Tribunal Administratif de Châlons-en-Champagne — Décision N° TA51-2102058

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 13 septembre 2021, la société 8116563 Canada Inc, représentée par Me Maucour, demande au tribunal :

1°) de prononcer la réduction à hauteur de 61 835 euros des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre des années 2012, 2013 et 2014 ainsi que la réduction à due concurrence des intérêts de retard correspondants et la décharge de la majoration de 40 % correspondant à ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée ;

2°) de prononcer, à titre principal, la décharge des cotisations supplémentaires de retenue à la source auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 et 2014, ainsi que des intérêts de retard et de la majoration de 40 % correspondants, ou, à titre subsidiaire, de prononcer la réduction de ces cotisations à hauteur de 51 000 euros, ainsi que la réduction à due concurrence des intérêts de retard et de la majoration correspondants ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

S'agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

- la comptabilité présentée au service vérificateur est probante ;

- la méthode retenue par le service pour reconstituer les proportions du chiffre d'affaires au titre des années en litige relevant respectivement du taux normal de taxe sur la valeur ajoutée et du taux réduit, n'est pas pertinente et aboutit à des résultats incohérents ; elle repose sur des montants d'achats erronés et omet à tort de tenir compte du caractère périssable des produits et des frais de douanes et de transports d'environ 22 % concernant les importations du Canada ;

- une méthode alternative de détermination des rappels de taxe sur la valeur ajoutée doit être utilisée en reconstituant les montants de chiffre d'affaires hors taxes à partir du chiffre d'affaires toutes taxes comprises, avec application d'un taux moyen de taxe sur la valeur ajoutée calculé à partir de la ventilation du chiffre d'affaires entre la proportion relevant du taux normal et celle relevant du taux réduit, soit un taux moyen de taxe sur la valeur ajoutée de 10,44 % ;

- les chiffres d'affaires sur les années en litige relèvent du taux réduit à hauteur d'une moyenne de 65 %, conformément à ce qui ressortait de ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée, ou subsidiairement d'une moyenne pondérée de 60 % ;

- les montants de taxe sur la valeur ajoutée déductible sont ceux déterminés sur la base de sa comptabilité et tenant compte des débours de M. A ;

S'agissant des retenues à la source :

- elle n'est pas redevable de la retenue à la source dès lors qu'elle ne disposait pas d'un établissement stable en France ;

- elle n'est pas redevable de la retenue à la source dès lors qu'il n'est pas établi que les sommes en cause ont été appréhendées par M. A ;

- à titre subsidiaire, le taux de la retenue à la source devrait être, non de 15 % ainsi que l'a retenu le service, mais de 5 % en application de l'article 10-8 de la convention fiscale franco-canadienne ;

- le taux réduit de 5 % est applicable conformément aux énonciations contenues dans le bulletin officiel des finances publiques parues au point 20 du BOl-INT-CVB-CAN-10 ;

S'agissant de la majoration de 40 % appliquée aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

- elle n'est pas justifiée par l'existence de manquements délibérés.

Par un mémoire en défense et des pièces complémentaires, enregistrés les 5 novembre 2021 et 13 juillet 2023, le directeur départemental des finances publiques de la Marne conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- la charge de la preuve pèse sur la société 8116563 Canada Inc en application de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales dès lors qu'elle n'a présenté aucune comptabilité au cours des opérations de contrôle ;

- les moyens soulevés par la société 8116563 Canada Inc ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 30 janvier 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 15 février 2024.

Le 22 février 2024, des pièces ont été enregistrées pour le directeur départemental des finances publiques de la Marne, en réponse à une demande qui lui avait été adressée sur le fondement de l'article R. 613-1-1 du code de justice administrative, lesquelles ont été communiquées à la société 8116563 Canada Inc sur le même fondement le 4 mars 2024.

Le 27 février 2024, des pièces ont été enregistrées pour la société 8116563 Canada Inc en réponse à une demande qui lui avait été adressée sur le fondement de l'article R. 613-1-1 du code de justice administrative et n'ont pas été communiquées.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention entre la France et le Canada tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune signée le 2 mai 1975 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Rifflard, conseiller,

- les conclusions de Mme Castellani, rapporteure publique,

- et les observations de Me Maucour, représentant la société 8116563 Canada Inc.

Considérant ce qui suit :

1. La société 8116563 Canada Inc, qui a son siège social au Canada, réalise une activité commerciale en France de vente au détail de produits alimentaires et de souvenirs, principalement sur les marchés de Noël. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2012 au 30 septembre 2015. Par deux propositions de rectification du 15 décembre 2015 et du 28 octobre 2016, le service a porté à sa connaissance qu'il entendait la soumettre à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2012, 2013 et 2014 et à des cotisations supplémentaires de retenue à la source au titre des années 2013 et 2014. Après que la société 8116563 Canada Inc a présenté des observations, le service a maintenu, par des courriers du 31 janvier 2017 et du 20 mars 2017, l'intégralité de ces rappels et cotisations supplémentaires, soit un total de rappels de taxe sur la valeur ajoutée de 159 693 euros et un total de cotisations de retenue à la source de 76 504 euros, ces impositions étant en outre assorties d'intérêts de retard et de majorations de 40 % pour manquement délibéré. Concernant les rappels de taxe sur la valeur ajoutée, la société 8116563 Canada Inc a demandé le 7 mars 2017 au service d'examiner sa comptabilité qu'elle lui présentait pour la première fois. A l'issue de cet examen, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été ramenés à un montant de 107 252 euros, assortis d'intérêts de retard et de la majoration de 40 %. Ces rappels et cotisations supplémentaires ont été mis en recouvrement le 15 décembre 2017. Par une réclamation du 17 décembre 2019, la société 8116563 Canada Inc a demandé à l'administration le dégrèvement de ces rappels et cotisations supplémentaires, demande qui a été rejetée par décision du 12 mai 2021. Par sa requête, la société 8116563 Canada Inc demande au tribunal de prononcer, d'une part, la réduction à hauteur de 61 835 euros des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ainsi que des intérêts de retard et des pénalités correspondants et, d'autre part, la décharge ou, à défaut, la réduction à hauteur de 51 000 euros, des cotisations supplémentaires de retenue à la source et des intérêts de retard et pénalités correspondants.

Sur les conclusions à fin de réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

2. Aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " Lorsque l'une des commissions ou le comité mentionnés à l'article L. 59 est saisi d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. / Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 ".

3. Il résulte de l'instruction qu'aucune pièce comptable n'a été présentée au service vérificateur lors de la vérification de comptabilité, un procès-verbal de défaut de comptabilité ayant été notifié à la société 8116563 Canada Inc le 1er décembre 2015. Toutefois, il est constant que, postérieurement à la clôture des opérations de contrôle, le service a examiné, sur la demande de la société 8116563 Canada Inc, une comptabilité reconstituée par celle-ci selon les normes françaises et a établi les montants définitifs de rappels de taxe sur la valeur ajoutée à partir de cette comptabilité. Dans ces conditions, l'administration n'est pas fondée à faire valoir qu'en application de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve incombe au contribuable en raison d'un défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu.

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée collectée :

4. D'une part, aux termes de l'article 278 du code général des impôts, dans sa version applicable aux années 2012 et 2013 en litige : " Le taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée est fixé à 19,60 % ". En application de l'article 68 de la loi du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012, ce taux est fixé à 20 % pour les opérations dont le fait générateur est intervenu à compter du 1er janvier 2014. Aux termes de l'article 278-0 bis du même code, dans sa rédaction applicable au litige : " La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,5 % en ce qui concerne : A. ' Les opérations d'achat, d'importation, d'acquisition intracommunautaire, de vente, de livraison, de commission, de courtage ou de façon portant sur : / 1° L'eau et les boissons non alcooliques ainsi que les produits destinés à l'alimentation humaine () ".

5. D'autre part, la taxe sur la valeur ajoutée dont est redevable un vendeur ou un prestataire de service est un élément qui grève le prix convenu avec le client et non un accessoire du prix. Par suite, dans une opération soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, un prix stipulé sans mention de la taxe doit être réputé inclure la taxe qui sera due par le vendeur ou le prestataire de service, à moins qu'une stipulation expresse fasse apparaître que les parties sont convenues d'ajouter au prix stipulé un supplément de prix égal à la taxe sur la valeur ajoutée applicable à l'opération.

6. Il est constant que la société 8116563 Canada Inc a vendu en 2012, 2013 et 2014, d'une part, des boissons et des souvenirs relevant du taux normal de taxe sur la valeur ajoutée, et, d'autre part, des produits alimentaires relevant du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée de 5,5 %. Il résulte de l'instruction que la société 8116563 Canada Inc n'a pas stipulé ses prix de ventes aux clients en mentionnant la taxe sur la valeur ajoutée, qu'elle ne tenait pas de compte caisse, qu'elle a perçu le prix de ses ventes essentiellement en espèces ainsi qu'en chèques, que les recettes ainsi réalisées ne sont appuyées d'aucun justificatif et que l'enregistrement comptable de celles-ci a été effectué à partir des relevés bancaires lors des encaissements. En outre, la société 8116563 Canada Inc n'a déclaré de chiffre d'affaires au titre de ses ventes réalisées entre 2012 et 2014 que sur ses déclarations au titre des mois de février 2013, pour un montant total hors taxes de 108 595 euros de ventes relevant du taux normal et de 301 637 euros relevant du taux réduit, et de février 2014, pour un montant total hors taxes de 123 355 euros au taux normal et de 289 626 euros relevant du taux réduit. A l'issue du contrôle de l'administration fiscale, les montants totaux de ventes toutes taxes comprises réalisés par la société 8116563 Canada Inc, à raison desquels celle-ci est redevable de la taxe sur la valeur ajoutée, ne sont pas contestés et s'élèvent respectivement, ainsi que l'a retenu le service dans le dernier état de la procédure administrative, à 609 957 euros pour l'année 2012, à 621 317 euros pour l'année 2013 et à 822 574 euros pour 2014.

7. En l'absence de document comptable lors des opérations de vérification de comptabilité, le service a, ainsi qu'il ressort des propositions de rectification, retenu une proportion de 80 % de ventes relevant du taux normal et de 20 % relevant du taux de 5,5 %. Après examen de la comptabilité établie postérieurement par le cabinet comptable en France de la société 8116563 Canada Inc, le service a procédé à une nouvelle évaluation de cette proportion. En l'absence de toute facture de vente ou de tout autre élément relatif aux ventes permettant de déterminer le taux de taxe sur la valeur ajoutée correspondant, le service, qui disposait du détail des achats de la société 8116563 Canada Inc, a reconstitué les proportions des ventes soumises au taux normal et au taux réduit selon une méthode consistant à reconstituer les montants de chiffre d'affaires théoriques réalisés à partir de la revente des biens achetés au cours de la période d'imposition en appliquant aux montants de ces achats les marges commerciales indiquées par la société 8116563 Canada Inc et à déterminer, à partir de ces montants de chiffre d'affaires théoriques, les proportions relevant respectivement du taux normal et du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée par référence aux taux applicables aux produits achetés. Ces proportions ainsi définies ont ensuite été appliquées par le service aux chiffres d'affaires toutes taxes comprises effectivement réalisés par la société 8116563 Canada Inc indiqués au point 6, pour déterminer les montants de chiffre d'affaires hors taxes réalisés relevant respectivement du taux normal et du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée, puis établir les montants de taxe sur la valeur ajoutée collectée dus respectivement sur ces montants de chiffre d'affaires hors taxes. Le service a ainsi estimé que 57 % des ventes concernant l'exercice courant du 1er août 2012 au 31 juillet 2013, 52 % de celles de l'exercice du 1er août 2013 au 31 juillet 2014 et 49 % de celles de l'exercice du 1er août 2014 au 31 juillet 2015 relevaient du taux réduit. Compte tenu du caractère approximatif de ces estimations, le service a finalement retenu une proportion moyenne de 50 % de ventes relevant du taux réduit pour l'ensemble des trois années d'imposition.

8. En premier lieu, pour contester la proportion de ventes réalisées au taux normal et au taux réduit ainsi retenue par l'administration, la société 8116563 Canada Inc fait valoir que les montants totaux de chiffre d'affaires toutes taxes comprises ainsi reconstitués à partir des montants d'achats majorés des marges commerciales sont largement supérieurs aux montants de chiffre d'affaires toutes taxes comprises reconstitués d'après les montants de recettes relevés sur les enveloppes des vendeurs et retenus pour calculer les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige. Toutefois, si cette méthode de reconstitution induit une différence entre, d'une part, les chiffres d'affaires toutes taxes comprises effectivement réalisés et, d'autre part, leur reconstitution d'après les achats, cette seule circonstance ne permet pas d'établir que la méthode ainsi utilisée par le service pour déterminer la seule ventilation des chiffres d'affaires de la société entre les taux réduit et normal de taxe sur la valeur ajoutée, réalisée à partir des seuls éléments fiables et justifiés par la société 8116563 Canada Inc et des taux de marge pratiqués par celle-ci selon ses propres dires, serait radicalement viciée ou excessivement sommaire. En outre, si la société 8116563 Canada Inc fait valoir que cette méthode ne tient pas compte des produits périssables, achetés mais non revendus, elle n'apporte aucun élément permettant d'appréhender la réalité et le quantum de ces pertes. Au surplus, en admettant même que la méthode retenue par l'administration retiendrait à tort de tels produits comme étant revendus, il est constant que ces produits alimentaires relèvent du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée de sorte que leur prise en compte par le service induit nécessairement une éventuelle surévaluation de la part de chiffre d'affaires relevant du taux réduit et non, ainsi que le soutient la société 8116563 Canada Inc, une sous-évaluation qui lui serait préjudiciable.

9. Par ailleurs, la société 8116563 Canada Inc se prévaut des montants d'achats de biens destinés à la revente évalués par son cabinet comptable au Canada, selon lequel les achats de produits alimentaires s'élèveraient sur les trois exercices à un montant total de 558 132 euros au lieu du montant de 485 642 euros retenu par le service et les montants d'achats de boissons et de souvenirs seraient inférieurs aux montants retenus par le service. Toutefois, comme indiqué précédemment, le service a procédé à l'examen de la comptabilité qui lui a été présentée par la société 8116563 Canada Inc, établie par son cabinet comptable en France et dont la société réitère dans ses écritures qu'elle présente un caractère probant. Cette comptabilité comporte le détail de chacun des achats que le service a pris en compte et qu'il a reproduit en annexe à son courrier du 22 août 2017. Le service a ainsi retenu la somme de ces achats détaillés et justifiés par la société 8116563 Canada Inc. Pour remettre en cause ces montants, la société 8116563 Canada Inc se borne à invoquer d'autres montants totaux d'achats issus de sa comptabilité au Canada, différents de ceux dont elle avait justifié auprès du service et sans expliquer l'origine de ces différences. En outre, il résulte de l'instruction que les montants totaux d'achats de produits alimentaires dont se prévaut désormais la société 8116563 Canada Inc correspondent au total des sommes inscrites dans le grand livre canadien de la société et comprenant des comptes libellés " Matériel et fourniture (épicerie française) ", " Achats autres produits " et " Achats de stocks ", sans que la société requérante ne justifie que ces sommes se rapportent effectivement à des produits alimentaires relevant du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée, alors que la méthode utilisée par le service se fonde sur un relevé détaillé d'achats permettant d'identifier la nature des produits. Dans ces conditions, les éléments avancés par la société 8116563 Canada Inc ne permettent pas de remettre en cause les montants d'achats retenus par le service dans le cadre de sa méthode de reconstitution des proportions de chiffre d'affaires soumis au taux normal et au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée.

10. La société 8116563 Canada Inc soutient, en outre, que si les coefficients de marge retenus par l'administration, variant de 2 à 2,5 selon les produits, sont réalistes, ils ne tiennent toutefois pas compte des frais de douanes et de transports qu'elle a payés sur ses achats de produits au Canada et importés en France, évalués à environ 22 % du coût des achats et correspondant majoritairement à des produits alimentaires. Il résulte de l'instruction que le service n'a pas tenu compte, ainsi que le fait valoir la société 8116563 Canada Inc, des frais directement liés à l'importation des produits depuis le Canada correspondant aux droits de douanes et aux frais de transport internationaux. Toutefois, d'une part, la société n'établit pas la réalité et le quantum de 22 % qu'elle invoque, n'apportant en particulier aucun justificatif des frais douaniers et de transport payés. D'autre part, l'application d'un tel pourcentage unique de surcoût pour chaque produit importé du Canada ne tient manifestement pas compte de la diversité des tarifs douaniers applicables aux produits importés et de la nature des frais de transport internationaux, lesquels sont susceptibles de varier en fonction du prix d'achat des marchandises transportées et des volumes respectifs de ces marchandises. Dès lors, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que la méthode de reconstitution des proportions de ses chiffres d'affaires relevant respectivement des taux normal et réduit de taxe sur la valeur ajoutée telle que retenue par l'administration, ne tient pas compte d'un surcoût de 22 % du prix d'achat concernant chaque bien importé du Canada et à soutenir que, ce faisant, la proportion du chiffre d'affaires relevant du taux réduit a été insuffisamment évaluée.

11. Enfin, la société 8116563 Canada Inc fait également valoir que la méthode de ventilation entre les taux normal et réduit de taxe sur la valeur ajoutée retenue par le service est erronée dès lors qu'elle aboutit à ce que la somme comprenant le montant total du chiffre d'affaires hors taxes et de celui de la taxe sur la valeur ajoutée excède le montant du chiffre d'affaires toutes taxes comprises retenu comme base de calcul. Toutefois, le service a calculé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée de 65 648 euros au titre de l'année 2012 à partir d'une base hors taxes totale de 544 309 euros, la somme de ces deux montants correspondant au montant total toutes taxes comprises de son chiffre d'affaires de 609 957 euros indiqué au point 6 de ce jugement. Au titre de l'année 2013, le service a calculé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée de 66 160 euros à partir d'une base hors taxes totale de 555 156 euros, la somme de ces deux montants correspondant au montant total toutes taxes comprises de son chiffre d'affaires de 621 316 euros indiqué au point 6. Au titre de l'année 2014, le service a calculé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée de 86 451 euros à partir d'une base hors taxes totale de 736 123 euros, la somme de ces deux montants correspondant au montant total toutes taxes comprises de son chiffre d'affaires de 822 574 euros indiqué au point 6. Par suite, ce moyen doit être écarté comme manquant en fait.

12. Il résulte de tout ce qui précède que la société 8116563 Canada Inc n'est pas fondée à remettre en cause la méthode de reconstitution utilisée par le service pour procéder à la ventilation du chiffre d'affaires entre les taux réduit et normal de taxe sur la valeur ajoutée, laquelle n'est ni sommaire, ni radicalement viciée.

13. En second lieu, la société 8116563 Canada Inc sollicite l'application d'une méthode alternative pour déterminer le montant hors taxes de son chiffre d'affaires consistant à appliquer au montant de chiffre d'affaires toutes taxes comprises un taux moyen de taxe sur la valeur ajoutée évalué à 10,44 % et correspondant à la formule 65 % x 5,5 % + 35 % x 19,6 %. Toutefois, la méthode retenue par le service qui permet de déterminer la fraction de chiffre d'affaires toutes taxes comprises réalisé par la société 8116563 Canada Inc au titre de chaque période d'imposition relevant respectivement du taux normal et du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée en faisant application du taux de 5,5 %, 19,6 % ou 20 % prévu par l'article 278 du code général des impôts est plus précise que celle proposée par la société 8116563 Canada Inc, laquelle repose sur un taux de taxe sur la valeur ajoutée fictif. Ce moyen doit donc être écarté.

14. Il résulte de tout ce qui précède que la société 8116563 Canada Inc n'est pas fondée à soutenir que devrait être substituée à la proportion de 50 % de ses chiffres d'affaires au titre des années en litige retenue par le service comme relevant du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée, une proportion de 65 % ou de 60 %.

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée déductible :

15. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts dans sa version applicable au litige : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. () / II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures () ".

16. La société 8116563 Canada Inc soutient que les montants de taxe sur la valeur ajoutée déductible au titre des périodes vérifiées devraient correspondre aux montants qu'elle a comptabilisés, soit 42 610 euros au titre de l'année 2012 au lieu de 34 879 euros retenus par le service, 47 816 euros au titre de l'année 2013 au lieu de 36 237 euros retenus par le service, et 39 042 euros au titre de l'année 2014 au lieu de 39 591 euros retenus par le service. Toutefois, elle se borne à se prévaloir à cet égard de la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée sur des dépenses qu'elle indique être des débours de M. A. Si elle indique qu'ils ont été soumis à la taxe sur la valeur ajoutée et qu'ils ont fait l'objet d'une déduction directe sur ses montants déclarés de chiffres d'affaires toutes taxes comprises, elle ne fournit aucune explication ni précision sur la réalité et la nature de ces dépenses. Dans ces conditions, ce moyen n'est pas assorti des précisions suffisantes permettant d'en apprécier le bien-fondé et ne peut qu'être écarté.

Sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires de retenue à la source :

17. D'une part, aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : () / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. () ". Aux termes de l'article 108 du même code : " Les dispositions des articles 109 à 117 fixent les règles suivant lesquelles sont déterminés les revenus distribués par : / 1° Les personnes morales passibles de l'impôt prévu au chapitre II du présent titre ; () ". En cas de refus des rectifications par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire des sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve, d'une part, de l'existence et du montant des revenus distribués et, d'autre part, de leur appréhension par le contribuable.

18. D'autre part, aux termes du 2 de l'article 119 bis du code général des impôts : " Les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l'application d'une retenue à la source dont le taux est fixé par l'article 187 lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France () ".

19. Le service a retenu, d'une part, que la société 8116563 Canada Inc était imposable à l'impôt sur les sociétés en France au titre des années 2012 à 2014 dès lors qu'elle disposait dans cet Etat d'une installation permanente lui permettant de réaliser des opérations génératrices de profit, de manière autonome et sans relation directe avec le Canada, ses dirigeants étant présents en France au moment des ventes et assurant la totalité de la direction de l'entreprise. En outre, les opérations commerciales en France de cette société formaient un cycle commercial complet. D'autre part, le service a retenu qu'elle était redevable de la retenue à la source en France sur le fondement des dispositions précitées de l'article 119 bis du code général des impôts à raison des sommes versées depuis le compte bancaire en France sur lequel les recettes de l'activité de la société 8116563 Canada Inc ont été déposées vers un compte bancaire ouvert auprès d'un établissement en Suisse dont M. A était titulaire, pour des montants de 280 000 euros en 2013 et de 230 030 euros en 2014. Le service a appliqué un taux de retenue à la source plafonné à 15 % en application des stipulations du c) de l'article 10 de la convention entre la France et le Canada tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune signée le 2 mai 1975.

20. En premier lieu, en se bornant à soutenir qu'elle ne disposait pas d'un établissement stable en France en faisant état, à cet égard, d'un jugement du tribunal administratif de Châlons-en-Champagne du 1er octobre 2020 ayant prononcé la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge par le service au titre des années 2012 à 2014, la société 8116563 Canada Inc n'assortit pas son moyen des précisions suffisantes permettant d'en apprécier le bien-fondé.

21. En deuxième lieu, la société 8116563 Canada Inc justifie de mouvements bancaires depuis le compte ouvert en France sur lequel ont été déposées ses recettes vers le compte en Suisse au nom de M. A précédemment mentionné, puis depuis ce dernier compte vers un autre compte ouvert au nom de M. A auprès de la même banque en Suisse mais tenu en dollars canadiens, puis depuis ce dernier compte vers des comptes ouverts auprès d'une banque au Canada dont serait titulaire la société 8116563 Canada Inc, à savoir un compte n°02100721 indiquant comme titulaire " Canada Inc " concernant les deux virements intervenus en 2013, et un compte n°0270520 indiquant comme titulaire " Promotoions canadiennes " concernant les virements intervenus en 2014 et 2015. La société produit également des extraits de grand livre de sa comptabilité au Canada faisant apparaître les montants crédités sur les comptes bancaires canadiens. Elle fait enfin état de deux virements et d'un chèque émis à partir du compte suisse de M. A vers le compte bancaire en France entre 2013 et 2014 et représentant un total de 90 000 euros, ainsi qu'un virement de 50 000 euros en septembre 2014 depuis le compte canadien n°0270520 vers le compte bancaire en France. Cependant, les opérations précédemment décrites ne permettent pas de remettre en cause la disposition par M. A des sommes versées sur son compte bancaire en Suisse, dès lors que ce compte est ouvert à son seul nom, qu'il a fait l'objet de nombreuses opérations en débit et en crédit autres que celles relevées par la société requérante, et sans que cette dernière n'indique l'obligation qui aurait existé à la charge de M. A, lors de sa perception des sommes provenant du compte bancaire en France, d'en opérer le reversement au profit de la société 8116563 Canada Inc sur les comptes bancaires détenus au Canada. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme justifiant tant de l'existence et du montant des revenus distribués que de leur appréhension par M. A. Par suite, la société 8116563 Canada Inc n'est pas fondée à soutenir que M. A n'a pas disposé des sommes qu'il a perçues sur son compte bancaire en Suisse et que l'administration a soumises à la retenue à la source sur le fondement des dispositions du 2 de l'article 119 bis du code général des impôts.

22. En troisième lieu, aux termes de l'article 10 de la convention entre le gouvernement de la république française et le gouvernement du Canada tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune : " 1. Les dividendes payés par une société qui est un résident d'un Etat contractant à un résident de l'autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. / 2. Toutefois, ces dividendes sont aussi imposables dans l'Etat contractant dont la société qui paie les dividendes est un résident, et selon la législation de cet Etat, mais, si la personne qui reçoit les dividendes en est le bénéficiaire effectif, l'impôt ainsi établi ne peut excéder : / a) 5 p. cent du montant brut des dividendes si le bénéficiaire effectif est une société assujettie à l'impôt sur les société qui : / i) contrôle directement ou indirectement au moins 10 p. cent des droits de vote dans la société qui paie les dividendes lorsque celle-ci est un résident du Canada ; / ii) détient directement ou indirectement au moins 10 p. cent du capital de la société qui paie les dividendes lorsque celle-ci est un résident de France ; / b) Nonobstant les dispositions de l'alinéa a, 10 p. cent du montant brut des dividendes si ceux-ci sont payés par une société qui est un résident du Canada et une corporation de placements appartenant à des non-résidents à une société qui est un résident de France et contrôle directement ou indirectement au moins 10 p. cent des droits de vote dans la société qui paie les dividendes ; / c) 15 p. cent du montant brut des dividendes, dans tous les autres cas. () / 5. Le terme " dividendes " employé dans le présent article désigne les revenus provenant d'actions, actions ou bons de jouissance, parts de mine, parts de fondateur ou autres parts bénéficiaires à l'exception des créances, ainsi que les revenus soumis au régime fiscal des distributions ou au même régime fiscal que les revenus d'actions par la législation de l'Etat contractant dont la société distributrice est un résident. () / 8. Aucune disposition de la Convention n'empêche un Etat contractant de percevoir, sur les revenus imputables à un établissement stable, situé dans cet Etat, d'une société qui est un résident de l'autre Etat contractant, un impôt qui s'ajoute aux impôts applicables à ces revenus conformément aux autres dispositions de la Convention, pourvu que l'impôt additionnel ainsi établi n'excède pas 5 p. cent du montant de ces revenus. Cet impôt additionnel s'applique également aux bénéfices ou gains tirés de l'aliénation de biens immobiliers situés dans un Etat contractant par une société qui est un résident de l'autre Etat contractant même si cette société n'a pas d'établissement stable dans le premier Etat. Au sens des présentes dispositions, le terme " revenus " désigne les bénéfices ou gains, après déduction des impôts, autres que l'impôt additionnel visé au présent paragraphe, prélevés par le premier Etat sur ces bénéfices ou gains ".

23. En l'espèce, les retenues à la source en litige ont été appliquées, non pas sur des bénéfices ou des gains imputables à l'établissement stable en France de la société 8116563 Canada Inc, mais sur des recettes perçues par cette société et mises à disposition de M. A. Dès lors, la société 8116563 Canada Inc n'est pas fondée à soutenir que les stipulations précitées du point 8 de l'article 10 de la convention fiscale franco-canadienne sont applicables aux retenues à la source litigieuses et à en solliciter l'application du taux de 5 %. Ce moyen doit donc être écarté comme non fondé.

24. En quatrième lieu, la société 8116563 Canada Inc se prévaut des énonciations du bulletin officiel des finances publiques parues au § 20 du BOl-INT-CVB-CAN-10 selon lesquelles : " Les sociétés canadiennes qui possèdent en France un établissement stable au sens de l'article 5 de la convention continuent à être assujetties à la retenue à la source conformément aux dispositions de l'article 115 quinquies du CGI. Toutefois, en vertu de l'article 10-8 de la convention, le taux de la retenue à la source est ramené à 5 % ". Toutefois, les cotisations supplémentaires de retenue à la source en litige n'étant, comme indiqué précédemment, pas fondées sur l'article 115 quinquies du code général des impôts, mais sur l'article 119 bis du même code, ce moyen doit être écarté comme inopérant.

Sur les conclusions à fin de décharge de la majoration de 40 % :

25. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ".

26. Pour appliquer la majoration pour manquement délibéré aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, l'administration s'est fondée, concernant les rappels au titre de l'année 2012, sur le caractère permanent et intentionnel du manquement, ce dernier se déduisant de l'importance du montant du chiffre d'affaires réalisé sur cette période et n'ayant pas été porté sur les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée pourtant déposées mensuellement par la société 8116563 Canada Inc. Concernant les rappels au titre des années 2013 et 2014, le service a retenu le caractère récurrent du manquement, l'importance des montants de taxe sur la valeur ajoutée éludés, le dépôt mensuel de déclarations faisant apparaître un crédit de taxe sur la valeur ajoutée alors que la société 8116563 Canada Inc était redevable d'une taxe sur la valeur ajoutée nette due, et l'absence de présentation par la société de toute pièce justificative de ses recettes et de la ventilation déclarée de ses chiffres d'affaires entre le taux normal et le taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée. Si la société 8116563 Canada Inc fait valoir qu'elle a confié l'exécution de ses obligations en matière de taxe sur la valeur ajoutée à un prestataire spécialisé qui a procédé au dépôt régulier de ses déclarations, cette circonstance ne remet pas en cause les manquements portant sur les montants déclarés dont les irrégularités sont propres à l'organisation de la société 8116563 Canada Inc. Si la société requérante fait également valoir que M. A a porté plainte auprès de la police en raison de vols commis par un employé et que cet événement a suscité le contrôle fiscal dont elle a fait l'objet, cette circonstance ne saurait suffire à remettre en cause le caractère délibéré des manquements en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Par ailleurs, si la société 8116563 Canada Inc se prévaut de sa coopération dans le cadre des opérations de contrôle, alors au demeurant qu'elle n'a présenté aucune pièce comptable au service, cette circonstance est en tout état de cause sans incidence sur le caractère délibéré des manquements intervenus au cours de la période vérifiée. Enfin, si elle fait état de vols subis par un employé l'empêchant d'acquitter la taxe sur la valeur ajoutée due à raison de ses ventes en France, cette circonstance n'est pas davantage de nature à remettre en cause le caractère délibéré des manquements. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à demander la décharge de la majoration de 40% appliquée en vertu de l'article 1729 du code général des impôts.

27. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge et de réduction des impositions litigieuses présentées par la société 8116563 Canada Inc doivent être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

28. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'a pas la qualité de partie perdante dans la présente instance, verse à la société 8116563 Canada Inc la somme que celle-ci demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la société 8116563 Canada Inc est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société 8116563 Canada Inc et au directeur départemental des finances publiques de la Marne.

Délibéré après l'audience du 28 mars 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Mach, présidente,

M. Torrente, premier conseiller,

M. Rifflard, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 11 avril 2024.

Le rapporteur,

Signé

R. RIFFLARDLa présidente,

Signé

A-S. MACH

La greffière,

Signé

A. DEFORGE