Tribunal Administratif de Châlons-en-Champagne — Décision N° TA51-2100646

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 22 mars 2021, Mme B A, représentée par Me Demailly, demande au tribunal :

1°) à titre principal, de prononcer la réduction, en droits et pénalités, des cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2014, en retenant un prix de cession des titres de la société Hôtellerie Michel Nicolle de 400 000 euros ;

2°) à titre subsidiaire, de prononcer la réduction, en droits et pénalités, des cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2014, en retenant un prix de cession des titres de la société Hôtellerie Michel Nicolle de 460 162 euros ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- le prix de cession des titres de la société Hôtellerie Michel Nicolle à retenir pour le calcul de la plus-value, initialement fixé à 660 000 euros, a été ramené à 400 000 euros par un protocole transactionnel conclu le 12 octobre 2015 ;

- à supposer même qu'elle puisse être regardée comme ayant perçu une somme supérieure à 400 000 euros, celle-ci ne saurait être supérieure à la somme de 460 162,32 euros ;

- les énonciations contenues au paragraphe 70 de l'instruction BOI-RPPM -PVBMI-30-10-10 du 4 mars 2016 permettent au contribuable d'obtenir, sur réclamation, une restitution partielle ou totale des droits indûment versés si ultérieurement le contrat de cession est annulé, résolu ou rescindé.

Par un mémoire en défense, enregistré le 14 septembre 2021, l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Est conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens soulevés par Mme A ne sont pas fondés.

L'instruction a été close avec effet immédiat le 20 mai 2022 en application des dispositions combinées des articles R. 611-11-1 et R. 613-1 du code de justice administrative.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code civil ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Gauthier-Ameil, conseiller,

- et les conclusions de M. Torrente, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. Par un acte du 3 mars 2014, Mme A et son époux, décédé en 2015, ont cédé à la société Financière collective generale sparkassen konzem (FCGS) les parts numérotées 1 à 500 qu'ils détenaient au sein de la société Hôtellerie Michel Nicolle. Les intéressés n'ont pas déclaré la plus-value sur cession de valeurs mobilières et droits sociaux ainsi réalisée. A l'issue d'un contrôle sur pièces, la direction spécialisée de contrôle fiscal Est a, par une proposition de rectification du 22 décembre 2017 et selon la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, informé Mme A de la réintégration de la plus-value de cession dans les revenus de l'année 2014. Les cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2014 ont été mises en recouvrement le 30 septembre 2018. Mme A a contesté ces impositions par une réclamation du 19 octobre 2020, à laquelle l'administration a, par décision du 16 février 2021, partiellement fait droit. Mme A demande au tribunal de prononcer la réduction en droits et pénalités, des cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2014.

Sur les conclusions à fin de réduction :

En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

2. Aux termes de l'article 150-0 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'année 2014 : " I. - 1. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices non commerciaux et aux bénéfices agricoles ainsi que des articles 150 UB et 150 UC, les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement, par personne interposée ou par l'intermédiaire d'une fiducie, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l'impôt sur le revenu. () ". Aux termes du 1. de l'article 150-0 D du même code, dans sa rédaction applicable à la même année : " Les gains nets mentionnés au I de l'article 150-0 A sont constitués par la différence entre le prix effectif de cession des titres ou droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix effectif d'acquisition par celui-ci diminué, le cas échéant, des réductions d'impôt effectivement obtenues dans les conditions prévues à l'article 199 terdecies-0 A, ou, en cas d'acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation () ". Aux termes de l'article 1583 du code civil : " () la propriété est acquise de droit à l'acheteur à l'égard du vendeur, dès qu'on est convenu de la chose et du prix, quoique la chose n'ait pas encore été livrée ni le prix payé ". Il résulte de ces dispositions que la date à laquelle la cession de titres d'une société doit être regardée comme réalisée est celle à laquelle s'opère entre les parties, indépendamment des modalités de paiement, le transfert de propriété. Ce transfert de propriété a lieu, sauf stipulations contractuelles contraires, à la date où un accord intervient sur la chose et le prix, même si ce transfert n'est opposable à l'administration qu'à compter de sa date d'inscription au registre de la société émettrice ou du jour auquel elle a été informée de la cession, s'il est antérieur à cette date. La plus-value éventuellement constatée lors de la cession des titres est imposable entre les mains du cédant au titre de l'année au cours de laquelle l'opération est intervenue.

3. Le 3 mars 2014, Mme A et son époux, d'une part, et la société Financière collective générale sparkassen konzem, d'autre part, ont opéré, par accord sur la chose et le prix, la cession des titres de la société Hôtellerie Michel Nicolle pour un montant de 660 000 euros. A la suite d'un contrôle sur pièces, des cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2014 à raison de cette plus-value ont été mises en recouvrement. Pour contester le calcul de la plus-value de cession imposable au titre de l'année 2014, Mme A se prévaut d'un protocole transactionnel conclu le 12 octobre 2015 aux termes duquel le prix de cession de ces parts a été ramené de 660 000 euros à 400 000 euros. Toutefois, cet événement, survenu postérieurement à l'année au cours de laquelle la cession a été réalisée et à l'année d'imposition de la plus-value, ne saurait être pris en compte pour le calcul de la plus-value de cession et est sans incidence sur le bien-fondé des impositions litigeuses. Par ailleurs, la circonstance que Mme A n'aurait perçu que la somme de 460 162,32 euros au titre de cette cession est également sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige.

En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :

4. Aux termes des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales. ".

5. Mme A se prévaut, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'interprétation administrative de la loi fiscale énoncée au paragraphe n° 70 de l'instruction BOI-RPPM -PVBMI-30-10-10 selon laquelle : " La plus-value ayant en principe été soumise à l'impôt sur le revenu au titre de l'année de la conclusion de la transaction, si ultérieurement le contrat est annulé, résolu ou rescindé, le contribuable peut obtenir, sur réclamation, une restitution partielle ou totale des droits indûment versés. La demande de dégrèvement de l'imposition initialement établie peut-être présentée dans un délai dont le point de départ est constitué par la date d'annulation, de la rescision ou de la résolution de la vente, et qui expire le 31 décembre de la deuxième année suivante ".

6. En l'absence de déclaration de la plus-value litigieuse et d'imposition établie au titre de l'année 2014, les impositions contestées ont la nature d'impositions primitives. Mme A n'est, dès lors, pas fondée à invoquer les dispositions du premier alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, qui ne s'appliquent qu'aux rehaussements d'impositions antérieures. La requérante, qui n'avait pas déclaré la plus-value litigieuse, ne peut davantage être regardée comme ayant fait application, au sens du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'interprétation de la loi fiscale énoncée à l'instruction invoquée et s'en prévaloir pour obtenir, sur réclamation, la réduction de l'imposition établie par l'administration fiscale. En tout état de cause, Mme A, qui a déposé une réclamation tendant au bénéfice de ces énonciations le 14 octobre 2020, soit au-delà du délai prévu qui, en l'espèce, expirait le 31 décembre 2017, n'est pas fondée à se prévaloir de l'interprétation administrative de la loi fiscale contenue au paragraphe n° 70 de l'instruction BOI-RPPM -PVBMI-30-10-10 dans le champ duquel elle n'entre pas.

7. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de Mme A à fin de réduction présentées tant à titre principal qu'à titre subsidiaire ne peuvent qu'être rejetées.

Sur les frais de l'instance :

8. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que demande Mme A au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E:

Article 1er : La requête de Mme A est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à Mme B A et à l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Est.

Délibéré après l'audience du 15 septembre 2022, à laquelle siégeaient :

Mme Mach, présidente,

Mme Castellani, première conseillère,

M. Gauthier-Ameil, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 septembre 2022.

Le rapporteur,

Signé

F. GAUTHIER-AMEILLa présidente,

Signé

A-S. MACH

La greffière,

Signé

A. DEFORGE