014 et 2015, et des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

* Sur la régularité de la procédure :

- l'article L. 57 du livre des procédures fiscales a été méconnu, en ce qui concerne la motivation des redressements de la société, dès lors que le document utilisé pour l'évaluation des petites et moyennes entreprises du bâtiment ne mentionne pas le taux de 10 % dont se prévaut l'administration fiscale, que l'ancienneté de l'étude utilisée ne la rend pas opposable, et que les conditions d'activité sont différentes ;

- le redressement concernant la somme de 467 180 euros de factures de vente comptabilisées à tort est insuffisamment motivé au regard des exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

- la proposition de rectification qui leur a été adressée est insuffisamment motivée dès lors qu'elle se contente de faire état des vérifications entreprises sur les deux sociétés et de répercuter une base globalisée à soumettre à l'impôt sur le revenu ;

- l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales a été méconnu, dès lors que l'administration fiscale ne leur a pas fourni les documents sollicités issus du droit de communication, et notamment les éléments issus des sociétés SAL RK Matériaux et Réseau Pro, le document intitulé " évaluer une entreprise du bâtiment " et les barèmes publiés par les chambres de commerce et d'industrie ;

- l'administration fiscale a utilisé à tort des éléments concernant l'année 2016 au titre des bénéfices industriels et commerciaux des années 2014 et 2015, alors que ces derniers n'étaient pas inclus, au titre de 2016, dans la période mentionnée sur l'avis de vérification ;

- la procédure méconnaît les dispositions de l'article R. 60-3 du livre des procédures fiscales compte tenu de l'absence de notification aux deux sociétés objet du contrôle de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires préalablement à la mise en recouvrement.

* Sur le bien-fondé des impositions :

- les opérations d'approvisionnement de la SARL D, devenue SARL Plâtrerie de la Savoie, sont bien réelles et ont eu lieu dans un contexte de rachat de fournisseurs ;

- les rehaussements opérés concernant des charges fictives et les rectifications relatives à des factures fictives doivent être abandonnés dès lors qu'ils résultent d'erreurs comptables et d'affectation de comptes commises par le cabinet comptable de la société, et pour la somme de 1 090 euros d'une partie de ses frais de route par une personne physique ;

- la société pouvait procéder à la déduction de l'intégralité des charges de loyer dès lors que le loyer a été facturé et payé, et ce nonobstant l'occupation des locaux par la SARL RK Matériaux ;

- les charges déduites et considérées comme non déductibles doivent être admises dès lors qu'elles sont la contrepartie de dépenses mises en œuvre, au coup par coup, par les salariés et dirigeants de la société, les justificatifs n'étant pas systématiquement demandés ;

- les charges de copropriété doivent être admises en déduction dès lors que les justificatifs correspondants sont produits en pièce jointe, la circonstance que la mise à disposition n'ait pas été contractualisée ne remettant pas en cause la déductibilité de la charge ;

- les sommes comptabilisées au titre d'une immobilisation pour un montant de 22 200 euros doivent être admises en déduction dès lors que l'article L. 205 du livre des procédures fiscales trouve à s'appliquer ;

- les sommes relatives à des notes d'avoir sont constitutives de cadeaux d'affaires pour les associés ;

- en ce qui concerne le fait générateur de l'imposition de la cession du fonds de commerce, la cession a forcément eu lieu à compter du 1er janvier 2016, le rehaussement au titre de l'année 2015 n'étant dès lors pas fondé ;

- ils peuvent bénéficier de l'article 238 quindecies du code général des impôts pour l'imposition de la plus-value et, à titre subsidiaire, le produit imposable ne relève pas du barème progressif de l'impôt sur le revenu mais du régime des plus-values professionnelles ;

- la valorisation du fonds de commerce résulte de la mise en œuvre d'une méthode lapidaire, viciée dans son principe et excessivement sommaire, la valeur totale corrigée s'élevant à 67 780 euros ;

- ils peuvent bénéficier, s'agissant de la prise en compte du fonds de commerce à l'actif de la SARL D Plâtrerie, du droit à compensation prévu par les dispositions de l'article L. 205 du code général des impôts, du droit à la rectification d'erreur comptable et du principe de la partie double, aucune variation de l'actif net n'étant intervenue ;

- la rectification de la somme de 467 180 euros au titre de factures de vente comptabilisées à tort est irréaliste économiquement, compte tenu de la marge qu'elle implique pour la société ;

- les factures datées de fin 2015 sont relatives à des chantiers qui ont été réceptionnés, et donc achevés, en 2016, voire en 2017, de sorte qu'elles n'ont pas été rattachées au bon exercice, la facturation anticipée ayant eu pour seul objet d'obtenir le paiement du prix par les clients pour des questions de trésorerie ;

- des frais kilométriques ont bien été supportés par M. D, compte tenu des chantiers éloignés du siège de la société.

* Sur les pénalités :

- les pénalités doivent être abandonnées dès lors qu'elles suivent la base imposable, en conséquence des moyens soulevés s'agissant du bien-fondé ;

- la motivation des pénalités est irrégulière dès lors qu'elle vise les sociétés et non M. D en tant que personne physique, en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

- le caractère délibéré des manquements n'est pas établi ;

- les pénalités pour manœuvres frauduleuses ne sont pas justifiées.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 31 août 2021 et le 9 septembre 2022, la directrice de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens soulevés par M. et Mme D ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 25 novembre 2022, la clôture de l'instruction a été fixée, en application de l'article R. 611-11-1 du code de justice administrative, au même jour.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme d'Elbreil, conseillère,

- et les conclusions de Mme Brenner Adanlété, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. B D est associé de la société D, devenue la société SARL Plâtrerie de Savoie et en activité jusqu'au 31 décembre 2015, ainsi que de la société D Plâtrerie, qui exercent une activité de plâtrerie. Le second associé de ces sociétés, M. C D, est le frère de M. D. Ces sociétés ont fait l'objet d'une vérification de comptabilité. A l'issue de ces contrôles, le dossier personnel des époux D a fait l'objet d'un contrôle sur pièces. Par une proposition de rectification du 23 août 2017, l'administration fiscale a notifié au foyer fiscal des rectifications en matière de bénéfices industriels et commerciaux au prorata de la participation de M. D dans le capital des deux sociétés, lesquelles relèvent du régime des sociétés de personnes de l'article 8 du code général des impôts pour l'imposition de leurs bénéfices. Les impositions supplémentaires mises à leur charge s'élèvent à 53 923 euros au titre de l'année 2014 et à 326 499 euros au titre de l'année 2015. La dernière réclamation présentée par les époux ayant été rejetée le 12 février 2021, ils demandent au tribunal la décharge des impositions supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis, ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur la régularité de la procédure :

En ce qui concerne la motivation des propositions de rectification :

2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / () ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. () ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. En cas de motivation par référence, l'administration doit, en principe, annexer les documents auxquels elle se réfère dans la proposition de rectification ou en reprendre la teneur.

S'agissant de la motivation de la proposition de rectification adressée au foyer fiscal :

3. M. et Mme D ne contestent pas que les propositions de rectification notifiées aux SARL D et D Plâtrerie étaient jointes à la proposition de rectification du foyer fiscal du 23 août 2017, cette dernière mentionnant explicitement que ces propositions de rectification se trouvaient en annexe 1 et 2. Dès lors, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification qui leur a été adressée doit être écarté.

S'agissant des propositions de rectification adressées aux SARL D et D Plâtrerie :

4. En premier lieu, si les requérants se prévalent d'une analyse erronée du document " Evaluer une PME du bâtiment " par l'administration fiscale pour déterminer la valeur du fonds de commerce, la pertinence de l'analyse menée en ce qui concerne les éléments retenus est sans incidence sur le respect des dispositions précitées dès lors que ces éléments sont exposés avec une précision suffisante pour que le contribuable puisse utilement les contester. Les circonstances que ce document serait ancien, qu'il comporterait d'autres indications sur la valeur de la clientèle et que les conditions d'activités des sociétés seraient différentes de celles issues de ce document relèvent également de la pertinence de l'analyse menée par l'administration, et mettent en cause le cas échéant le bien-fondé de l'imposition, mais ne peuvent être utilement invoquées s'agissant de la motivation des propositions de rectification. Dès lors qu'il résulte de ces dernières que l'administration a exposé les raisons de la méthode retenue, à savoir celle issue du document " Evaluer une PME du bâtiment ", et que ce document mentionne, dans sa partie relative à l'approche patrimoniale de la valorisation d'une entreprise de ce secteur, que le fonds d'entreprise " peut être apprécié à environ 10 % du chiffre d'affaires HT annuel du dernier exercice ", les motifs fondant la rectification sont mentionnés.

5. En second lieu, la page 18 de la proposition de rectification du 31 juillet 2017 adressée à la SARL D Plâtrerie se réfère, dans la partie relative au droit applicable, aux dispositions de l'article 38 du code général des impôts, et notamment le b du 2 bis, aux termes duquel : " Pour les travaux d'entreprise donnant lieu à réception complète ou partielle, à la date de cette réception, même si elle est seulement provisoire ou faite avec réserves, ou à celle de la mise à la disposition du maître de l'ouvrage si elle est antérieure. ". En outre, les règles particulières relatives aux entreprises de construction ou de travaux publics sont rappelées, avant que l'administration fiscale n'en tire les conséquences dans le cas d'espèce. Dès lors, le redressement portant sur des factures de vente comptabilisées sur l'exercice clos en 2016 pour un montant de 467 179,73 euros, contenu dans la proposition de rectification notifiée à la SARL D Plâtrerie, n'est pas dépourvu de base légale. Par suite, le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne la garantie de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales :

6. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ".

7. D'une part, il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, d'informer le contribuable, avec une précision suffisante, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition, afin de permettre à l'intéressé, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. L'obligation qui est ensuite faite à l'administration de tenir à la disposition du contribuable qui les demande ou de lui communiquer, avant la mise en recouvrement des impositions, les documents ou copies de documents qui contiennent les renseignements qu'elle a utilisés pour procéder aux redressements ne peut porter que sur les documents effectivement détenus par les services fiscaux. Dans l'hypothèse où les documents que le contribuable demande à examiner sont détenus non par l'administration fiscale, qui les a seulement consultés à l'occasion d'une vérification de comptabilité concernant une autre société, mais par cette dernière, il appartient à l'administration fiscale, d'une part, d'en informer l'intéressé afin de le mettre en mesure d'en demander communication à ce tiers et, d'autre part, de porter à sa connaissance l'ensemble des renseignements fondant l'imposition recueillis à l'occasion de la vérification de comptabilité de cette autre société. Par ailleurs, s'agissant des documents et renseignements qui, à la date de la demande de communication, sont directement et effectivement accessibles au contribuable dans les mêmes conditions qu'à l'administration, l'administration fiscale n'est tenue de les lui communiquer que si le contribuable établit qu'il ne peut avoir effectivement accès aux mêmes documents et renseignements que ceux détenus par l'administration.

8. D'autre part, la méconnaissance, par l'administration, de l'obligation de communication prévue à l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales affecte les impositions pour lesquelles elle a utilisé les renseignements et documents en cause, que ce soit pour conduire la procédure d'imposition ou pour déterminer le montant de l'impôt.

S'agissant des informations issues des sociétés RK Matériaux et Réseau Pro :

9. Les éléments recueillis par l'administration fiscale dans le cadre de l'exercice de son droit de communication auprès de la société RK Matériaux et de son fournisseur, la société Réseau Pro, sont relatifs à une opération considérée comme fictive effectuée par le biais de la SARL RK Matériaux. La SARL RK Matériaux, détenue par MM. D, a comptabilisé des factures d'un fournisseur, la société Réseau Pro. L'administration fiscale a exercé son droit de communication auprès de ce fournisseur, qui a répondu que la SARL RK Matériaux n'était pas sa cliente et, par suite, ne pas avoir émis de facture à son nom. Il a été constaté que la SARL RK Matériaux a facturé à la SARL D des matériaux divers de construction le 31 juillet 2014 pour un montant toutes taxes comprises de 134 760 euros. A la même date, la SARL RK Matériaux a soldé le compte fournisseur " Réseau Pro ", en débitant ce dernier de la somme de 120 000 euros, et en créditant en parallèle le compte client de la société D. Parallèlement, dans la SARL D, le compte fournisseur " RK Matériaux " a été débité de 120 000 euros et le compte banque crédité de 120 000 euros, de sorte que la société D aurait, in fine, assuré le paiement de cette somme. Toutefois, l'administration fiscale a obtenu l'information selon laquelle les associés ont été les bénéficiaires des virements effectués par la SARL D, pour des montants de 60 000 euros chacun. Compte tenu de l'absence de toute facture, l'administration a considéré que les deux opérations d'achat auprès de la société Réseau Pro devaient être considérées comme fictives.

10. Il résulte de la réponse aux observations du contribuable du 17 novembre 2017 que l'administration a adressé aux requérants, en pièce-jointe n° 21, les copies des deux virements de 60 000 euros effectués par la société D au profit de MM. Nébi et Ilyas D, établissant que les chèques émis ont été encaissés par ceux-ci. En outre, s'agissant des éléments d'informations obtenus de la société Réseau Pro, et notamment de l'information selon laquelle la SARL RK Matériaux ne comptait pas parmi ses clients, il ne résulte pas de l'instruction qu'elle aurait donné lieu à la transmission de documents, l'exercice du droit de communication n'impliquant pas nécessairement la remise de documents. Dès lors, les éléments communiqués dans le cadre de la procédure préalable doivent être considérés comme suffisants. Enfin, s'agissant des éléments issus de la vérification de la SARL RK Matériaux, M. D est également associé de cette autre société, de sorte qu'il avait nécessairement accès aux mêmes documents et renseignements que ceux détenus à ce titre par l'administration fiscale.

S'agissant du document " Evaluer une PME du bâtiment " :

11. Ce document, utilisé par l'administration fiscale dans le cadre de la détermination de la valeur vénale du fonds de commerce cédé entre les deux sociétés, a été communiqué aux requérants en pièce-jointe n° 8 à la réponse aux observations du contribuable du 17 novembre 2017. Dès lors, la garantie prévue par les dispositions précitées a été respectée. A ce titre, les requérants ne peuvent utilement critiquer le contenu même de ces informations, qui est sans incidence sur le respect de la garantie dont ils se prévalent.

S'agissant des barèmes de la chambre du commerce et de l'industrie :

12. L'administration s'est également fondée, pour évaluer la valeur du fonds de commerce cédé, sur " des barèmes actualisés publiés par les chambres de commerce et d'industrie, les cabinets de conseil par exemple ". Si ces documents n'ont pas été joints à la réponse aux observations du contribuable du 17 novembre 2017, les requérants n'établissent pas ni n'allèguent que les données en question n'auraient pas été à disposition du public, alors que l'administration fiscale a explicitement mentionné qu'elles étaient publiées. Au surplus, M. et Mme D ont sollicité, dans leurs observations du 26 septembre 2017, " l'intégralité des éléments obtenus dans le cadre des différents droits de communication que vous avez mis en œuvre et sur lesquels vous vous fondez ". Or, dès lors que ces informations étaient librement disponibles, elles n'ont pas été obtenues dans le cadre de l'exercice d'un droit de communication, de sorte qu'elles n'étaient pas couvertes par leur demande. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de la garantie prévue par l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit être écarté.

En ce qui concerne la limitation temporelle des pouvoirs de contrôle de l'administration fiscale :

13. L'administration fiscale a utilisé l'information selon laquelle des factures de vente non comptabilisées des sociétés D et D Plâtrerie ont été réglées au cours de l'année 2016, non comprise dans la période contrôlée au titre des bénéfices industriels et commerciaux, pour asseoir des rectifications portant sur les années 2014 et 2015. De même, l'identification de la cession secrète du fonds de commerce a impliqué la consultation des registres du personnel de l'année 2016 des deux sociétés, la réalisation d'un tableau récapitulatif des chantiers postérieurement au 31 décembre 2015 et la confrontation des grands livres et balances fournisseurs de 2016 des deux sociétés. Toutefois, la délimitation de la période objet du contrôle, et par suite de la période pouvant faire l'objet d'un redressement, est sans incidence sur la possibilité pour l'administration fiscale d'utiliser des informations constatées au titre d'autres exercices, dès lors qu'aucun redressement n'est notifié à ce titre. Par suite, le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne la communication de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires :

14. Aux termes de l'article R. 60-3 du livre des procédures fiscales : " L'avis ou la décision de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts () doit être motivé. Il est notifié au contribuable par l'administration des impôts ".

15. Il résulte de l'instruction que les avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 21 juin 2018 concernant la SARL D Plâtrerie et la SARL D ont été adressés par lettre recommandée avec accusé de réception à l'adresse du cabinet comptable de la société, par un courrier du 31 juillet 2018. Or, l'administration fiscale produit un courrier du 24 juillet 2018, reçu le lendemain, par lequel les sociétés sollicitent que l'ensemble des courriers soient adressés, entre le 25 juillet 2018 et la fin du mois d'août 2018, à l'adresse du cabinet comptable. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de la notification de ces avis doit être écarté.

En ce qui concerne les différentes interprétations administratives de la loi fiscale citées dans la requête :

16. A supposer qu'en se prévalant des termes de l'interprétation administrative de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, les requérants aient entendu faire valoir la garantie prévue par les dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ces dernières sont inopérantes s'agissant de la procédure de rectification.

Sur le bien-fondé de l'imposition :

17. Aux termes de l'article 8 du code général des impôts : " () les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont () personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. () / Il en est de même, sous les mêmes conditions : / () / 3° Des membres des sociétés à responsabilité limitée qui ont opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues au IV de l'article 3 du décret n° 55-594 du 20 mai 1955 modifié ou dans celles prévues par l'article 239 bis AA ; / () ". Aux termes de l'article 38 du même code, relatif à la détermination des bénéfices industriels et commerciaux imposables : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / () ".

En ce qui concerne les charges déductibles au sein des deux sociétés :

18. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges () ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration.

S'agissant de la charge de 112 300 euros enregistrée par la SARL D au titre de l'exercice 2014 :

19. La SARL D a enregistré au titre de l'exercice clos en 2014 une charge d'un montant de 112 300 euros, considérée comme fictive pour les mêmes faits que ceux exposés au point 10 du présent jugement. Les requérants ne produisent aucun élément de nature à établir leurs allégations selon lesquelles les opérations réalisées auprès de la SARL RK Matériaux seraient en lien avec un projet de cession de la société Réseau Pro à la société Chausson, sociétés tierces, alors qu'ainsi qu'il a été dit précédemment la SARL RK Matériaux ne faisait pas partie des clients de la société Réseau Pro, la charge a été refacturée à la SARL D et les chèques émis en règlement de ces sommes ont été encaissés par MM. D sur leurs comptes bancaires. Aucun élément n'étant apporté sur la livraison originellement enregistrée, l'administration fiscale établit le caractère fictif de la charge.

S'agissant des factures d'achats fictives de biens et de services par la SARL D au titre des exercices clos en 2014 et 2015 :

20. L'administration fiscale a réintégré dans les résultats de la SARL D une somme de 44 303 au titre de l'année 2014 et de 104 788 euros au titre de l'année 2015. Ces opérations sont relatives à des factures de fournisseurs de matériaux pour lesquelles le droit de communication exercé par l'administration fiscale a conduit à identifier que les sommes enregistrées dans les comptes de la SARL D ne correspondaient à aucune opération dans les comptes des fournisseurs. En ce qui concerne la société SFIC, la facture n'a pas été réglée. En ce qui concerne la société SAMSE, les règlements qui sont intervenus par chèques bancaires correspondent à des chèques émis au nom du Trésor public et débités en règlement de l'impôt sur le revenu des associés pour les années 2014 et 2015. En ce qui concerne les factures du fournisseur SCI Les Coquelicots, enregistrées le 8 juillet 2015, le règlement intervenu par chèque a été encaissé par la secrétaire salariée de la SARL D. A ce titre, les requérants font valoir que la charge serait fondée à hauteur de 2 302 euros, une erreur comptable ayant été faite dans la comptabilisation des frais de déplacement de la secrétaire. Ils sollicitent la prise en compte d'un montant de 1 212 euros, par compensation et en plus de l'acceptation de la charge de 1 090 euros, et produisent des tableaux de récapitulatifs de frais de déplacements qu'elle aurait effectués de janvier à septembre 2015 ainsi qu'une photocopie de carte grise à son nom. Toutefois, il est constant que le chèque a été émis le 14 août 2015, soit antérieurement à septembre 2015. En outre, aucun élément n'est avancé pour justifier de l'enregistrement originel comme dépense de location immobilière. En tout état de cause, les requérants n'établissent pas que les sommes en cause n'ont pas fait l'objet d'une précédente déduction. Par ailleurs, le paiement des factures des fournisseurs Procolor, Assia et Co, et Kiloutou a également été effectué, d'après le relevé bancaire de la société, par des chèques encaissés par le Trésor public pour le paiement de l'impôt sur le revenu des associés. La facture Chausson Matériaux du 30 décembre 2015 a conduit à constater qu'aucune somme n'avait été enregistrée dans les comptes de la société Chausson Matériaux en ce qui concerne la SARL D. En se bornant à affirmer que les rehaussements résultent d'erreurs comptables et d'affectation de comptes commises par le cabinet comptable, les requérants ne produisent aucun élément de nature à établir la réalité des charges litigieuses.

S'agissant des charges comptabilisées dans le compte de location immobilière de la SARL D :

21. L'administration fiscale a remis en cause, à hauteur de 50 %, les charges locatives enregistrées par la SARL D dans la mesure où les locaux loués sont également utilisés par la SARL Matériaux. En se bornant à évoquer que la facture a été adressée à cette société seulement, les requérants ne contestent pas sérieusement l'affirmation de l'administration selon laquelle les factures mensuelles adressées par la SCI Les Coquelicots portaient le libellé " Loyer RK Matériaux + D ". En outre, la déductibilité d'une charge repose sur son engagement dans l'intérêt direct de l'entreprise. Les requérants ne contestant pas que les locaux étaient occupés seulement partiellement par la SARL RK Matériaux, le moyen doit être écarté.

S'agissant des factures fictives de fournisseur conduisant à un passif fictif dans les comptes de la SARL D au titre de l'exercice clos en 2014 :

22. Les requérants se bornant à soutenir que les faits relevés par l'administration fiscale résulteraient d'une erreur comptable, sans aucune explication complémentaire, le moyen ne peut qu'être écarté comme dépourvu des précisions permettant d'en apprécier le bien-fondé.

S'agissant de la comptabilisation de factures d'achat non présentées dans les comptes de la SARL D au titre des années 2014 et 2015 :

23. Il résulte de la proposition de rectification que l'administration fiscale a identifié, dans les comptes d'achats des années contrôlées, un nombre important d'écritures de débit d'un compte de charges et de crédit du compte banque. Ces écritures étaient assorties d'un numéro de pièce et d'un numéro d'écriture. Toutefois, le numéro d'écriture affecté ne se rattachait ni à un numéro de taxe sur la valeur ajoutée ni à un numéro de facture, le libellé de l'écriture n'apportant en lui-même aucune indication ou référence, de sorte que le chemin de révision comptable ne permettait pas de rattacher une pièce justificative aux écritures. Aucune facture n'ayant été produite, l'administration a réintégré au résultat imposable la somme de 47 427 euros au titre de l'exercice clos en 2014 et de 69 775 euros au titre de l'exercice clos en 2015. Compte tenu de ces éléments, et en l'absence de facture, la simple allégation selon laquelle les charges en question n'ont pas fait l'objet de pièces justificatives pour des questions de temps, la réalité de la charge n'est pas établie.

S'agissant des charges de copropriété enregistrées par la SARL D et la SARL D Plâtrerie au titre des exercices 2014 et 2015 :

24. La SARL D et la SARL D Plâtrerie ont enregistré en charges des sommes correspondant à des charges de copropriété pour des montants de 3 500 euros au titre de chacun des exercices contrôlés. Les montants ont eu pour contrepartie un crédit du compte courant des deux associés. Au cours des opérations de contrôle, il a été indiqué que ces charges correspondraient au coût de la mise à disposition respective par MM. D d'une partie de leur habitation personnelle à titre de locaux administratifs pour l'exercice de leur activité professionnelle au sein des sociétés. L'administration fiscale a refusé la déduction de ces charges en l'absence de toute pièce justificative. La production de deux photographies de meubles de bureaux, ainsi que de quelques factures d'eau et d'électricité, ne permet pas d'établir la réalité de l'utilisation d'une pièce de bureau dans la résidence principale des associés, alors que les sociétés louent déjà des locaux comprenant un bureau de 20 mètres carrés, pouvant servir à la réalisation de travaux administratifs, et que cette même somme de 7 000 euros a été déduite pour les trois sociétés sœurs détenues par MM. D. Par suite, le moyen doit être écarté.

S'agissant de la comptabilisation d'une immobilisation en charge par la SARL D au titre de l'exercice clos en 2015 pour un montant de 26 640 euros :

25. Aux termes de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'un contribuable demande la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation dans la limite de l'imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande ". Aux termes de l'article L. 205 du même livre : " Les compensations de droits prévues aux articles L. 203 et L. 204 sont opérées dans les mêmes conditions au profit du contribuable à l'encontre duquel l'administration effectue une rectification lorsque ce contribuable invoque une surtaxe commise à son préjudice ou lorsque la rectification fait apparaître une double imposition ".

26. La SARL D a enregistré en charge une facture émise par le fournisseur Eiffage le 13 novembre 2015 pour un montant de 26 640 euros. Cette somme correspond à la réalisation de travaux à l'adresse de " locaux D ", adresse des locaux de la propriété de l'indivision D, donnés en location à la SARL D à compter du 1er août 2015. Ces travaux d'aménagement de locaux occupés par la société pour l'exercice de son activité auraient dû être enregistrés dans un compte d'immobilisation, et non dans un compte de charges. La somme de 22 000 euros, soit 26 640 taxes comprises, a été réintégrée à bon droit dans les résultats de la société. A ce titre, la circonstance que la SARL D ait mis en sommeil son activité au 31 décembre 2015 est sans incidence sur la comptabilisation, au titre de cet exercice, des immobilisations engagées. Dès lors, les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir des dispositions précitées de l'article L. 205 du livre des procédures fiscales pour soutenir que les travaux auraient dû sortir de l'actif au 31 décembre 2015 en qualité de charge. Par suite, la demande de compensation ne peut qu'être rejetée.

S'agissant de la comptabilisation d'une opération fictive d'un montant de 76 325 euros par la SARL D Plâtrerie au titre de l'exercice 2015 :

27. La SARL D Plâtrerie a enregistré une facture d'un montant hors taxes de 76 325 euros le 30 novembre 2015. Cette facture faisant doublon avec une facture déjà enregistrée dans les comptes de la SARL D, la charge a été réintégrée. En se bornant à soutenir que cette comptabilisation résulterait d'une erreur comptable, les requérants n'avancent aucun élément qui justifierait la prise en compte de cette charge.

S'agissant des frais kilométriques enregistrés par la SARL D Plâtrerie au titre de l'exercice 2015 :

28. Il résulte de l'instruction qu'au terme de l'exercice clos en 2015, la SARL D Plâtrerie a comptabilisé des remboursements de frais kilométriques pour des montants de 17 982 euros au profit de M C D et de 16 764 euros au profit de M. B D. Les requérants se bornent à soutenir que même en l'absence de justification des kilomètres parcourus, il conviendrait d'en tenir compte du fait de l'éloignement des chantiers du siège de la société. Néanmoins, la déduction de ces charges implique nécessairement des pièces permettant de justifier de la réalité de l'engagement de la charge, de sorte que le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne les produits non comptabilisés par les deux sociétés :

S'agissant de la comptabilisation de notes d'avoir par la SARL D :

29. Au titre des exercices clos en 2014 et en 2015, des remises effectuées par la société FNIC, fournisseur de la société D, n'ont pas été enregistrées dans les écritures comptables. Ainsi, la SARL a obtenu un remboursement par chèque de sommes, qualifiées d'avoirs au nom de " D ", enregistrées sur les comptes détenus par l'indivision D ou par le compte de M. B D. L'administration fiscale a considéré qu'en n'enregistrant pas ces avoirs dans sa comptabilité, la société avait minoré ses produits et a procédé à une rectification du montant des produits d'un montant de 12 900 euros au titre de l'exercice clos en 2014 et de 9 880 euros au titre de l'exercice clos en 2015. Si les requérants font valoir qu'il s'agirait de cadeaux d'affaires de leur fournisseur, encaissés de façon transparente, les sommes ont été inscrites au crédit du compte client de la SARL D ouvert dans la comptabilité du fournisseur et non à leurs noms personnels. En outre, les notes ont été adressées au siège social de la société et non à leurs adresses personnelles. Par suite, le moyen doit être écarté.

S'agissant des minorations résultant de factures de ventes comptabilisées à tort par la SARL D Plâtrerie en 2016 pour un montant global de 467 180 euros :

30. Des factures émises par la SARL D Plâtrerie et correspondant à des encaissements en 2016 ont été comptabilisées à tort sur l'exercice clos en 2016, l'ensemble de ces 16 factures ayant été enregistré au 1er janvier 2016, soit au premier jour de cet exercice. L'administration s'est reportée aux factures " papier " relatives à ces ventes, toutes émises au cours de l'exercice clos en 2015 et portant des dates de facturation au mois de novembre ou décembre 2015. Elle a considéré que l'ensemble de ces factures présentaient un caractère définitif à leur date d'émission, en prenant en compte les règles particulières de facturation liées à l'activité de travaux publics. Les associés ont fait valoir au cours du contrôle que ces factures avaient été majorées du fait d'une anticipation de produits par rapport à des travaux s'étant poursuivis en 2016. L'administration fiscale a refusé de prendre en compte ces éléments, en considérant que la société n'avait présenté aucun chiffrage sur ce point.

31. En premier lieu, une entreprise peut enregistrer des marges fluctuantes en fonction des contrats conclus, particulièrement dans un secteur comme les travaux publics impliquant un aléa en fonction de l'importance des projets concernés. Dès lors, le tableau comparatif des marges brutes résultant de la prise en compte ou non de la somme de 467 180 euros au titre de l'exercice clos en 2015, dans les deux sociétés, en 2015 et 2016, ne permet pas d'établir que la marge brute en découlant serait dépourvue de réalisme économique pour la SARL D Plâtrerie. Par suite, le moyen tiré du caractère exagéré du taux de marge doit être écarté.

32. En second lieu, aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " () / 2 bis. Pour l'application des 1 et 2, les produits correspondant à des créances sur la clientèle ou à des versements reçus à l'avance en paiement du prix sont rattachés à l'exercice au cours duquel intervient la livraison des biens pour les ventes ou opérations assimilées et l'achèvement des prestations pour les fournitures de services. / Toutefois, ces produits doivent être pris en compte : / () / b. Pour les travaux d'entreprise donnant lieu à réception complète ou partielle, à la date de cette réception, même si elle est seulement provisoire ou faite avec réserves, ou à celle de la mise à la disposition du maître de l'ouvrage si elle est antérieure. / La livraison au sens du premier alinéa s'entend de la remise matérielle du bien lorsque le contrat de vente comporte une clause de réserve de propriété. / () ".

33. Dès lors que la SARL Kopinar n'avait pas inscrit à l'actif de son bilan l'évaluation de ses travaux en cours, l'administration fiscale a pu procéder, à bon droit, à la comptabilisation des factures de vente de ces travaux et rectifier l'actif net de la société au titre de l'exercice 2015, sans qu'y fassent obstacle les dispositions précitées. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à s'en prévaloir.

En ce qui concerne l'acte anormal de gestion résultant de la cession secrète d'un fonds de commerce de la SARL D à la SARL D Plâtrerie au titre de l'année 2015 :

34. S'agissant de la cession d'un élément d'actif immobilisé, lorsque l'administration, qui n'a pas à se prononcer sur l'opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, soutient que la cession a été réalisée à un prix significativement inférieur à la valeur vénale qu'elle a retenue et que le contribuable n'apporte aucun élément de nature à remettre en cause cette évaluation, elle doit être regardée comme apportant la preuve du caractère anormal de l'acte de cession si le contribuable ne justifie pas que l'appauvrissement qui en est résulté a été décidé dans l'intérêt de l'entreprise, soit que celle-ci se soit trouvée dans la nécessité de procéder à la cession à un tel prix, soit qu'elle en ait tiré une contrepartie.

35. La SARL D a exercé son activité jusqu'au 31 décembre 2015. Le 3 mars 2015, la SARL D Plâtrerie a été constituée. Les deux entités ont les mêmes associés, un siège social situé à la même adresse, un domaine d'activité identique, un nom proche, un nom commercial identique, un même gérant, et un établissement principal se situant dans le même local commercial. L'administration fiscale a considéré que la SARL D Plâtrerie n'avait pu débuter son activité commerciale que via des dépenses initialement entreprises par la première société, de sorte qu'il y aurait une transmission totale de l'activité de la SARL D à la SARL D Plâtrerie au 31 décembre 2015, cette opération devant être qualifiée de cession d'un fonds de commerce. L'administration a estimé que la SARL D, en ne valorisant pas cette cession, s'était privée de recettes sans contrepartie, de sorte que la cession était constitutive d'un acte anormal de gestion. Elle a procédé à la valorisation de ce fonds de commerce et réintégré la somme correspondante dans les résultats de la SARL D. En parallèle, s'agissant de la SARL D Plâtrerie, l'administration a considéré que le transfert du fonds avait induit une minoration de l'actif, de sorte que sa valeur a été rattachée à l'actif de cette société. La valeur du fonds retenue a été de 233 173 euros en dernier lieu.

S'agissant du fait générateur de l'opération et de l'année d'imposition correspondante :

36. En l'absence de tout acte de cession, la date de cession du fonds de commerce doit être appréciée en fonction des éléments de faits permettant d'établir l'entrée en jouissance du fonds par la SARL D Plâtrerie. Or, il est constant que la sortie de tous les salariés du registre du personnel a été enregistrée au 31 décembre 2015, l'entrée dans le registre de la SARL D Plâtrerie ayant eu lieu au 1er janvier 2016. En outre, la SARL D Plâtrerie a fait l'acquisition, au 31 décembre 2015, de plusieurs éléments d'actifs de la SARL D, et notamment du matériel, de l'outillage, et des véhicules, pour un montant de 70 049,78 euros. Ainsi, il résulte de l'instruction qu'au 31 décembre 2015, la première société ne disposait plus de moyens d'exploitation, de sorte que la seconde disposait nécessairement de ces moyens. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a considéré que la SARL D Plâtrerie avait commencé à jouir du fonds de commerce de la SARL D au titre de l'année 2015, les requérants n'étant pas fondée à soutenir que la cession aurait dû être rattachée à l'année 2016.

S'agissant du traitement fiscal de l'opération :

37. Les requérants n'identifient pas la valeur de la plus-value dont ils se prévalent, et ne mentionnent notamment pas quelle aurait été la valeur d'acquisition du fonds de commerce. Par suite, ils ne sont fondés à se prévaloir ni des dispositions de l'article 238 quindecies du code général des impôts, qui exonère d'imposition les plus-values issues de la transmission d'une entreprise individuelle, ni de celles de l'article 39 duodecies du code général des impôts, selon lesquelles les plus-values provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé sont soumises au régime des plus-values professionnelles à long terme, imposables au taux de 16 %.

S'agissant de la valorisation du fonds de commerce :

38. L'administration fiscale a relevé que la SARL D avait un chiffre d'affaires très supérieur à la moyenne du chiffre d'affaires déclaré dans la profession. En conséquence, elle a exclu d'avoir recours à une méthode par comparaison, les entreprises savoyardes du même secteur ayant un chiffre d'affaires de l'ordre de 10 fois inférieur. Elle a déterminé la valeur du fonds en se basant sur le chiffre d'affaires réel de l'année 2015, date de la cession, corrigé des insuffisances de déclaration identifiées au cours du contrôle, soit un chiffre d'affaires hors taxes rectifié de 2 756 575 euros. Elle s'est fondée, d'une part, sur une étude réalisée par la fédération française du bâtiment en 2006 intitulée " Evaluer une PME du bâtiment ", selon laquelle la valeur moyenne d'un fonds de commerce dans le secteur du bâtiment serait de 10 % du chiffre d'affaires annuel hors taxes, soit un fonds de commerce d'une valeur de 275 658 euros. Elle s'est également fondée sur des barèmes d'actualité publiés par les chambres du commerce et de l'industrie, selon lesquels la valeur d'un fonds de commerce d'une entreprise du bâtiment se situe en 2015 entre 10 % et 25 % du chiffre d'affaires toutes taxes comprises annuel, soit un fonds de commerce d'une valeur de 330 789 euros. Elle a réalisé une moyenne entre ces deux approches, soit une valeur de 303 223 euros du fonds de commerce cédé. Enfin, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a relevé que la valeur des biens corporels déjà acquis par la SARL D Plâtrerie pour un montant de 70 049,78 euros devait être exclue de ce montant, soit un montant de la valeur du fonds de commerce de 233 173 euros, la méthode retenue par l'administration fiscale ayant été par ailleurs validée.

39. Il convient de relever que l'administration fiscale ayant suivi l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires pour évaluer la valeur du fonds de commerce, les requérants supportent, en application de l'alinéa 2 de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve.

40. Dès lors que les données utilisées par l'administration se fondent sur les particularités du secteur d'activité des sociétés, la faible fidélisation de la clientèle est nécessairement incorporée dans ces estimations. Ainsi, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que l'administration aurait dû retrancher du chiffre d'affaires retenu pour l'estimation de la valeur du fonds de commerce le chiffre d'affaires se rapportant à des contrats de marchés publics sans fidélisation des clients. En outre, si les requérants proposent de retenir une valorisation du fonds de commerce à hauteur de 5 % du chiffre d'affaires, ils ne produisent aucun élément de nature à justifier de ce taux. Dès lors, ils ne démontrent pas que la méthode retenue par l'administration fiscale serait excessivement sommaire ou viciée dans son principe. En outre, ils ne se prévalent d'aucune méthode d'estimation qui serait plus pertinente.

S'agissant de la variation de l'actif net et du droit à compensation :

41. Aux termes de l'article 38 quinquies de l'annexe III au code général des impôts : " 1. Les immobilisations sont inscrites au bilan pour leur valeur d'origine. / Cette valeur d'origine s'entend : / a. Pour les immobilisations acquises à titre onéreux, du coût d'acquisition () ". Il résulte de ces dispositions que, dans le cas où le prix de l'acquisition d'une immobilisation a été volontairement minoré par les parties pour dissimuler une libéralité faite par le vendeur à l'acquéreur, l'administration est fondée à corriger la valeur d'origine de l'immobilisation, comptabilisée par l'entreprise acquéreuse pour son prix d'acquisition, pour y substituer sa valeur vénale, augmentant ainsi son actif net dans la mesure de l'acquisition faite à titre gratuit.

42. Du côté de la SARL D Plâtrerie, la valorisation du fonds de commerce a conduit à une réévaluation de l'actif de la société d'un montant de 233 173 euros. Dès lors que l'inscription de la cession n'avait été écrite ni au bilan d'ouverture ni au bilan de clôture, les requérants ne peuvent pas se prévaloir du principe de la partie double pour corriger l'inscription. En outre, compte tenu de l'existence d'un acte anormal de gestion, la cession ne présente pas le caractère d'une erreur comptable. Enfin, les requérants ne peuvent pas non plus se prévaloir de l'article L. 205 du livre des procédures fiscales, dès lors qu'aucune taxation excessive n'est à compenser avec une taxation insuffisante.

Sur les pénalités :

43. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / () / c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, () la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ".

44. En premier lieu, il résulte de ce qui a été dit précédemment que les redressements sont fondés en droit. Par suite, le moyen selon lequel les pénalités devraient être abandonnées par voie de conséquence de la décharge des impositions contestées doit être écarté.

45. En second lieu, les requérants ne peuvent utilement se prévaloir des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, qui sont sans incidence sur la motivation des pénalités. Toutefois, ainsi que l'énoncent les dispositions de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l'administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. () ".

46. Dès lors que les pénalités mises à la charge des requérants sont issues directement du redressement imposé entre leurs mains du fait de la qualité d'associé de M. D, la proposition de rectification les concernant peut renvoyer, pour la motivation des pénalités, à la motivation des propositions de rectification des deux sociétés. Par suite, les pénalités sont suffisamment motivées.

En ce qui concerne les pénalités pour manquements délibérés :

47. S'agissant, en premier lieu, des factures de ventes de la SARL D Plâtrerie au titre de l'année 2015, l'administration fiscale a relevé que le rattachement de la somme de 461 179,73 euros de bénéfices au titre de l'exercice suivant a permis à la SARL D Plâtrerie de réduire son résultat fiscal de l'exercice clos en 2015 à proportion de 47 %. En outre, l'infraction a concerné 16 factures différentes, toutes enregistrées en novembre et décembre 2015 pour des chantiers dont les travaux en cours n'ont pas été enregistrés en comptabilité. Par suite, le caractère délibéré du manquement est établi, les requérants n'étant pas fondés à soutenir que l'administration fiscale se serait uniquement fondée sur l'importance des montants.

48. S'agissant, en deuxième lieu, de la cession occulte du fonds de commerce, l'administration a relevé que les associés des deux sociétés ne pouvaient ignorer que la transmission du fonds de commerce entre deux sociétés dont ils étaient actionnaires aurait dû nécessiter une transaction entre les deux personnes morales. Ainsi, les chantiers transmis impliquaient nécessairement une transmission parallèle des ressources, de sorte que le caractère délibéré du manquement, dans la commission de cet acte anormal de gestion, est établi.

49. S'agissant, en troisième lieu, de la facture Chausson enregistrée le 31 décembre 2015 pour un montant de 76 325 euros dans les comptes de la SARL D Plâtrerie, l'administration fiscale a relevé que cette charge, relevant d'un doublon avec une facture enregistrée dans la comptabilité de la SARL D, représente à elle seule 48 % du bénéfice déclaré par la SARL D Plâtrerie, de sorte qu'il ne pouvait être ignoré qu'il y avait là une opération fictivement comptabilisée. Ces éléments établissent le caractère délibéré du manquement, les requérants n'étant pas fondés à se prévaloir d'une simple erreur.

50. S'agissant, en quatrième lieu, des charges de copropriété enregistrées pour les deux sociétés, l'administration fiscale s'est fondée sur la circonstance que les deux sociétés ont procédé à la déduction de charges de copropriété du fait de l'occupation d'une pièce de bureau au domicile des associés, avec pour contrepartie un crédit du compte courant des associés, alors qu'aucun justificatif n'a été produit et que les charges étaient redondantes entre les trois sociétés sœurs qu'ils détiennent. Dans ces circonstances, l'administration fiscale établit le caractère délibéré du manquement.

51. Enfin et en dernier lieu, si, pour l'ensemble des manquements relevés, les requérants se prévalent du recours au service d'un cabinet comptable, la circonstance qu'une telle entreprise gère les comptes des sociétés n'est pas de nature à remettre en cause le caractère délibéré des manquements. En outre, le fait qu'il s'agisse d'un premier contrôle n'est pas suffisant, eu égard aux autres éléments de preuve apportés par l'administration fiscale, à remettre en cause le caractère délibéré de ces manquements.

En ce qui concerne les pénalités pour manœuvres frauduleuses :

52. Il résulte de la proposition de rectification adressée à la SARL D que des pénalités pour manœuvres frauduleuses ont été appliquées aux redressements impliquant des factures fictives, l'opération fictive par le biais de la société sœur RK Matériaux et aux notes d'avoirs non comptabilisées.

53. D'une part, le simple fait que des opérations soient enregistrées en comptabilité ne fait pas obstacle à l'existence de manœuvres frauduleuses, dès lors par exemple que des factures fictives peuvent avoir été utilisées pour maquiller des opérations fictives. D'autre part, en majorant son passif de l'année 2014, la SARK D a porté dans sa déclaration de résultats de cette année un bénéfice imposable erroné, de sorte que les requérants ne sont pas fondés à soutenir que le redressement relatif à la réintégration d'un passif fictif ne pouvait faire l'objet de pénalités au titre de l'année 2014. Enfin, les requérants se bornent à soutenir que " des explications ont été données ", sans contester sérieusement l'existence de manœuvres frauduleuses. Par suite, le moyen ne peut qu'être écarté. Par ailleurs, et à l'instar de ce qui a été dit au point 51, les circonstances que la comptabilité ait été tenue par un cabinet comptable et qu'il s'agisse d'un premier contrôle ne font pas obstacle à l'application de la pénalité pour manœuvre frauduleuse.

54. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de M. et Mme D doit être rejetée.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et Mme D est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme B D et à la directrice de contrôle fiscal Centre-Est.

Délibéré après l'audience du 6 janvier 2023, à laquelle siégeaient :

M. L'Hôte, président,

Mme Bardad, première conseillère,

Mme d'Elbreil, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 janvier 2023.

La rapporteure,

M. D'ELBREIL

Le président,

V. L'HÔTELa greffière,

L. ROUYER

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.