Tribunal Administratif de Châlons-en-Champagne — Décision N° TA51-2201092

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 12 mai 2022 et 25 janvier 2023, M. D C, représenté par Me Guénot, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que des pénalités correspondantes, mises à sa charge au titre de l'année 2015 à hauteur de 433 679 euros ;

2°) à titre subsidiaire, de prononcer la réduction de ces cotisations supplémentaires correspondant à l'application d'un abattement de 20 % ou de 30 % sur la valeur estimée de la nue-propriété des titres cédés ;

3°) de prononcer la décharge de la majoration de 40 % mise à sa charge au titre de ces cotisations supplémentaires ;

4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- le prix de la cession de la nue-propriété des actions de la société par actions simplifiée (SAS) Gide par la société ITM EST F, déterminé à partir de la valeur nominale de ces actions, est justifié, premièrement, par sa relation contractuelle avec cette société cédante telle qu'elle résulte de la convention d'usufruit du 3 décembre 2003 ainsi que d'autres contrats liés à son adhésion au groupement de la société ITM EST F, et, deuxièmement, par la contrepartie tirée de la modification des statuts de la société Anor intervenue le 30 septembre 2015 ;

- l'intention libérale des parties à la cession de la nue-propriété des actions de la SAS GIDE n'est pas établie ;

- la valeur vénale de la nue-propriété des actions de la SAS Gide retenue par l'administration est exagérée dès lors que, premièrement, elle tient compte de la valeur de la participation de cette société dans la société civile immobilière (SCI) Modelyne et de celle de sa participation dans la société Anor, deuxièmement, l'administration n'a appliqué aucun abattement alors que l'illiquidité de la nue-propriété des actions de la SAS Gide justifie l'application d'une décote de 30 % ou 20 %, et, troisièmement, c'est à tort que l'administration a retenu que la nue-propriété des actions en cause représentait 72 % de leur valeur en pleine propriété, au lieu de 20 % ;

- c'est à tort que les cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux ont été déterminées selon le principe d'une imposition commune des époux ;

- l'existence d'un manquement délibéré n'est pas établie.

Par un mémoire en défense, enregistré le 8 novembre 2022, l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Est conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens soulevés par M. C ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code de l'action sociale et des familles ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de la sécurité sociale ;

- l'ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Rifflard, conseiller,

- les conclusions de M. Maleyre, rapporteur public,

- et les observations de Me Guénot, représentant M. C.

Considérant ce qui suit :

1. M. C a fait l'objet d'un contrôle sur pièces portant sur la déclaration d'impôt sur le revenu au titre des revenus de l'année 2015 qu'il a souscrite avec Mme B A avec qui il était marié et constituait dès lors un même foyer fiscal. A l'issue de ce contrôle, une proposition de rectification en date du 21 décembre 2018 lui a été notifiée, sur laquelle il a présenté des observations le 18 février 2019, le service ayant enfin maintenu l'intégralité des rectifications proposées dans une réponse du 6 mars 2020. Ces rectifications ont donné lieu à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, d'un montant total en droits et pénalités de 337 063 euros, et de prélèvements sociaux, d'un montant total en droits et pénalités de 96 616 euros. Ces cotisations supplémentaires ont été mises en recouvrement le 31 août 2021 aux noms de M. C ou Mme A. Par courrier du 22 septembre 2021, M. C a sollicité le dégrèvement total de ces cotisations supplémentaires. L'administration a rejeté cette demande par une décision du 18 mars 2022. M. C demande au tribunal de prononcer la décharge de ces cotisations supplémentaires et des pénalités correspondantes.

Sur les conclusions aux fins de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux :

2. En premier lieu, aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () c. Les rémunérations et avantages occultes () ". En cas d'acquisition par une société de titres à un prix que les parties ont délibérément majoré par rapport à la valeur vénale de l'objet de la transaction, ou, s'il s'agit d'une vente, délibérément minoré, sans que cet écart de prix comporte de contrepartie, l'avantage ainsi octroyé doit être requalifié comme une libéralité représentant un avantage occulte constitutif d'une distribution de revenus au sens des dispositions précitées du c) de l'article 111 du code général des impôts. La preuve d'une telle distribution occulte doit être regardée comme apportée par l'administration lorsqu'est établie l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé, d'autre part, d'une intention, pour la société, d'octroyer, et, pour le cocontractant, de recevoir, une libéralité du fait des conditions de la cession.

3. Par ailleurs, la valeur vénale des titres non admis à la négociation sur un marché réglementé doit être appréciée compte tenu de tous les éléments dont l'ensemble permet d'obtenir un chiffre aussi voisin que possible de celui qui aurait résulté du jeu normal de l'offre et de la demande à la date à laquelle la cession est intervenue. Cette valeur doit être établie, en priorité, par référence à la valeur qui ressort de transactions portant, à la même époque, sur des titres de la société, dès lors que cette valeur ne résulte pas d'un prix de convenance. En l'absence de toute transaction ou de transaction équivalente, l'appréciation de la valeur vénale est faite en utilisant les méthodes d'évaluation qui permettent d'obtenir un chiffre aussi voisin que possible de celui qu'aurait entraîné le jeu normal de l'offre et de la demande à la date où la cession est intervenue.

4. La SAS Gide, dont le capital social s'élève à 80 000 euros et se compose de 5 000 actions, détenait à la date de la cession en litige 99,90 % des actions de la société Anor, exploitant une grande surface spécialisée dans le bricolage sous l'enseigne Bricomarché, et 99 % des parts sociales de la SCI Modelyne, propriétaire des locaux de cette grande surface. Le 21 octobre 2015, la société ITM EST F a cédé à M. C la nue-propriété de 850 actions de la SAS Gide au prix de 3,20 euros par action, ce prix représentant 20 % de la valeur nominale de ces actions, soit un montant total du prix de vente de la nue-propriété de ces actions à M. C de 2 720 euros. Le service a estimé que la valeur vénale de la nue-propriété des 850 actions cédées à M. C représentait un total de 213 163 euros et que l'écart résultant de la différence entre cette valeur vénale et le prix convenu entre les parties, soit 210 443 euros, constituait un revenu distribué par la société ITM EST F à M. C, imposable dans le chef de ce dernier sur le fondement des dispositions du c de l'article 111 du code général des impôts.

5. En ce qui concerne la justification du prix de la cession litigieuse, M. C, s'il ne conteste pas l'existence d'un écart entre le prix convenu avec la société ITM EST F dans le cadre de cette cession du 21 octobre 2015 et la valeur vénale de la nue-propriété des actions reçues, fait cependant valoir qu'un tel écart de prix est néanmoins justifié par sa relation contractuelle avec cette société issue d'une convention d'usufruit du 3 décembre 2003 par laquelle cette société a cédé l'usufruit de 1 700 actions de la SAS Gide à M. C et à Mme A, à raison respectivement de 850 actions chacun. Il ressort des stipulations de cette convention l'expression du souhait de la société ITM EST F de conserver sa participation de 34 % dans la SAS Gide quelles que puissent être les évolutions du capital, dans le but notamment de participer aux assemblées générales de cette société, au cours desquelles sont prises les décisions concernant la gestion de la société Anor. Il en ressort également que la société ITM EST F jugeait inéquitable de bénéficier des dividendes attachés à ces actions et non conforme à sa philosophie d'exercer les droits de vote qui s'attachent lors des assemblées générales ordinaires tant que le fonds de commerce de la société d'exploitation est exploitée par un tiers agréé sous l'enseigne, et qu'elle a, dans ces conditions, décidé de céder l'usufruit de ses actions de la SAS Gide à M. C et à Mme A pour une durée ferme et définitive de trente ans. Cette convention ne fait, en revanche, aucune mention d'un engagement de la société ITM EST F à rétrocéder la nue-propriété des actions de la SAS Gide à M. C, ni à ce qu'en cas de rétrocession le prix de celle-ci soit déterminée à partir de la valeur nominale des actions. En outre, si cet accord stipule, ainsi que le fait valoir M. C, des engagements à sa charge, en particulier à son article 5 et consistant à ne céder cet usufruit ou ses actions détenues par ailleurs en pleine propriété dans la SAS Gide qu'à une personne agréée par la société ITM Entreprise, à respecter ses obligations issues du contrat et de la charte d'adhésion qu'il a personnellement signés avec la société ITM Entreprise, celles issues du contrat de portage liant la société SAS Gide et la société ITM Entreprise et celles issues du contrat d'enseigne liant la société Anor et la société ITM Entreprise, et à respecter le droit préférentiel de souscription de la société ITM EST F, il ne résulte cependant pas de l'instruction que ces engagements prévus dans le cadre de cette cession de l'usufruit temporaire des actions en cause par la société ITM EST F seraient de nature à constituer une contrepartie de la minoration du prix de la cession de la nue-propriété des mêmes actions intervenue en 2015 entre la société ITM EST F et M. C. Enfin, l'existence d'une relation globale de dépendance de M. C vis-à-vis du groupe de sociétés auquel appartient la société ITM EST F, dont M. C se prévaut et dans la mesure où une telle relation se déduirait de ses engagements issus des contrats précédemment indiqués ainsi que des relations d'affaires propres à celles entre un franchisé et un franchiseur, n'est pas davantage de nature à établir par elle-même l'existence d'une contrepartie à cette minoration du prix de la cession de la nue-propriété des actions de la SAS Gide en 2015, alors, au demeurant, que dans une telle situation la société ITM EST F apparaissait par hypothèse d'autant moins contrainte de renoncer à céder la nue-propriété des actions à M. C à vil prix.

6. M. C fait valoir que la société ITM EST F détenait cette nue-propriété de 34 % des actions de la SAS Gide, depuis l'accord d'usufruit de 2003, à titre de " garantie " dès lors qu'elle conférait à la société ITM EST F une minorité de blocage et que la modification des statuts de la société Anor, en particulier de ses articles 18 et 19 et dont M. C indique qu'elle serait conforme à des statuts types du groupement auquel la société ITM EST F appartient, ayant introduit une règle d'unanimité pour une durée de quinze ans, cette modification statutaire a dès lors permis à la société ITM EST F d'exercer un contrôle équivalent à celui que lui conférait la nue-propriété précédemment indiquée. Toutefois, il ne résulte pas de l'instruction, et en dépit de ce que cette modification statutaire a été décidée peu de temps avant la cession en litige, à savoir le 30 septembre 2015, que cette modification statutaire constituerait pour la société ITM EST F une contrepartie à la minoration très importante du prix de cession de la nue-propriété des actions de la SAS Gide au bénéfice de M. C.

7. Il résulte de tout ce qui précède que M. C n'est pas fondé à soutenir que la minoration du prix de cession en litige par rapport à la valeur réelle aurait une contrepartie justifiant cet écart.

8. Par ailleurs, en ce qui concerne l'intention libérale des parties, l'administration a retenu que celle-ci pouvait être déduite du fait que le cédant et le cessionnaire étaient en relations d'intérêt, dès lors que M. C détenait depuis 2003 l'usufruit temporaire pour une durée de trente ans des actions de la SAS Gide dont la société ITM EST F était nue-propriétaire. M. C conteste cette intention libérale en soutenant qu'elle n'est pas dans les habitudes et pratiques du groupement Intermarché auquel il adhère depuis plus de vingt ans, et en se prévalant de ses obligations dans le cadre dans le cadre de ses relations contractuelles avec le groupe auquel appartient la société ITM EST F nées plus particulièrement de la charte d'adhésion, du contrat d'adhésion, du contrat d'enseigne et du contrat de portage du 27 juillet 2004 désignant la SAS Gide comme une société de portage. Toutefois ces éléments, qui révèlent une communauté d'intérêts entre les parties à la cession en litige, ne permettent pas de remettre en cause le caractère libéral de la minoration du prix de cette cession. Si M. C se prévaut également, à cet égard, de l'avantage retiré par la société ITM EST F du maintien d'une minorité de blocage à la suite du changement des statuts de la société Anor précédemment indiqué, l'existence d'un lien de contrepartie entre la minoration du prix de cession et l'avantage retiré de cette modification statutaire n'est, ainsi qu'il a déjà dit ci-avant, pas établie. M. C n'est donc pas fondé à se prévaloir de l'absence d'intention libérale des parties à la cession en cause.

9. Par suite, l'administration a pu à bon droit imposer, sur le fondement des dispositions du c de l'article 111 du code général des impôts, entre les mains de M. C la libéralité correspondant à la minoration du prix de la nue-propriété des actions de la SAS Gide lors de la cession intervenue le 21 octobre 2015 en tant qu'avantage occulte dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

10. En deuxième lieu, pour estimer la valeur vénale des actions de la SAS Gide à la date de la cession en litige, fixée à 348,26 euros en pleine propriété, soit 296 021 euros pour un total de 850 actions, le service, d'abord, a retenu que des termes de comparaison n'étaient pas disponibles pour procéder à l'évaluation. Ensuite, la société Anor a été évaluée selon une méthode mixte basée sur la valeur mathématique, la valeur de productivité, et la méthode du goodwill. La SCI Modelyne a quant à elle été évaluée d'après les seules méthodes mathématiques et de productivité. Puis, la SAS Gide a été évaluée au regard de la valorisation de ces filiales avec application d'un abattement d'illiquidité. La nue-propriété des actions de cette société a, enfin, été estimée à 72 % de la valeur en pleine propriété de ces actions.

11. D'une part, dès lors que la SAS Gide détenait, au jour de la cession, une participation de 99 % dans le capital de la SCI Modelyne, M. C n'établit pas l'erreur consistant pour l'administration à tenir compte de cette participation pour évaluer la valeur des actions de la SAS Gide en se bornant à alléguer que l'immeuble de cette SCI devrait être regardé comme étant détenu indirectement par lui-même, et sans qu'ait d'incidence à cet égard le traitement fiscal d'une éventuelle vente future de l'immeuble par la SCI Modelyne ou de ses parts sociales de celle-ci par ses associés.

12. D'autre part, dès lors que la SAS Gide détenait, au jour de la cession, une participation de 99,90 % dans le capital social de la société Anor, M. C n'établit pas l'erreur consistant pour l'administration à tenir compte de cette participation pour évaluer la valeur des actions de la SAS Gide en se bornant à se prévaloir de la probabilité que la SAS Gide, en sa qualité de société holding, cèdera à terme cette filiale.

13. En outre, pour déterminer, à partir de la valeur en pleine propriété des actions de la SAS Gide déterminée suivant la méthode ci-avant, la valeur de la nue-propriété de ces mêmes actions, le service a retenu que la proportion de 20 % correspondant à la valeur de nue-propriété par rapport à la pleine propriété convenue entre les parties à la cession litigieuse ne correspondait pas aux usages en matière d'évaluation de démembrement, et a procédé à une évaluation selon une méthode consistant, d'abord, à déterminer la valeur de l'usufruit en tenant compte de la durée restante de l'usufruit, soit 18 ans, des prévisions de performances futures à partir des résultats passés de la société à la date de la cession, ainsi que d'une actualisation des flux de trésorerie pour tenir compte du coût des capitaux sur la durée de l'usufruit. La valeur de l'usufruit ayant ainsi été estimée à 82 858 euros, le service en a déduit, par la différence entre la valeur en pleine propriété et cette évaluation de la valeur d'usufruit, la valeur de la nue-propriété des 850 actions en cause, à savoir 213 163 euros. Il ne résulte pas de l'instruction que cette méthode serait viciée dans son principe ou excessivement sommaire, M. C ne démontrant, au demeurant, pas le contraire en se bornant à se prévaloir de ce que les parties à la cession en litige étaient quant à elles convenues, ainsi qu'indiqué précédemment, d'un prix de cession de la nue-propriété des actions correspondant à 20 % de la valeur nominale en pleine propriété de ces actions et de ce qu'il ne serait pas logique que le produit de l'activité de la SAS Gide ne représenterait que 28 % de la valeur totale des titres alors que dans le contexte des contrats d'enseigne les profits réalisés par les exploitants adhérents doivent leur revenir en tant que contrepartie de leur investissement financier et personnel.

14. Enfin, le service a retenu, pour l'évaluation de la nue-propriété des actions reçues par M. C, l'application d'une décote d'illiquidité de 20 % correspondant au risque de ne pouvoir vendre à son prix les titres financiers de la SCI Modelyne compte tenu de l'implantation géographique de son immeuble, à savoir dans une zone commerciale des Ardennes, de la concurrence élevée dans le secteur de la distribution et de la difficulté à louer un bien de ce type en cas de défaut du locataire en place. Il a également appliqué une décote " de holding " de 40 % à la valeur des actions de la SAS Gide pour tenir compte de ce que les titres de participation composant son actif étaient non cotés et présentaient par nature un caractère illiquide, et enfin que la société ITM EST F disposait d'un pouvoir de décision réduit sur l'actif opérationnel quoiqu'elle disposait d'une minorité de blocage, et en écartant, en revanche, le fait que cette décote dût être fixée en tenant compte d'une fiscalité latente sur la plus-value sur la cession des titres de participations détenues par la SAS Gide compte tenu de leur exonération. Dans ces conditions, M. C n'est pas fondé à soutenir que l'administration aurait à tort refusé d'appliquer un " quelconque abattement sur la valeur retenue ", et qu'elle aurait dû appliquer une décote pour tenir compte de ce que les actions détenues en nue-propriété ne pouvaient être offertes à la vente qu'à M. C et l'autre associée de la SAS Gide alors qu'à cet égard la décote de 40 % précédemment indiquée permet de tenir suffisamment compte de ce motif d'illiquidité de la nue-propriété des actions de cette société.

15. Il résulte de tout ce qui précède que M. C n'est pas fondé à contester la valeur réelle de la nue-propriété des actions de la SAS Gide retenue par l'administration.

16. En troisième lieu, aux termes de l'article 6 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " 1. Chaque contribuable est imposable à l'impôt sur le revenu, tant en raison de ses bénéfices et revenus personnels que de ceux de ses enfants () / Sauf application des dispositions des 4 et du second alinéa 5, les personnes mariées sont soumises à une imposition commune pour les revenus perçus par chacune d'elles () ; cette imposition est établie au nom de l'époux, précédé de la mention "Monsieur ou Madame" ". Aux termes de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale dans sa rédaction applicable au litige : " I.- Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts sont assujetties à une contribution sur les revenus du patrimoine assise sur le montant net retenu pour l'établissement de l'impôt sur le revenu () / III.- La contribution portant sur les revenus mentionnés aux I à II, à l'exception du e bis du I, est assise, contrôlée et recouvrée selon les mêmes règles et sous les mêmes sûretés, privilèges et sanctions que l'impôt sur le revenu. () ". Aux termes de l'article 1600-0 C du code général des impôts : " La contribution sociale généralisée sur les revenus du patrimoine est établie, contrôlée et recouvrée conformément aux dispositions de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale ". Aux termes de l'article 15 de l'ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 relative au remboursement de la dette sociale, dans sa rédaction applicable au litige : " I. - Il est institué une contribution perçue à compter de 1996 et assise sur les revenus du patrimoine définis au I de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale () / II. - La contribution est mise en recouvrement et exigible en même temps, le cas échéant, que la contribution sociale instituée par l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale. () ". Aux termes de l'article 1600-0 G du code général des impôts : " La contribution pour le remboursement de la dette sociale assise sur les revenus du patrimoine est établie, contrôlée et recouvrée conformément à l'article 15 de l'ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 relative au remboursement de la dette sociale ". Aux termes de l'article L. 245-14 du code de la sécurité sociale alors applicable : " Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts sont assujetties à un prélèvement sur les revenus et les sommes visés à l'article L. 136-6. () Les dispositions du III de l'article L. 136-6 sont applicables à ce prélèvement ". Aux termes de l'article 1600-0 F bis du code général des impôts alors applicable : " I. - Le prélèvement social sur les revenus du patrimoine est établi conformément aux dispositions de l'article L. 245-14 du code de la sécurité sociale ". Aux termes de l'article L. 14-10-4 du code de l'action sociale et des familles, dans sa rédaction applicable au litige : " Les produits affectés à la Caisse nationale de solidarité pour l'autonomie sont constitués par : / () / 2° Une contribution additionnelle au prélèvement social mentionné à l'article L. 245-14 du code de la sécurité sociale et une contribution additionnelle au prélèvement social mentionné à l'article L. 245-15 du même code. Ces contributions additionnelles sont assises, contrôlées, recouvrées et exigibles dans les mêmes conditions et sous les mêmes sanctions que celles applicables à ces prélèvements sociaux ". Aux termes de l'article 1600-0 S du code général des impôts dans sa version applicable au litige : " I. ' Il est institué : 1° Un prélèvement de solidarité sur les revenus du patrimoine mentionnés à l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale ; () II. ' Le prélèvement de solidarité mentionné au 1° du I est assis, contrôlé et recouvré selon les mêmes règles et sous les mêmes sûretés, privilèges et sanctions que la contribution mentionnée à l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale. () ".

17. Il résulte de la combinaison des dispositions précitées qu'en prévoyant, au III de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale, que la contribution sur les revenus du patrimoine est assise selon les mêmes règles que l'impôt sur le revenu, le législateur a rendu applicable à cette contribution sociale, ainsi qu'à celles qui sont mentionnées par les autres dispositions citées au point précédent, le principe de l'imposition commune entre époux prévu par l'article 6 du code général des impôts. Par suite, M. C n'est pas fondé à soutenir que le calcul des cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux ne devrait pas prendre en compte la totalité des revenus mobiliers revenant respectivement à lui-même et son ex-épouse avec qui il formait un même foyer fiscal au titre de l'année 2015.

Sur les conclusions à fin de décharge de la majoration pour manquement délibéré :

18. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ".

19. Pour assortir les cotisations supplémentaires en litige de la majoration de 40 % pour manquement délibéré, l'administration a retenu que M. C ne pouvait ignorer que les minorations ont été consenties dans le cadre de libéralités, que les insuffisances de prix de cession de nue-propriété de titres sont d'un montant très important, que son foyer fiscal a bénéficié de ce type de cessions à deux reprises durant l'année 2015 dès lors que sa conjointe en avait également bénéficié, et qu'il ne pouvait ignorer les enjeux et les incidences des opérations réalisées. Il résulte de ces éléments que M. C, qui se borne à alléguer que l'acte anormal de gestion est imputable à la société cédante et ne saurait le concerner à titre personnel, n'est pas fondé à soutenir que ne serait pas établi le caractère délibéré de son manquement tenant à ne pas avoir déclaré à l'impôt sur le revenu l'avantage occulte qu'il a retiré de la minoration du prix de cession de la nue-propriété des actions de la SAS Gide par la société ITM EST F. Par suite, ce moyen doit être écarté.

20. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge de M. C doivent être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

21. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'a pas la qualité de partie perdante dans la présente instance, verse à la M. C la somme que celui-ci demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. C est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. D C et à l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Est.

Délibéré après l'audience du 3 octobre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Briquet, président,

M. Torrente, premier conseiller,

M. Rifflard, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 octobre 2024.

Le rapporteur,

Signé

R. RIFFLARDLe président,

Signé

B. BRIQUET

La greffière,

Signé

F. DAROUSSI DJANFAR

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.