Tribunal Administratif de Nantes — Décision N° TA44-1907943

Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 18 juillet 2019, Mme D E B, représentée par Me Lefeuvre, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à sa charge au titre des années 2012, 2013 et 2014, ainsi que des majorations correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la procédure d'imposition dont elle a fait l'objet au titre des années 2012 et 2013 est entachée d'un vice de procédure au regard de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales, l'administration fiscale ayant mis en œuvre la procédure d'évaluation d'office sans lui avoir adressé au préalable de mise en demeure, alors qu'elle ne s'est pas livrée à une activité occulte au sens de l'article L. 169 de ce code ;

- le montant des revenus de capitaux mobiliers qu'elle aurait perçus en provenance de la société Balthazar Communication au cours des années 2012 et 2013, pris en compte par l'administration fiscale pour mettre à sa charge les impositions litigieuses au titre de ces deux années, est erroné, dans la mesure où il y a lieu de prendre en compte les dépenses engagées au cours de cette même période au bénéfice des différentes sociétés dont elle a exercé la gérance ;

- l'administration fiscale ne démontre pas qu'elle a exercé une activité illicite au cours de l'année 2013 en se bornant à se référer aux résultats de l'enquête de police dont elle a fait l'objet ;

- les majorations pour manquement délibéré et activité illicite mises à sa charge au titre des années 2012 et 2013 ne sont pas fondées ;

- le montant du bénéfice que lui aurait procurée l'activité illicite menée au cours de l'année 2014 retenu par l'administration fiscale est erroné, dans la mesure où il y a lieu de prendre en compte les dépenses qu'elle a engagées au cours de cette période au titre de cette activité ;

- le rehaussement pris en compte par l'administration fiscale au titre des revenus de capitaux mobiliers perçus au cours de l'année 2014 n'est pas fondé ;

- elle justifie du montant du crédit d'impôt pour l'emploi d'un salarié à domicile qu'elle a déclaré au titre de l'année 2014 ;

- la majoration pour manquement délibéré mise à sa charge au titre de l'année 2014 n'est pas fondée ;

- il y a lieu pour l'administration fiscale de communiquer l'ensemble des informations bancaires en sa possession qui lui ont été confisquées, afin de garantir le caractère contradictoire de la procédure.

Par un mémoire en défense enregistré le 8 octobre 2019, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre Ouest conclut :

1°) à ce qu'il n'y a plus lieu de statuer à hauteur du dégrèvement de 2 024 euros prononcé le 8 octobre 2019 au titre des années 2012 et 2013 ;

2°) au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Il fait valoir que :

- un dégrèvement de cotisations de contributions sociales a été accordé à Mme E B pour un montant de 2 024 euros, en droits et pénalités, par une décision du 8 octobre 2019 ;

- le surplus des moyens de la requête n'est pas fondé.

Vu les pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme C,

- les conclusions de M. Vauterin, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. Mme D E B a exercé avec son compagnon, M. A B, devenu son époux au cours de l'année 2015, les fonctions de cogérante de la société Balthazar Communication entre 2003 et 2013, puis de la société Le Grand B et de la société Curiosity is Beautiful, qui ont successivement repris l'activité menée par cette première entreprise dans le secteur de la publicité et de la communication jusqu'au courant, respectivement, de l'année 2014 et de l'année 2016. Mme E B a fait l'objet de poursuites pénales à raison de ses agissements au sein de ces sociétés entre 2012 et 2016 et, par un jugement du tribunal correctionnel de Nantes du 18 janvier 2018, a été condamnée, en particulier, pour des faits d'usage de faux en écriture, de tentative d'escroquerie, de banqueroute, d'abus de biens sociaux, de contrefaçon de chèque et d'usage de chèque contrefait commis au cours de cette période. L'administration fiscale, informée de la procédure pénale alors en cours, a engagé à son encontre un examen de sa situation fiscale personnelle, à l'occasion duquel elle a remis en cause le montant des revenus déclarés par l'intéressée au cours des années 2012, 2013 et 2014. Par deux propositions de rectification des 7 décembre 2017 et 20 mars 2018, elle a par suite notifié à Mme E B, selon la procédure d'évaluation d'office, des rehaussements de ses revenus imposables d'une part, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre des années 2012, 2013 et 2014 et, d'autre part, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux au titre des années 2013 et 2014 ainsi, par conséquent, que des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à sa charge au titre de ces trois années. Par sa requête, Mme E B demande la décharge desdites impositions supplémentaires, ainsi que des majorations correspondantes.

Sur l'étendue du litige :

2. Par une décision du 8 octobre 2019, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre Ouest a prononcé le dégrèvement des cotisations supplémentaires de contributions sociales mises à la charge de Mme E B au titre des années 2012 et 2013 à hauteur de la somme de 2 024 euros. Ainsi, les conclusions de la requête tendant à la décharge de ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Il n'y a, par suite, plus lieu d'y statuer.

Sur les conclusions aux fins de décharge des impositions :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : " Peuvent être évalués d'office : / 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales, ou des revenus d'exploitations agricoles imposables selon un régime de bénéfice réel, lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal () / Les dispositions de l'article L. 68 sont applicables dans les cas d'évaluation d'office prévus aux 1° et 2°. ". Aux termes de l'article L. 68 du même livre, dans sa rédaction alors applicable : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. / Toutefois, il n'y a pas lieu de procéder à une mise en demeure : () / 3° Si le contribuable s'est livré à une activité occulte, au sens du troisième alinéa de l'article L. 169 () ". Et aux termes de l'article L. 169 de ce livre, dans sa rédaction alors applicable : " () L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable ou la personne morale mentionnée à la première phrase du présent alinéa n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite. () ".

4. L'administration fiscale a constaté, après avoir consulté les pièces de la procédure pénale dont Mme E B a fait l'objet, qui lui ont été transmises par l'autorité judiciaire, que l'intéressée a reconnu s'être livrée, au cours de la période en litige et dans le cadre de ses fonctions de cogérante de la société Balthazar Communication, de la société Le Grand B puis de la société Curiosity is Beautiful, à une activité consistant à détourner des fonds de ces sociétés à son profit. Ainsi, et comme l'a constaté le tribunal correctionnel de Nantes dans son jugement du 18 janvier 2018 déclarant l'intéressée coupable desdits faits, Mme E B a mis en place, avec son compagnon, un système frauduleux consistant à établir de fausses factures au nom de divers fournisseurs afin de bénéficier de versements de sommes d'argent en provenance de ces sociétés, réalisés sur ses comptes personnels ainsi que sur un compte bancaire ouvert au nom de sa mère, qu'elle a abusivement utilisé, tout en dissimulant en être la bénéficiaire, et a, par ailleurs, directement utilisé les comptes des sociétés en cause pour financer des dépenses personnelles. Il est en outre constant que l'intéressée n'a pas procédé à la déclaration des revenus ainsi perçus. Dans ces conditions, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'exercice, par Mme E B, d'une activité illicite de détournement de fonds. Dès lors que Mme E B s'est ainsi livrée à une activité occulte au sens de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, l'administration pouvait régulièrement, pour l'imposition des revenus que lui a procuré cette activité au cours de la période en litige, mettre en œuvre la procédure d'évaluation d'office prévue par les dispositions précitées de l'article L. 73 de ce livre, sans avoir à lui adresser, au préalable, une mise en demeure, ainsi que le prévoit le 3° de l'article L. 68 du même livre. Par suite, le moyen tiré de l'absence de mise en demeure préalable aux impositions en litige, invoqué au seul titre des années 2012 et 2013, doit être écarté.

5. En second lieu, il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a transmis à Mme E B les 2 et 5 octobre 2017 et le 13 février 2018 les relevés bancaires, copies de chèques et procès-verbaux d'audition dont elle avait obtenu la communication au cours du contrôle, et sur lesquels elle s'est notamment fondée pour mettre à sa charge les impositions litigieuses. Par suite, et en tout état de cause, la requérante n'est pas fondée à soutenir qu'ayant conservé ces documents en sa possession, l'administration ne l'aurait pas mise en mesure de présenter sa défense, en méconnaissance du principe du contradictoire.

En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

S'agissant des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu :

6. En premier lieu, aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital () ". Et aux termes de l'article 111 de ce code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () / c. Les rémunérations et avantages occultes () ".

7. Ainsi qu'il a été dit au point 4, l'administration fiscale a constaté que Mme E B a exercé, au titre des années 2012 et 2013 en litige, alors qu'elle était associée de la société Balthazar Communication, une activité illicite au sens des dispositions précitées de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales. Elle a relevé à ce titre, en se fondant sur les éléments recueillis au cours de l'enquête pénale, le dossier qui lui a été transmis par l'autorité judiciaire et les déclarations effectuées par l'intéressée au cours de cette enquête, qu'au titre de l'année 2012 d'une part, Mme E B a obtenu le versement indu, par la société Balthazar Communication, d'une somme de 11 763 euros sur ses comptes personnels, et d'une somme de 16 016 euros versée sur un compte bancaire ouvert au nom de sa mère, qu'elle utilisait abusivement, et qu'au titre de l'année 2013 d'autre part, elle a obtenu le versement par cette société d'une somme de 4 587 euros, l'ensemble de ces sommes ayant donné lieu à l'établissement de fausses factures. L'administration fiscale a également constaté, au vu des mêmes éléments, que Mme E B a exercé, au titre de l'année 2014, alors qu'elle était associée de la société Curiosity is Beautiful, une activité illicite de détournement de fonds, et qu'elle a obtenu le versement indu sur ses comptes personnels, par cette société, d'une somme de 1 680 euros ayant donné lieu à l'établissement de fausses factures. Elle pouvait, par suite, estimer que les revenus ainsi perçus par l'intéressée correspondaient à des rémunérations et avantages occultes, constitutifs de revenus distribués imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre des années 2012, 2013 et 2014. Si la requérante soutient que, pour déterminer le montant des revenus dont elle a bénéficié, il convenait de déduire des sommes ainsi perçues les frais exposés dans le cadre de son activité, elle ne produit, en tout état de cause, aucun élément de nature à justifier de la réalité et du montant de ces frais. Elle n'apporte pas, par suite, la preuve qui lui incombe en vertu des articles L. 193 et R. 193-1 du livre des procédures fiscales, du caractère exagéré des impositions supplémentaires mises à sa charge à ce titre.

8. En deuxième lieu, aux termes de l'article 92 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus. () ".

9. L'administration fiscale a constaté, ainsi qu'il a été dit au point 4, qu'au titre des années 2013 et 2014, Mme E B a exercé une activité illicite de détournement de fonds au sens des dispositions précitées de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales au détriment de la société Le Grand B. Elle a ainsi relevé, en se fondant sur les éléments recueillis au cours de l'enquête pénale, le dossier qui lui a été transmis par l'autorité judiciaire et les déclarations effectuées par l'intéressée au cours de cette enquête, qu'au titre de l'année 2013, Mme E B a obtenu le versement indu, par la société Le Grand B, d'une somme de 19 135 euros sur ses comptes personnels et sur le compte bancaire ouvert au nom de sa mère qu'elle utilisait abusivement, et qu'au titre de l'année 2014, elle a obtenu d'une part le versement indu d'une somme de 38 304 euros, l'ensemble de ces sommes ayant donné lieu à l'établissement de fausses factures, et d'autre part la prise en charge de frais personnels à hauteur de 4 200 euros. L'administration fiscale pouvait, par suite, imposer les revenus ainsi perçus par l'intéressée dans la catégorie des bénéfices non commerciaux au titre des années 2013 et 2014, la requérante ne justifiant pas qu'elle aurait, dans le cadre de l'activité ainsi exercée, exposé des frais qui devraient être déduits des sommes ainsi perçues pour la détermination des bénéfices réalisés. Mme E B n'apporte par suite pas la preuve, qui lui incombe, du caractère exagéré des impositions supplémentaires ainsi mises à sa charge.

10. En troisième lieu, aux termes de l'article 199 sexdecies du code général des impôts : " 1. Lorsqu'elles n'entrent pas en compte pour l'évaluation des revenus des différentes catégories, ouvrent droit à un crédit d'impôt sur le revenu les sommes versées par un contribuable domicilié en France au sens de l'article 4 B pour : / a) L'emploi d'un salarié qui rend des services définis aux articles L.7231-1 et D. 7231-1 du code du travail (). ".

11. Il résulte de l'instruction que Mme E B a sollicité, au titre de l'année 2014, le bénéfice de l'avantage fiscal institué par l'article 199 sexdecies du code général des impôts pour un montant de 22 048 euros, correspondant à l'emploi d'un salarié à domicile. L'administration fiscale a toutefois refusé de faire droit à sa demande au-delà de la somme de 9 788 euros, les bulletins de salaires produits par l'intéressée au cours du contrôle n'ayant permis de justifier des dépenses exposées à ce titre qu'à hauteur de ce montant. Dans ces conditions, et dès lors qu'elle ne produit aucun élément complémentaire à l'appui de sa demande justifiant de l'emploi effectif d'un salarié à domicile au titre des sommes pour lesquelles le bénéfice du crédit d'impôt a été remis en cause, la requérante n'est pas fondée à contester le rehaussement d'impôt sur le revenu prononcé par l'administration à ce titre.

S'agissant des majorations :

12. En premier lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ".

13. Pour faire application de la majoration pour manquement délibéré au titre des revenus distribués par la société Balthazar Communication à Mme E B au titre des années 2012 et 2013, l'administration fiscale a estimé que celle-ci ne pouvait ignorer avoir eu la disposition des sommes en cause, qui représentent au titre de chacune de ces deux années respectivement plus de 28 000 euros et plus de 25 000 euros, alors qu'elle n'a déclaré avoir perçu que des revenus respectifs de 33 540 euros et 9 900 euros. L'administration a par ailleurs fait application de cette même majoration à raison des rectifications prononcées au titre de l'année 2014, en estimant que l'intéressée ne pouvait ignorer avoir eu la disposition des revenus non déclarés pour un montant de près de 40 000 euros, nettement supérieur aux revenus déclarés à hauteur de 11 191 euros. Dans ces conditions, et eu égard en particulier au montant des sommes non déclarées et aux conditions dans lesquelles Mme E B a obtenu le versement des revenus en cause, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, du caractère délibéré des manquements commis par la requérante. C'est par suite à bon droit qu'elle a mis à sa charge, au titre des années 2012, 2013 et 2014, la majoration de 40 % prévue par le a) de l'article 1729 du code général des impôts.

14. En second lieu, aux termes de l'article de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : () c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte. (). ".

15. Il résulte de ce qui précède que, Mme E B ayant exercé une activité illicite de détournement de fonds au détriment de la société Curiosity is Beautiful, et n'ayant pas déposé les déclarations qu'elle était tenue de souscrire à ce titre, a exercé une activité occulte au titre de l'année 2013. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a assorti les cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu mises à la charge de la requérante à raison des revenus tirés de cette activité, au titre de cette année, de la majoration de 80 % prévue par les dispositions précitées de l'article 1728 du code général des impôts.

16. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de Mme E B tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à sa charge au titre des années 2012, 2013 et 2014, ainsi que des majorations correspondantes, doivent être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

17. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante à la présente instance, la somme demandée par Mme E B au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à hauteur du dégrèvement d'un montant de 2 024 euros au titre des années 2012 et 2013 prononcé le 8 octobre 2019 par le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre Ouest.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à Mme D E B et au directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre Ouest.

Délibéré après l'audience du 14 novembre 2022, à laquelle siégeaient :

M. Livenais, président,

Mme Rosemberg, première conseillère,

Mme Thierry, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 2 décembre 2022.

La rapporteure,

V. C

Le président,

Y. LIVENAIS

Le greffier,

E. LE LUDEC

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier,

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