Tribunal Administratif de Lille — Décision N° TA59-2107811

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 1er octobre 2021 et 16 août 2022, M. B D et Mme C A, représentés par Me Delattre, demandent au tribunal :

1°) la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017 et des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- la proposition de rectification du 10 juillet 2019 ne leur a pas été régulièrement notifiée, en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, ce qui a fait obstacle à la présentation d'observations ;

- elle est insuffisamment motivée, en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

- ils entendent se prévaloir des énonciations du paragraphe 310 des commentaires publiés au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-CF-IOR-10-30 ;

- l'indépendance entre la procédure de la situation fiscale personnelle visant leur foyer et celle visant la société LM Snack ne fait pas obstacle à ce qu'ils critiquent le bien-fondé des rectifications opérées sur le bénéfice de la société ;

- l'administration ne rapporte pas la preuve qu'ils ont appréhendé les revenus distribués en litige ;

- la méthode de reconstitution des résultats de la société LM Snack est arbitraire et injustifiée ;

- la reconstitution du chiffre d'affaires des frites est surévaluée, des achats auprès du fournisseur Nortat ayant été comptabilisés plusieurs fois ;

- le service a sous-évalué le taux de consommation de boissons du personnel, laquelle doit être estimée à quatre boissons par personne et par jour y compris pour la dirigeante qui est aussi consommatrice et huit à dix boissons par personne et par jour pour le personnel chargé de la cuisson ;

- le service a sous-évalué la consommation de frites par le personnel, en omettant celle de la présidente qui est consommatrice également ;

- le service ne pouvait pas retenir, pour reconstituer les résultats de la société LM Snack au titre des années 2016 et 2017, les prix de vente unitaires pratiqués en 2019 sans tenir compte de l'inflation des prix de 7 à 8 % entre 2016 et 2019 et de 5 % entre 2017 et 2019, ni retenir les prix unitaires des produits alors que les prix des menus sont inférieurs à ces prix unitaires cumulés ;

- les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas suffisamment motivées, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales ;

Par des mémoires en défense enregistrés les 14 février 2022 et 14 octobre 2022, le directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. D et Mme A ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Jaur,

- et les conclusions de Mme Courtois, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) LM Snack, exerçant une activité de restauration rapide, dont Mme A est présidente et associée unique, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle ont été mis à sa charge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 décembre 2016 et 31 décembre 2017 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017. A l'issue d'un contrôle sur pièces, le service a aussi rectifié les revenus déclarés par M. D et Mme A et les a assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2016 et 2017. M. D et Mme A demandent la décharge de ces impositions, ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

En ce qui concerne la loi fiscale :

2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / () ".

3. En premier lieu, il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 10 juillet 2019 a été régulièrement notifiée à M. D et Mme A, qui en ont accusé réception le 12 juillet 2019. Par suite, le moyen tiré de l'absence de notification de la proposition de rectification et, par suite, de l'impossibilité de présenter des observations, manque en fait et doit être écarté.

4. En second lieu, aux termes de l'article R. 57-1 du livre des procédures fiscales : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. () ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. Hormis le cas où elle se réfère à un document qu'elle joint à la proposition de rectification, l'administration peut satisfaire à cette obligation en se bornant à se référer aux motifs retenus dans une proposition de rectification ou une réponse aux observations du contribuable, consécutive à un autre contrôle et qui lui a été régulièrement notifiée, à la condition qu'elle identifie précisément la proposition ou la réponse en cause et que celle-ci soit elle-même suffisamment motivée.

5. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification notifiée le 12 juillet 2019 à M. D et Mme A indique les montants des rectifications envisagées, leur fondement légal, la catégorie de revenus dans laquelle elles sont opérées et les années d'imposition. Elle précise que Mme A, qui est dirigeante et associée unique de la société LM Snack, dispose de la signature sur le compte de la société et détient les pouvoirs exclusifs sur la gestion de la société, doit être regardée, en tant que maître de l'affaire, comme ayant appréhendé les revenus distribués correspondant aux rehaussements de bénéfices résultant de la reconstitution du chiffre d'affaires de la société. Par ailleurs, cette proposition de rectification se réfère expressément, pour la détermination des revenus considérés comme distribués à Mme A par la société LM Snack, à la proposition de rectification du même jour notifiée à cette société le 12 juillet 2019 aussi, laquelle détaille les raisons pour lesquelles la comptabilité a été rejetée et selon quelle méthode le chiffre d'affaires a été reconstitué. La proposition de rectification adressée à M. D et Mme A mentionne que la copie de celle adressée à la SASU LM Snack lui est jointe. Si les requérants font valoir que ce document n'était pas joint, ils n'établissent pas, ni même n'allèguent, avoir fait les démarches nécessaires à l'obtention de ce document. Par suite, l'administration fiscale doit être regardée comme ayant justifié de l'envoi aux contribuables de la proposition de rectification adressée à la société LM Snack. Dans ces conditions, M. D et Mme A ne sont pas fondés à soutenir qu'en méconnaissance des dispositions précitées, la proposition de rectification qui leur a été adressée est insuffisamment motivée.

En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :

6. M. D et Mme A ne sont pas fondés à se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'interprétation donnée de la loi dans des instructions fiscales relatives à la procédure d'imposition.

Sur le bien-fondé des impositions :

7. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, () s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. / () ".

8. Il résulte de l'instruction que M. D et Mme A, qui ont été assujettis aux impositions en litige à l'issue d'une procédure de rectification contradictoire, se sont abstenus de présenter des observations pour contester les rectifications qui leur avaient été proposées le 10 juillet 2019. Les rectifications en litige doivent dès lors être regardées comme ayant été tacitement acceptées. Par suite, en application des dispositions précitées de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, il appartient à M. D et Mme A d'apporter la preuve de l'exagération de la base d'imposition.

9. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / () ". Aux termes de l'article 110 de ce code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés / () ".

10. En premier lieu, il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification du 10 juillet 2019, que pour rejeter la comptabilité de la société LM Snack, alors que M. D et Mme A ne contestent pas son caractère non probant, le service a retenu l'enregistrement globalisé des recettes sans aucune justification de leur composition physique, le défaut de présentation des inventaires des stocks et les insuffisances relevées au niveau des achats comptabilisés. Ensuite, le service a reconstitué le chiffre d'affaires pour 2016, en retenant la moyenne de deux méthodes : d'une part, celle des boissons vendues et d'autre part, celle des frites vendues en retenant les proportions observées dans le détail des ventes qui a été communiqué sur la période du 19 février 2019 au 19 mars 2019. Pour 2017, il n'a retenu que la méthode des frites, compte tenu de l'absence de certaines factures d'achat de boissons sur 2017. Les paramètres tirés de cette ventilation pour reconstituer le chiffre d'affaires sont d'une part, le chiffre d'affaires moyen généré pour chaque boisson vendue et chaque part de frites vendue, soit dans le cadre de menus, soit de façon individualisée et d'autre part, le rapport entre les recettes comprenant les boissons ou les frites et le chiffre d'affaires total. Pour déterminer le nombre de boissons et de frites réellement vendues, le service vérificateur a tenu compte des stocks identiques en valeur et en nombre à l'ouverture et à la clôture des exercices en litige. Le service a enfin déduit la consommation du personnel en fonction du nombre de jours de présence et a admis un abattement de 10 % au titre des pertes.

11. Contrairement à ce que soutient l'administration fiscale, M. D et Mme A peuvent utilement critiquer le bien-fondé des rectifications opérées sur le bénéfice de la société LM Snack à l'issue de la vérification de comptabilité dont celle-ci a fait l'objet. Néanmoins, d'une part, M. D et Mme A se bornent à soutenir que la reconstitution du chiffre d'affaires des frites est surévaluée, des achats auprès du fournisseur Nortat ayant été comptabilisés plusieurs fois alors que le service s'est fondé sur les données comptables de la société mais a également exercé un droit de communication auprès des principaux fournisseurs ; ce qui a révélé notamment que certaines factures n'avaient pas été comptabilisées ou rattachées au bon exercice. D'autre part, alors qu'ils soutiennent que les consommations des employés ont été sous-évaluées et devaient inclure celle de la présidente, l'administration établit que cette dernière occupait sur la période vérifiée un emploi à temps plein au centre hospitalier universitaire de Lille et qu'il n'est pas démontré qu'elle passait tous les jours au restaurant. Sur la consommation des employés, alors que la société n'a pas répondu au service sur ce point lors des opérations de contrôle et qu'elle avait elle-même comptabilisé une production consommée de 3 954,83 euros pour l'exercice 2016 et 4 500,16 euros pour 2017, ce qui correspond à 1 124 repas en 2016 pour 2 233 jours d'emploi et à 1 271 repas en 2017 pour 2 130 jours d'emploi, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que les consommations auraient été sous-évaluées alors qu'elles sont largement supérieures à celles que la société avait retenues et en n'apportant pas la preuve de la consommation d'au moins quatre boissons par employé par jour, ils n'établissent pas l'exagération de la reconstitution sur ce point. Par ailleurs, les requérants se bornent à soutenir que le service ne pouvait pas retenir, pour reconstituer les résultats de la société LM Snack au titre des années 2016 et 2017, les prix de vente unitaires pratiqués en 2019 sans tenir compte de l'inflation des prix de 7 à 8 % entre 2016 et 2019 et de 5 % entre 2017 et 2019, ni retenir les prix unitaires des produits alors que les prix des menus sont inférieurs à ces prix unitaires cumulés sans apporter aucun élément de nature à justifier une révision ou un ajustement des tarifs retenus. Enfin, s'ils critiquent la méthode d'évaluation, au regard des motifs qui ont conduit à écarter la comptabilité, ils ne proposent aucune autre méthode qui permettrait de considérer effectivement que celle retenue par l'administration était viciée. Dans ces conditions, ils n'apportent pas la preuve de l'exagération de la base d'imposition.

12. En second lieu, il résulte de l'instruction que Mme A est dirigeante et associée unique de la société LM Snack. Elle est seule titulaire du pouvoir de décision et dispose de la signature sur le compte bancaire de la société. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme ayant apporté la preuve que Mme A était le maître de l'affaire. Dès lors, elle est, à ce titre, présumée avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'elle contrôle. En se bornant à soutenir qu'ils n'ont pas appréhendé les revenus distribués par la société LM Snack, M. D et Mme A n'apportent pas la preuve contraire, qui leur incombe, conformément aux dispositions précitées de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales. Par suite, le directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord est fondé à demander que ces sommes soient imposées entre les mains de M. D et Mme A à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement des dispositions précitées du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts.

13. Il résulte de tout ce qui a été dit aux points 7 à 12, que M. D et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que le service a taxé entre leurs mains à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement des dispositions précitées du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, les revenus distribués par la société LM Snack.

Sur les pénalités pour manquement délibéré :

14. Aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées () quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations ".

15. Il résulte des dispositions précitées de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales que l'administration a l'obligation, au moins trente jours avant la mise en recouvrement de pénalités visées par le second alinéa de ce texte, d'adresser au contribuable un document comportant la motivation des pénalités qu'elle envisage de lui appliquer et indiquant qu'il dispose d'un délai de trente jours pour présenter ses observations.

16. Il résulte de l'instruction que, par la proposition de rectification du 10 juillet 2019 que M. D et Mme A ont reçue plus de trente jours avant la mise en recouvrement des pénalités qui leur ont été infligées sur le fondement du a de l'article 1729 du code général des impôts, le service vérificateur leur a indiqué la base légale, le taux et le montant de ces pénalités, a exposé de façon précise les motifs pour lesquels il envisageait de les leur infliger et les ont informé du délai de trente jours dont ils disposaient pour faire valoir leurs observations. Dans ces conditions, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation des pénalités doit être écarté.

17. Il résulte de tout ce qui précède que M. D et Mme A ne sont pas fondés à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017 et des pénalités correspondantes. Les conclusions à fin de décharge de M. D et Mme A doivent dès lors être rejetées, ainsi que par voie de conséquence, celles qu'ils ont présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. D et Mme A est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B D, Mme C A et au directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord.

Délibéré après l'audience du 7 novembre 2024, à laquelle siégeaient :

- M. Riou, président,

- Mme Jaur, première conseillère,

- Mme Célino, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 novembre 2024.

La rapporteure,

Signé

A. JaurLe président,

Signé

J.-M. Riou

La greffière,

Signé

S. Ranwez

La République mande et ordonne au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaire de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.