Tribunal Administratif de Châlons-en-Champagne — Décision N° TA51-2202201

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 20 septembre 2022 et 15 novembre 2024, M. A D et Mme E D, représentés par Me Fonlupt, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2017 et 2019 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- les abandons de loyers consentis à la SARL D dans le cadre de la location du bien situé 7 avenue Jean Jaurès à Sézanne l'ont été sans intention libérale et ne constituent dès lors pas des revenus fonciers imposables ;

- ces abandons de loyers ont fait l'objet d'une comptabilisation en produits exceptionnels par la SARL D ;

- les dépenses de travaux sont déductibles au titre des maisons situés 3 et 5 rue de Broyes à Sézanne dès lors qu'il ne s'agit pas de travaux de reconstruction, ni d'agrandissement.

Par un mémoire en défense, enregistré le 30 mars 2023, le directeur départemental des finances publiques de la Marne conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- les moyens soulevés par M. et Mme D ne sont pas fondés ;

- le refus d'admettre en déduction les dépenses de travaux dans l'immeuble situé 5 rue de Broyes est fondé sur un motif dont il demande la substitution tiré de ce qu'une partie de ces travaux ont eu pour objet un agrandissement de la surface habitable par l'aménagement des combles.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Rifflard, conseiller,

- les conclusions de M. Maleyre, rapporteur public,

- et les observations de Me Fonlupt, représentant M. et Mme D.

Considérant ce qui suit :

1. M. et Mme D ont fait l'objet d'une proposition de rectification en date du 15 avril 2021 portant réintégration de revenus fonciers et de charges déduites des revenus fonciers au titre des années 2017, 2018 et 2019. Au regard des observations des contribuables, le service a partiellement maintenu les rectifications par un courrier du 3 novembre 2021. Ces rectifications ont donné lieu à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises en recouvrement le 30 avril 2022, à hauteur d'un montant total de 15 129 euros en droits, intérêts et pénalités au titre de l'année 2017 et de 77 092 euros en droits, intérêts et pénalité au titre de l'année 2019. M. et Mme D ont présenté une réclamation le 3 juin 2022 afin d'obtenir le dégrèvement total de ces cotisations supplémentaires, qui a été rejetée par une décision du 21 juillet 2022. M. et Mme D demandent au tribunal de prononcer la décharge de ces cotisations supplémentaires au titre des années 2017 et 2019.

Sur les conclusions aux fins de décharge :

En ce qui concerne les abandons de loyers au titre des années 2017 à 2019 s'agissant du bien situé 7 avenue Jean Jaurès à Sézanne :

2. Aux termes de l'article 29 du code général des impôts : " () le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donnés en location, est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire () ". En l'absence d'un intérêt propre du bailleur à renoncer temporairement à percevoir tout ou partie des loyers afin de ne pas aggraver les difficultés financières du preneur, plutôt que de supporter immédiatement les charges inhérentes à son éviction et à une nouvelle affectation de ces locaux, et à défaut de toute autre circonstance l'y contraignant, l'abandon de loyer consenti par le bailleur revêt le caractère d'une libéralité procédant d'un acte de disposition. Les loyers qui n'ont pas été encaissés dans ces conditions doivent être regardés comme des recettes brutes perçues par le propriétaire et être intégrés à ce titre dans ses bases d'imposition.

3. Le service a retenu que M. et Mme D n'ont déclaré aucun revenu au titre de la location de l'immeuble situé 7 avenue Jean Jaurès à Sézanne à la SARL D pour les années 2017, 2018 et 2019, alors que les recettes au titre de cette location au même locataire s'étaient élevées à 15 549 euros en 2015. M. et Mme D ont été regardés par le service comme ayant, ce faisant, consenti une libéralité à leur locataire à hauteur d'un montant total de 15 000 euros de loyers en 2017, en 2018 et en 2019. Ces montants annuels ont par suite été réintégrés dans leurs revenus fonciers au titre de chacune de ces trois années.

4. Pour contester ces réintégrations, M. et Mme D se prévalent de ce que ces abandons de loyers étaient dépourvus d'intention libérale dès lors qu'ils étaient motivés par les difficultés financières de leur locataire. Ils font valoir à cet égard que la SARL D a enregistré une baisse de son chiffre d'affaires de 31 % entre 2017 et 2018, et globalement de 25 % sur l'ensemble de la période en cause, et que son bénéfice au titre de l'année 2017 n'était que de 4 118 euros, soit 1,18 % de son chiffre d'affaires, et qu'elle était comptablement déficitaire à hauteur de 3 538 euros au titre de 2018 et de 6 379 euros au titre de 2019, et reportait d'importants déficits fiscaux, à savoir supérieurs à 150 000 euros à la clôture des exercices 2017, 2018 et 2019. Ils font également valoir que la trésorerie de la SARL D est restée faible sur la période en cause, à savoir une trésorerie de 68 786 euros à la clôture de l'exercice 2017, de 9 343 euros à la clôture de l'exercice 2018 et de 7 059 euros à la clôture de l'exercice 2019. Enfin, ils font valoir que la SARL D aurait pu être en cessation de paiements dès lors que ses passifs exigibles ont excédé ses actifs liquides sur l'ensemble de la période en cause. Toutefois, ces éléments ne permettent pas d'établir une situation financière dégradée du locataire telle que M. et Mme D auraient effectivement eu un intérêt propre à renoncer à percevoir temporairement les loyers en 2017, 2018 et 2019 afin d'éviter d'avoir à supporter immédiatement les charges inhérentes à l'éviction de ce locataire et à une nouvelle affectation des locaux. Aucun élément ne permet, en outre, de considérer que ces locaux à usage commercial n'auraient pu accueillir à brève échéance un autre locataire plus solvable en cas de défaillance de la SARL D. Par suite, M. et Mme D ne sont pas fondés à soutenir que cet abandon de créance ne revêtait pas le caractère d'une libéralité au bénéfice de la SARL D. Par ailleurs, en admettant même que les montants de 29 280 euros et de 14 640 euros comptabilisés par la SARL D en produits exceptionnels au titre respectivement de ses exercices clos en 2018 et en 2019 correspondraient à ces abandons de loyers consentis par M. et Mme D, cette comptabilisation n'est pas de nature à remettre en cause la qualité de revenus fonciers imposables dans le chef du bailleur de ces mêmes abandons de loyers dès lors que ceux-ci procèdent de l'intention libérale établie ci-avant. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a réintégré ces abandons de loyers dans les revenus fonciers de M. et Mme D.

En ce qui concerne la déduction de travaux au titre de l'année 2019 s'agissant des biens situés 3 et 5 rue de Broyes à Sézanne :

5. Aux termes de l'article 31 du code général des impôts : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / a) Les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire () / b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement () ". Au sens de ces dispositions, doivent être regardés comme des travaux de reconstruction ceux qui comportent la création de nouveaux locaux d'habitation ou qui ont pour effet d'apporter une modification importante au gros œuvre, ainsi que les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à des travaux de reconstruction, et, comme des travaux d'agrandissement, ceux qui ont pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable des locaux existants. Des travaux d'aménagement interne, quelle que soit leur importance, ne peuvent être regardés comme des travaux de reconstruction que s'ils affectent le gros œuvre ou s'il en résulte une augmentation du volume ou de la surface habitable. Lorsque des travaux n'ayant pas ce caractère sont effectués dans la même opération, les dépenses exposées à ce titre ne sont déductibles que si les différents travaux sont dissociables. Enfin, il appartient au contribuable de justifier de la réalité, de la consistance et, par suite, du caractère déductible de ces charges en produisant des pièces justificatives, qui sont constituées de factures, de plans, de photographies et de tous autres éléments permettant d'établir avec précision la nature, le montant et la réalité de la charge supportée.

S'agissant de la nature des travaux en l'espèce :

6. M. et Mme D ont acquis deux maisons d'habitation situées respectivement 3 et 5 rue de Broyes à Sézanne, l'une et l'autre de ces maisons étant notamment décrites dans l'acte notarié comme " à rénover entièrement ". Il résulte de l'instruction que, pour les deux maisons, une partie des travaux réalisés en 2019, et dont M. et Mme D ont déduit les dépenses correspondantes, ont eu pour objet de profondément rénover les façades qui, selon un avis de France Domaine du 8 octobre 2020, présentaient une fissure importante et un état de délabrement avancé, la façade de l'immeuble situé au 5 rue de Broyes étant d'ailleurs pourvue d'une protection pour préserver la rue. Ces travaux ont impliqué la mise à nu des colombages, le traitement de ceux-ci et un regarnissage en enduit de ces façades. Ces travaux correspondent, en l'espèce, à une modification importante du gros œuvre et doivent être regardés comme des travaux de reconstruction n'ouvrant pas droit à la déduction des dépenses correspondantes des revenus fonciers.

7. Par ailleurs, concernant l'immeuble situé 5 de rue de Broyes, le directeur départemental des finances publiques de la Marne se prévaut pour la première fois dans son mémoire en défense, ainsi qu'il est en droit de le faire dès lors que cela ne prive les requérants d'aucune garantie en l'espèce, du motif tiré de ce qu'une autre partie des travaux a consisté à aménager les combles situés au second étage. Cet étage est décrit dans l'acte notarié d'achat comme étant un grenier. Il figure sur les plans après travaux présentés par M. et Mme D comme étant devenu une seconde chambre. Si, comme le soutiennent les requérants, il ne résulte pas de l'instruction que ces travaux se seraient accompagnés d'une déclaration modèle H, ni de la création d'un escalier ou d'une dalle, ce grenier n'était cependant pas pourvu d'aménagements le rendant habitable avant ces travaux, dès lors que ceux-ci ont consisté à y créer une fenêtre dont il était jusqu'alors dépourvu, ainsi qu'à installer une isolation thermique et un revêtement de sol. Ces travaux ont ainsi eu pour effet d'accroître la surface habitable de cette maison, et les dépenses correspondantes ne sont dès lors pas déductibles des revenus fonciers. Enfin, la circonstance, à la supposer même établie, que d'autres travaux auraient quant à eux entraîné une diminution de la surface habitable du bien à raison de la démolition d'une cuisine située dans la cour, est sans incidence sur la qualification de travaux d'agrandissement au regard de l'article 31 du code général des impôts concernant ce grenier.

8. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme D ne sont pas fondés à soutenir qu'aucuns travaux en litige ne relèveraient d'une reconstruction ou d'un agrandissement.

S'agissant de la déductibilité des travaux en l'espèce :

9. D'une part, les factures d'heures de " travaux " ou de main-d'œuvre émises par l'association intermédiaire Coup de main, celles émises par une entreprise dont le nom n'est pas lisible sur les factures produites par M. et Mme D et qui ne comportent pas de numéros de factures, et celles émises par l'entreprise de M. B C, ne permettent pas d'identifier les heures de travaux qui auraient été consacrées à d'autres travaux que ceux de reconstruction ou d'agrandissement mentionnés aux points 6 et 7 ci-avant et qui n'ouvrent pas droit à déduction. Dans ces conditions, M. et Mme D ne justifient pas du caractère déductible de ces dépenses, soit un total de 49 692,75 euros. Au surplus, parmi ces dépenses, figure une facture n°19/1034 de l'association intermédiaire Coup de main qui a été émise au nom de la SCI Charles de Foucault et qui ne saurait dès lors, en tout état de cause, être déductible des revenus fonciers de M. et Mme D.

10. D'autre part, concernant les factures d'achat de matériaux, auprès des entreprises ou enseignes Tout Faire, Mr Bricolage, Bricorama, E. Leclerc, Lapeyre, Onip, Trenois Decamps, Point P, EURL Godart, Brico Dépôt, Loppin, Suez et Glassolutions, seuls, en l'espèce, les achats insusceptibles d'avoir été affectés aux travaux de reconstruction ou d'agrandissement mentionnés aux points 6 et 7 ci-avant, peuvent être regardés comme déductibles des revenus fonciers, à savoir les achats de quatre mitigeurs affectés aux biens situés au 3 ou au 5 de la rue de Broyes, de deux packs WC et d'un entourage WC, d'un chauffe-eau, de son groupe de sécurité et de son trépied, de carrelage, d'une colonne de douche et d'une cuisine équipée et d'une plaque céramique, soit un montant total d'achats déductibles des revenus fonciers de 3 550,16 euros toutes taxes comprises.

11. Enfin, sont déductibles, dès lors qu'elles se rapportent à des travaux d'amélioration réalisés dans les biens situés 3 et 5 rue de Broyes et acquittés au titre de l'année 2019, et que ces travaux sont dissociables de ceux de reconstruction des façades et d'aménagement des combles précités, les factures de redimensionnement du portail du bien situé au 5 rue de Broyes de l'entreprise Charpy Marechalerie Ferronnerie d'un montant de 543,90 euros toutes taxes comprises, d'installation d'un insert dans le même bien par l'entreprise Le feu à l'âtre d'un montant de 3 600,34 euros toutes taxes comprises, du branchement gaz avec usage chauffage de l'entreprise GRD d'un montant de 412,46 euros toutes taxes comprises, du déplacement du panneau de contrôle électrique de l'entreprise Enedis de 667,20 euros toutes taxes comprises, et des travaux d'installation de sanitaires, pose et raccordement du chauffe-eau et autres équipements de plomberie par l'entreprise de M. F d'un montant de 2 300 euros toutes taxes comprises, soit un montant total de factures déductibles des revenus fonciers au titre de l'années 2019 de 7 523,90 euros.

12. En revanche, ne sont pas dissociables des travaux de reconstruction des façades, et dès lors ne sont pas admis en déduction des revenus fonciers, les travaux d'amélioration facturés par l'entreprise AMC portant sur les menuiseries extérieures isolantes intégrées aux façades.

13. Ne sont pas, non plus, déductibles les dépenses afférentes à la facture n°1575919 du 24 juillet 2019 de l'entreprise Onip dès lors qu'elle a été émise au nom de la SCI Charles de Foucault, ni celles afférentes à la facture n° 4482317 du 4 juillet 2017 de l'entreprise Glassolutions dès lors qu'elle a été émise au nom de la SARL D.

14. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme D ne sont fondés à demander la déduction de leurs revenus fonciers que de la partie des achats de matériaux indiquée au point 10 et que des factures reprises au point 11, soit un montant total de 11 074,06 euros.

Sur les frais liés au litige :

15. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 1 500 euros à M. et Mme D au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Les rectifications des revenus fonciers de M. et Mme D au titre de l'année 2019 sont réduites à concurrence de l'admission en déduction de charges d'un montant total de 11 074,06 euros.

Article 2 : M. et Mme D sont déchargés des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis, ainsi que des pénalités correspondantes, au titre de l'année 2019 dans la mesure de la réduction des rectifications définie à l'article 1er.

Article 3 : L'Etat versera à M. et Mme D une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme D est rejeté.

Article 5 : Le présent jugement sera notifié à M. A D et Mme E D, et au directeur départemental des finances publiques de la Marne.

Délibéré après l'audience du 21 novembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Briquet, président,

M. Torrente, premier conseiller,

M. Rifflard, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 décembre 2024.

Le rapporteur,

Signé

R. RIFFLARDLe président,

Signé

B. BRIQUET

La greffière,

Signé

F. DAROUSSI DJANFAR

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.