Tribunal Administratif d'Orléans — Décision N° TA45-2101713

Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 8 mai 2021, M. B A, représenté par la SELARL d'avocats Delpeyroux et associés, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti pour la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la proposition de rectification doit être considérée comme insuffisamment motivée à raison de la mention erronée affectant la date à laquelle lui a été créditée la somme de 9 400 euros ;

- les sommes portées au crédit de ses comptes bancaires que l'administration a regardées comme des recettes liées à son activité individuelle de négociant automobile sont en fait des remboursements de prêts non passibles de la taxe sur la valeur ajoutée ;

- les véhicules d'occasion étant achetés à des assujettis revendeurs, les ventes réalisées devaient être soumises à la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge ;

- l'administration ne pouvait pas lui appliquer la majoration de 100 % pour opposition à contrôle fiscal dès lors qu'il a été empêché car malade.

Par un mémoire enregistré le 27 juillet 2021, le directeur régional des finances publiques du Centre-Val de Loire et du département du Loiret conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- en raison de la procédure d'imposition d'office diligentée sur le fondement de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, il appartient au requérant de démontrer la véracité de ses allégations s'agissant du caractère non imposable des sommes constatées au crédit de ses comptes bancaires ; en l'espèce, il ne produit aucune pièce justificative au soutien de ses assertions qualifiant de prêts ou d'avances les sommes litigieuses ;

- l'erreur de date s'agissant de la somme de 9 400 euros portée au crédit du compte bancaire du requérant ne résulte que d'une erreur de retranscription ;

- les certificats de cession et d'acquisition de véhicules joints à la requête ne peuvent suffire à déterminer l'éligibilité de ces opérations au régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge alors qu'en application des dispositions de l'article 297 F du code général des impôts, le requérant était dans l'obligation de tenir une comptabilité analytique et qu'il ne l'a pas fait ;

- l'opposition à contrôle fiscal a été établie à la lumière de la chronologie de la procédure de contrôle qui démontre le manque de collaboration du requérant qui au demeurant ne produit aucun certificat médical de nature à établir la véracité de ses allégations.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. C,

- et les conclusions de Mme Doisneau-Herry, rapporteure publique,

Considérant ce qui suit :

1. M. B A exerce depuis le 1er septembre 2013 une activité individuelle de négociant automobile et de prestations de services sous l'enseigne Prestige Autos 45 pour laquelle il a opté pour le régime micro en matière de bénéfice industriel et commercial et bénéficie de la franchise en base en taxe sur la valeur ajoutée. Toutefois, pour l'année 2013, il lui a été notifié par une proposition de rectification adressée le 12 décembre 2016 que le chiffre d'affaires qu'il réalisait dépassait les seuils du régime des micro-entreprises, que son option pour ce régime était devenue caduque à compter du 1er janvier 2014 et qu'il relevait dorénavant d'un régime réel d'imposition tant en matière de bénéfices qu'en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Malgré des mises en demeure qui lui ont été adressées le 11 juillet 2016, il n'a pas déposé de déclarations pour ses revenus des années 2014 et 2015, ni de déclaration de résultat ou de taxe sur la valeur ajoutée pour les mêmes années. Il a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er septembre 2013 au 31 décembre 2015, étendue au 31 mai 2016 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Considérant qu'avisé du contrôle fiscal auquel il était soumis, il s'était dérobé aux opérations de contrôle, le service a appliqué la procédure d'évaluation d'office prévue par l'article L. 74 du livre des procédures fiscales. A la suite de cette procédure, des rectifications en matière de taxe sur la valeur ajoutée et de bénéfices industriels et commerciaux pour les années 2014 et 2015 ont été portés à sa connaissance par lettre n° 3924 du 20 février 2017. Par une réponse du 31 mars 2017, les rehaussements ont été maintenus à la suite des observations que l'intéressé a présentées le 16 mars précédent. A la suite de la mise en recouvrement des impositions supplémentaires mises à sa charge, M. A a, par une réclamation du 28 décembre 2020, contesté les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge. Sa réclamation a fait l'objet d'une décision d'admission partielle du 17 février 2021. Par la présente requête, M. A sollicite la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée restant à sa charge.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

2. Aux termes de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales : " Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers. / Ces dispositions s'appliquent en cas d'opposition à la mise en oeuvre du contrôle dans les conditions prévues aux I et II de l'article L. 47 A () ". Aux termes de l'article L. 76 du même livre : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions () / Les dispositions du présent article ne sont pas applicables dans les cas prévus au deuxième alinéa de l'article L. 67 ". L'article L. 67 de ce livre vise notamment le cas où " un contrôle fiscal n'a pu avoir lieu du fait du contribuable ".

3. Il résulte des dispositions précitées que, lorsque les bases de l'imposition d'un contribuable ont été évaluées d'office à la suite de son opposition au contrôle fiscal, le législateur a entendu priver l'intéressé, qui s'est de lui-même placé en dehors des règles applicables à la procédure d'imposition, des garanties dont bénéficient les contribuables, qu'ils soient imposés selon la procédure contradictoire ou selon une procédure d'imposition d'office, et notamment de celles tenant à l'obligation qui pèse sur le service de mettre en demeure le contribuable de régulariser sa situation, de lui notifier une proposition de rectification motivée, et de l'informer sur l'origine et la teneur des renseignements obtenus de tiers et utilisés pour fonder l'imposition. Si l'administration adresse néanmoins au contribuable une proposition de rectification, les irrégularités entachant cette notification demeurent sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition. Aucune disposition ou stipulation non plus qu'aucun principe de valeur supra législative n'impose au service, spécifiquement en matière de taxe sur la valeur ajoutée, d'adresser une proposition de rectification motivée au contribuable qui s'est opposé au contrôle.

4. En premier lieu, si le requérant entend contester la mise en œuvre de la procédure de taxation d'office dont il a fait l'objet en soutenant qu'il a été empêché pour des raisons médicales, il n'apporte à l'appui de ses allégations aucun élément permettant d'établir la véracité de ses dires alors qu'il résulte de l'instruction, et plus particulièrement de la chronologie des opérations de contrôle produite à l'instance, qu'il a sollicité de manière dilatoire des reports et n'a pas honoré à plusieurs reprises les rendez-vous fixés en prenant en compte les disponibilités qu'il avait exprimées. Dans ces conditions, la situation d'opposition à contrôle fiscal était caractérisée.

5. La situation d'opposition étant établie et régulièrement constatée, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification résultant de l'erreur sur la date d'un crédit de 9 400 euros porté au compte du requérant et regardé comme du chiffre d'affaires passible de la taxe sur la valeur ajoutée par l'administration est inopérant.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

S'agissant des sommes qualifiées de prêts par le requérant :

6. Aux termes de l'article L. 193 du même livre : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ".

7. Il résulte de l'instruction que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée litigieux ont été établis à l'issue de la procédure de taxation d'office diligentée à l'encontre du requérant en application de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales. Dès lors, en application de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, il supporte la charge d'établir l'exagération des impositions mises à sa charge.

8. M. A fait valoir que l'administration a rehaussé à tort le chiffre d'affaires de son activité à partir des crédits portés sur ses comptes bancaires en intégrant indûment des apports familiaux ou des prêts de tiers et que les sommes créditées sur ses comptes bancaires professionnel et personnel ouverts auprès de la Caisse Régionale du Crédit Agricole Mutuel Centre Loire numéros 720015511869 et 70033814154 pour des montants de 3 000 euros le 10 février 2014, 32 993,12 euros le 3 novembre 2015, 10 000 euros le 12 novembre 2015, 43 060 euros le 14 décembre 2015, 9 400 le 19 août 2015, 1 300 euros le 4 décembre 2014, 1 270 euros le 30 janvier 2015, 2 500 euros le 3 février 2015 et 50 000 euros le 29 novembre 2015, ne sont pas des recettes professionnelles taxables mais des prêts consentis par des tiers que l'administration ne pouvait pas réintégrer dans son résultat imposable. Il ne produit toutefois aucune pièce, telle qu'un contrat ou une déclaration de prêt, de nature à établir que ces sommes auraient eu la nature d'un prêt ou d'une avance non imposable. Dans ces conditions, M. A n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, que les sommes en question n'auraient pas le caractère d'un produit de son activité professionnelle. Par suite, il n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration a réintégré les sommes correspondantes dans son chiffre d'affaires et a rappelé la taxe sur la valeur ajoutée correspondante.

S'agissant de l'application d'une taxe sur la valeur ajoutée sur la marge :

9. D'une part, aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. - Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel () ". Aux termes de l'article 256 bis du même code : " I. 1° Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie lorsque le vendeur est un assujetti agissant en tant que tel et qui ne bénéficie pas dans son Etat du régime particulier de franchise des petites entreprises () / 2° bis Les acquisitions intracommunautaires de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque le vendeur ou l'assujetti est un assujetti revendeur qui a appliqué dans l'Etat membre de départ de l'expédition ou du transport du bien les dispositions de la législation de cet Etat prises pour la mise en œuvre des articles 312 à 325 ou 333 à 341 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 () ". Aux termes de l'article 266 du même code: " 1. La base d'imposition est constituée : / a. Pour les livraisons de biens () par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations () ".

10. D'autre part, aux termes de l'article 297 A du même code : " I. - 1° La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat () ". Aux termes de l'article 297 C du même code : " Pour chaque livraison de biens d'occasion, d'oeuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité, les assujettis revendeurs peuvent appliquer les règles de taxe sur la valeur ajoutée applicables aux autres assujettis ". Aux termes de l'article 297 E du même code : " Les assujettis qui appliquent les dispositions de l'article 297 A ne peuvent pas faire apparaître la taxe sur la valeur ajoutée sur leurs factures ". Aux termes de l'article 297 F de ce code : " Les assujettis qui effectuent des opérations portant sur des biens d'occasion, des oeuvres d'art, des objets de collection ou d'antiquité doivent comptabiliser distinctement par mode d'imposition leurs opérations portant sur ces biens ". Enfin aux termes du I de l'article 242 nonies A de l'annexe II au code général des impôts : " Les mentions obligatoires qui doivent figurer sur les factures en application du II de l'article 289 du code général des impôts sont les suivantes : () / 8° Pour chacun des biens livrés ou des services rendus, la quantité, la dénomination précise, le prix unitaire hors taxes et le taux de taxe sur la valeur ajoutée légalement applicable ou, le cas échéant, le bénéfice d'une exonération () / 11° Le montant de la taxe à payer et, par taux d'imposition, le total hors taxe et la taxe correspondante mentionnés distinctement () / 12° En cas d'exonération, la référence à la disposition pertinente du code général des impôts ou à la disposition correspondante de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ou à toute autre mention indiquant que l'opération bénéficie d'une mesure d'exonération () / 16° En cas d'application du régime prévu par l'article 297 A du code précité, la mention " Régime particulier-Biens d'occasion " () ".

11. Il résulte de ces dispositions qu'une entreprise française assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée a la qualité d'assujetti revendeur et peut appliquer le régime de taxation sur la marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts lorsqu'elle revend un bien d'occasion acquis auprès d'un fournisseur situé dans un autre Etat membre qui, en sa qualité d'assujetti revendeur, lui a délivré une facture conforme aux dispositions précitées de l'article 297 E du code général des impôts et de l'article 242 nonies A de l'annexe II du même code et dont le fournisseur a aussi cette qualité ou n'est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée. L'administration peut toutefois remettre en cause l'application de ce régime lorsque l'entreprise française ne pouvait ignorer la circonstance que son fournisseur n'avait pas la qualité d'assujetti revendeur et n'était pas autorisé à appliquer lui-même le régime de taxation sur la marge.

12. M. A fait valoir que les véhicules d'occasion qu'il revendait étaient achetés à des assujettis revendeurs et que partant, les ventes réalisées devaient être soumises à la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge. Toutefois, contrairement à ce que soutient le requérant, sont exclues du régime de la marge des reventes de biens qui ont été achetés auprès d'un assujetti qui a facturé de la taxe sur la valeur ajoutée sur sa livraison. Le régime de la marge n'est applicable que si le bien d'occasion a initialement été acheté à un prix ne comprenant pas de taxe sur la valeur ajoutée ou sous le régime de la marge. En outre, ce régime n'est pas obligatoire dès lors que l'article 297 C du code général des impôts permet aux assujettis revendeurs, pour chaque livraison, de choisir ou non d'appliquer les règles de taxe sur la valeur ajoutée applicables aux autres assujettis.

13. Il résulte de l'instruction qu'après avoir regardé les encaissements non déclarés par M. A sur ses comptes professionnel et personnel comme constituant des recettes professionnelles et distingué au sein de ses recettes celles provenant de son activité de prestation de services de celles résultant de la vente de véhicules d'occasion, en l'absence de tenue d'une comptabilité distincte par mode d'imposition conformément aux dispositions précitées de l'article 297 F du code général des impôts, de factures d'acquisition ou de revente ou de tout autre document permettant le suivi de chacune des ventes permettant de calculer la marge réalisée pour chaque véhicule, l'administration a considéré que le chiffre d'affaires de M. A résultant de son activité de ventes de véhicules d'occasion devait être soumis au régime général de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée étant calculée sur le prix de vente total réputé toutes taxes comprises, ramené hors taxe. Le requérant, à l'appui de ses prétentions, produit les certificats de cession et d'acquisition ainsi que certaines des factures d'acquisition relatifs à sept véhicules.

Quant aux véhicules de marques Audi et BMW :

14. Il résulte de l'instruction que ces véhicules ont été acquis auprès de personnes physiques domiciliées en France dont, en l'absence de productions des éléments de facturation relatifs à l'acquisition des véhicules, il est impossible d'apprécier la qualité d'assujetti ou non. La production des formulaires Cerfa n° 13754*02 de déclaration de cession est sans incidence.

Quant au véhicule Citroën C4 Picasso :

15. Il résulte de l'instruction que ce véhicule a été acquis auprès de la société à responsabilité limitée Constant Carrosserie située à Beaumont, en France, dont la version provisoire de la facture d'acquisition produite par le requérant comporte des mentions contradictoires s'agissant du mode de règlement tant du restant dû après acompte de 2 700 euros, la mention portée en face de la rubrique Mode règlement faisant état d'un chèque alors que la mention manuscrite " TVA sur la marge bénéficiaire incluse - PS la vente calcule TTC selon l'art. 297 A du CGI " indique " 1 000 euros en espèces ", que de l'acompte lui-même dès lors qu'il y est fait mention d'un virement et que le requérant produit un bordereau de chèque de banque.

Quant aux quatre véhicules de marque Renault, Citroën et Volkswagen acquis auprès d'établissements situés hors de France :

16. Il résulte de l'instruction que quatre des véhicules litigieux ont été acquis auprès de sociétés situées hors de France, en Belgique ou au Pays-Bas. Toutefois, pour deux de ces véhicules de marques Renault et Citroën, les factures d'acquisition auprès des sociétés Wolters Auto's VOF située au Pays-Bas et Inter Cars située en Belgique ne sont pas produites. La production des certificats douaniers, délivrés par l'administration pour les seuls besoins de l'immatriculation desdits véhicules ou de leur francisation, ne valant pas prise de position sur le régime fiscal applicable à la transaction malgré la mention y figurant relative à l'application du régime de la marge, est sans incidence.

17. S'agissant du véhicule Renault Laguna acquis pour un prix de 5 200 euros auprès de la société de droit belge Autohandel Vanhoo NV, il ressort des mentions de la facture d'acquisition que la livraison était soumise au régime spécial de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge. Toutefois, d'une part, le virement mis en regard par le requérant est daté du 22 mai 2015 alors qu'il ne ressort pas des mentions de la facture d'acquisition datée du 27 mai 2015 qu'un acompte aurait été versé ni que le prix aurait déjà été acquitté et d'autre part, le virement est adressé à " AG Marketplaats " et non à la société Autohandel Vanhoo NV. Enfin, aucun élément probant n'est produit s'agissant de la vente de ce véhicule.

18. S'agissant du dernier véhicule en litige, de marque Volkswagen, acquis auprès de la société DMC en Belgique pour un montant de 18 500 euros, sa facture d'acquisition mentionne une " livraison sous réserve des arrangements spéciaux pour l'imposition de la marge de profit " trop imprécise pour savoir quel a été le régime effectivement appliqué. En outre, alors que la facture d'acquisition de ce véhicule par le requérant est datée du 13 août 2015, le certificat de cession produit fait état d'une cession à l'acquéreur final le 6 août 2015.

19. Il résulte de tout ce qui précède, eu égard à l'absence de pièces justificatives ou aux contradictions que comportent les pièces produites qui ne remplissent pas les prescriptions de l'article 242 nonies A de l'annexe II au code général des impôts, qu'il n'est pas établi que les cessions en litige devaient être soumises au régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge.

En ce qui concerne la majoration prévue par l'article 1732 du code général des impôts :

20. Aux termes de l'article 1732 du code général des impôts : " La mise en œuvre de la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales entraîne : / a. L'application d'une majoration de 100 % aux droits rappelés ou aux créances de nature fiscale qui doivent être restituées à l'Etat () ".

21. Il résulte de ce qui a été dit au point 4 que c'est à bon droit que l'administration a mis en œuvre à l'encontre du requérant la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales. Par suite, l'intéressé n'est pas fondé à contester la majoration prévue par le a de l'article 1732 du code général des impôts que l'administration lui a appliquée.

22. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée doivent être rejetées, y compris en ce qui concerne les majorations prévues par le a de l'article 1732 du code général des impôts. Par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, elles-aussi, être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et à la directrice régionale des finances publiques du Centre-Val de Loiret du département du Loiret.

Délibéré après l'audience du 31 mars 2023, à laquelle siégeaient :

M. Dorlencourt, président,

Mme Le Toullec, première conseillère,

M. Lardennois, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 14 avril 2023.

Le rapporteur,

Stéphane C

Le président,

Frédéric DORLENCOURT

La greffière,

Isabelle METEAU

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.