Tribunal Administratif de Clermont-Ferrand — Décision N° TA63-2000522

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 16 mars 2020, et des mémoires complémentaires, enregistrés les 11 novembre 2020 et 22 mars 2021, la société par actions simplifié (SAS) Emballage Bois Manutention, représentée par Juriconseils - ACLG Aavocats, Me Semelagne, demande au tribunal dans le dernier état de ses écritures :

1°) de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires de cotisations foncières des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015, 2016 et 2017 à raison de l'ensemble immobilier industriel qu'elle a exploité zone industrielle de la Brande à Commentry jusqu'au 31 décembre 2017 ;

2°) de prononcer la réduction de la cotisation supplémentaire de taxe foncière sur les propriétés bâties auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2017 ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

S'agissant de la cotisation foncière des entreprises au titre des années 2015, 2016 et 2017 et de la taxe foncière au titre de l'année 2017 :

- les bâtiments situés sur les parcelles AC 224, 260 et 266 concourraient à la même exploitation au sens de l'article 324 A de l'annexe III au code général des impôts et font partie du même groupement topographique peu important la circonstance que les biens appartiennent à des propriétaires différents ; le paragraphe 150 de la doctrine IF-TFB-20-10-10-30 précise que l'établissement industriel se présente comme une entité économique dont les éléments constitutifs sont indissociables au regard de l'exploitant, peu important que les biens appartiennent à un ou plusieurs propriétaires et que la notion d'établissement industriel s'apprécie en fonction de l'occupant ; l'administration ne pouvait utiliser pour déterminer la cotisation foncière des entreprises au titre des années en litige la méthode directe et la méthode comptable ; la méthode comptable doit être utilisée pour les trois parcelles et la valeur locative doit être décomposée par unité foncière pour l'établissement de la taxe foncière au titre de l'année 2017 ;

- pour déterminer la valeur locative servant de base à la cotisation foncière des entreprises et à la taxe foncière, l'administration a pris en compte l'intégralité des immobilisations figurant à l'actif de la société sans distinguer celles situées physiquement sur les parcelles AC 260 et 266 pour lesquelles la méthode comptable n'était pas applicable ;

- les travaux de chauffage pour 5 651 euros constituent des travaux d'entretien et de réparation qui ne doivent pas être pris en compte dans la mesure où ils ont pour objet de maintenir le local en l'état ; il ne peut lui être reproché de ne pas avoir sorti de son actif immobilisé l'actif qui n'était plus en fonctionnement puisque celui-ci était intégré dans la construction du bâtiment, objet du crédit-bail et que ce dernier n'a pu être comptabilisé à son actif qu'à sa valeur de rachat résiduel ;

- les installations, objet des factures pour des montants de 2 811,01 euros, de 1 764,60 euros, de 1 332,71 euros et de 1 524,49 euros, n'étaient pas incorporées au bâtiment et étaient démontables ; à ce titre, l'armoire électrique et l'ensemble des câblages ont été démontés en 2018 ;

S'agissant de la cotisation foncière des entreprises au titre des années 2016 et 2017 et de la taxe foncière au titre de l'année 2017 :

- l'article 1499-0 A instaure uniquement une valeur locative plancher et ne met pas fin à la jurisprudence du Conseil d'Etat du 24 février 2017 quant à la détermination de la valeur locative des biens immobiliers acquis par levée de l'option d'achat prévue par un contrat de crédit-bail ; le prix de revient des immobilisations pour déterminer la valeur locative doit être fixé à la somme de 25 573,55 euros ; l'administration devait retenir ce prix de revient puis, le cas échéant, appliquer la valeur locative plancher qui est celle retenue pour l'imposition du crédit-bailleur si celle-ci était supérieure à la valeur locative déterminée suivant la méthode comptable.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 12 octobre et 8 décembre 2020 et le 27 avril 2021, le directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 29 avril 2021, la clôture d'instruction a été fixée au 25 mai 2021.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Caraës,

- et les conclusions de M. Panighel, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS Emballage Bois Manutention (EBM) a exploité un ensemble immobilier industriel jusqu'au 31 décembre 2017, situé zone industrielle de la Brande à Commentry (département de l'Allier), avant de le donner en location gérance à la SAS EMB Palettes. A l'issue d'une vérification des impôts directs locaux, l'administration a remis en cause les bases imposables à la taxe foncière sur les propriétés bâties au titre de l'année 2017 et à la cotisation foncière des entreprises au titre des années 2015, 2016 et 2017. En conséquence, la SAS Emballage Bois Manutention a été assujettie à des cotisations supplémentaires de taxe foncière sur les propriétés bâties au titre de l'année 2017 et de cotisation foncière des entreprises au titre des années 2015, 2016 et 2017. Par la présente requête, la SAS Emballage Bois Manutention demande au tribunal de prononcer la réduction de ces impositions.

Sur les conclusions à fin de réduction des impositions :

2. Aux termes de l'article 1380 du code général des impôts : " La taxe foncière est établie annuellement sur les propriétés bâties sises en France à l'exception de celles qui en sont expressément exonérées par les dispositions du présent code ". Aux termes de l'article 1467 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " La cotisation foncière des entreprises a pour base la valeur locative des biens passibles d'une taxe foncière situés en France, à l'exclusion des biens exonérés de taxe foncière sur les propriétés bâties en vertu des 11°, 12° et 13° de l'article 1382, dont le redevable a disposé pour les besoins de son activité professionnelle pendant la période de référence définie aux articles 1467 A et 1478, à l'exception de ceux qui ont été détruits ou cédés au cours de la même période. () La valeur locative des biens passibles d'une taxe foncière est calculée suivant les règles fixées pour l'établissement de cette taxe. / Pour le calcul de l'impôt, la valeur locative des immobilisations industrielles définie à l'article 1499 est diminuée de 30 %. ". Aux termes de l'article 1498 du CGI : " La valeur locative de tous les biens autres que les locaux visés au I de l'article 1496 et que les établissements industriels visés à l'article 1499 est déterminée au moyen de l'une des méthodes indiquées ci-après : () 3° A défaut de ces bases, la valeur locative est déterminée par voie d'appréciation directe ". Aux termes de l'article 1499 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " La valeur locative des immobilisations industrielles passibles de la taxe foncière sur les propriétés bâties est déterminée en appliquant au prix de revient de leurs différents éléments, revalorisé à l'aide des coefficients qui avaient été prévus pour la révision des bilans, des taux d'intérêt fixés par décret en Conseil d'Etat. / Avant application éventuelle de ces coefficients, le prix de revient des sols et terrains est majoré de 3 % pour chaque année écoulée depuis l'entrée du bien dans le patrimoine du propriétaire ". Aux termes de l'article 1500 du code général des impôts dans sa rédaction applicable jusqu'au 1er janvier 2017 : " Les bâtiments et terrains industriels sont évalués : - 1° selon les règles fixées à l'article 1499 lorsqu'ils figurent à l'actif du bilan de leur propriétaire ou de leur exploitant, et que celui-ci est soumis aux obligations définies à l'article 53 A ; - 2° selon les règles fixées à l'article 1498 lorsque les conditions prévues au 1° ne sont pas satisfaites ". Aux termes de l'article 324 AF de l'annexe III au code général des impôts : " Lorsqu'il ne résulte pas des énonciations du bilan, le prix de revient est déterminé, en tant que de besoin, à partir de tous documents comptables ou autres pièces justificatives et à défaut par voie d'évaluation sous réserve du droit de contrôle de l'administratio. ".

En ce qui concerne la méthode de détermination de la valeur locative :

3. D'une part, il est constant que la société Emballage Bois Manutention avait pour activité jusqu'au 31 décembre 2017 la fabrication et la commercialisation d'emballage en bois. Elle a d'abord exploité son activité sur la parcelle cadastrée AC 224 pour laquelle elle bénéficiait d'un crédit-bail immobilier consenti par la commune de Commentry le 23 septembre 1992 et sur laquelle ont été édifiés un atelier de 750 m2, un local pour compresseur, un magasin de 15 m2, des locaux sociaux de 50 m2, des locaux pour bureau d'accueil de 70 m2, un parking ainsi qu'un hangar de stockage. Un premier avenant au contrat de crédit-bail a été conclu le 29 mars 1996 aux termes duquel l'auvent construit en extension de l'atelier a été intégré dans le contrat initial. Le crédit-bail a été modifié par un nouvel avenant du 17 novembre 1998 aux termes duquel la commune de Commentry a intégré dans le crédit-bail une parcelle cadastrée AC 260 qu'elle avait acquise et sur laquelle avait été édifié un atelier de 540 m2. Le 14 décembre 2000, un troisième avenant a été établi intégrant dans le crédit-bail la parcelle cadastré AC 266. Le 19 novembre 2013, la société Emballage Bois Manutention a levé l'option d'achat portant sur l'acquisition du bâtiment industriel et du terrain d'assiette de la parcelle AC 224. Le 22 mars 2017, la société a levé l'option d'achat portant sur le bâtiment industriel et les terrains d'assiette des parcelles AC 260 et 266. D'autre part, il n'est pas contesté que ces immobilisations entrent dans le champ d'application de la taxe foncière sur les propriétés bâties.

S'agissant de la cotisation foncière des entreprises au titre des années 2016 et 2017 et de la taxe foncière au titre de l'année 2017 :

4. Aux termes de l'article 1499-0 A du code général des impôts qui s'applique, selon l'article 100 de la loi du 30 décembre 2008 de finances rectificative pour 2008, à compter des impositions établies au titre de l'année 2009 et aux seules cessions et acquisitions postérieures au 31 décembre 2006 : " Lorsque les biens immobiliers mentionnés à l'article 1499 pris en crédit-bail sont acquis par le crédit-preneur, la valeur locative de ces biens ne peut, pour les impositions établies au titre des années suivantes, être inférieure à celle retenue au titre de l'année d'acquisition () ".

5. La valeur locative minimale applicable, à compter de 2009, à l'acquéreur de biens immobiliers industriels auprès d'un crédit-bailleur, au sens et pour l'application de l'article 1499-0 A du code général des impôts, est la valeur locative qui devait être effectivement retenue l'année de l'acquisition pour l'imposition du crédit-bailleur, y compris dans le cas où ce précédent propriétaire relevait, lors de l'acquisition, des dispositions de l'article 1498 du code général des impôts, sous réserve des omissions d'imposition éventuellement constatées chez ce dernier. Toutefois, les dispositions dérogatoires de l'article 1499-0 A du code général des impôts ne trouvent à s'appliquer que dans l'hypothèse où la valeur locative plancher qu'elles instituent est supérieure à la valeur locative des immobilisations industrielles en cause déterminée, dans les conditions de droit commun prévues à l'article 1499, à partir du prix de revient de ces immobilisations pour le crédit preneur, qui correspond au montant acquitté lors de la levée d'option, majoré de la fraction hors intérêt des loyers prévus par le contrat et versés antérieurement à la levée d'option qui excède le coût de la mise à disposition du bien, ou qui, à défaut de ces éléments, s'entend de la différence entre, d'une part, la valeur du bien au moment de la signature du contrat de crédit-bail et, d'autre part, le total des dotations aux amortissements qui auraient été enregistrées si le bien avait été acquis dès ce moment, au regard notamment des engagements hors bilan. Si la valeur locative déterminée en application de l'article 1499 du code général des impôts à partir du prix de revient ainsi établi est supérieure à la valeur minimale définie par l'article 1499-0 A du code général des impôts, elle doit être retenue pour l'établissement des bases d'imposition.

6. Pour déterminer la valeur locative des immobilisations, l'administration a relevé que la SARL EBM (preneur) avait signé un crédit-bail immobilier le 23 septembre 1992 avec la commune de Commentry relatif à la parcelle AC 224 pour un prix de 276 591,36 euros, que le 29 mars 1996, l'avenant n°1 avait été signé à la suite de l'extension de l'atelier pour un prix supplémentaire de 25 145,83 euros et que, par suite, le prix de revient total s'élevait à la somme de 301 737,19 euros et a retenu ce prix de revient pour déterminer la valeur locative des immobilisations en litige. Dans ses écritures contentieuses, l'administration indique qu'elle a appliqué les dispositions de l'article 1499-0 A du code général des impôts et qu'elle a retenu " une valeur plancher " sans autre précision.

7. La valeur locative résultant de l'application des règles de l'article 1499 du code général des impôts doit être déterminée conformément aux modalités déterminées au point 5 du présent jugement et non selon les modalités telles qu'arrêtées par l'administration et résultant de la seule valeur du bien au moment de la signature du contrat de crédit-bail. Il en résulte que la société Emballage Bois Manutention est fondée à soutenir que la base de calcul de la valeur locative des immobilisations en litige est erronée.

S'agissant de la cotisation foncière des entreprises au titre des années 2015, 2016 et 2017 et de la taxe foncière au titre de l'année 2017 :

8. Les moyens tirés de ce que la méthode comptable doit être utilisée pour les parcelles AC 224, AC 260 et AC 266 dès lors que les bâtiments situés sur ces parcelles concourraient à la même exploitation au sens de l'article 324 A de l'annexe III au code général des impôts et font partie du même groupement topographique peu important la circonstance que les biens appartiennent à des propriétaires différents et que le paragraphe 150 de la doctrine IF-TFB-20-10-10-30 précise que l'établissement industriel se présente comme une entité économique dont les éléments constitutifs sont indissociables au regard de l'exploitant, peu important que les biens appartiennent à un ou plusieurs propriétaires et que la notion d'établissement industriel s'apprécie en fonction de l'occupant doivent être regardés comme abandonnés par la société requérante.

9. La société Emballage Bois Manutention soutient que, pour déterminer la valeur locative selon la méthode comptable servant de base à la cotisation foncière des entreprises et à la taxe foncière, l'administration a pris en compte l'intégralité des immobilisations figurant à l'actif de la société sans distinguer celles situées physiquement sur les parcelles AC 260 et 266 pour lesquelles la méthode comptable n'était pas applicable.

10. Pour déterminer la valeur locative des biens industriels passibles de la taxe foncière sur les propriétés bâties en 2017 et des cotisations foncières des entreprises pour les années 2015, 2016 et 2017, l'administration indique d'une part avoir appliqué la méthode comptable à la seule parcelle AC 224 en prenant en compte l'immeuble acquis par la société à la suite de la levée de l'option d'achat du 19 novembre 2013 et ne pas l'avoir appliquée aux parcelles AC 260 et AC 266, dont la valeur locative a été appréciée selon la méthode directe prévue à l'article 1498 du code général des impôts, en estimant que les dispositions de l'article 1500 du code général des impôts étaient inapplicables dans la mesure où la levée d'option du crédit-bail n'était intervenue concernant ces parcelles que le 22 mars 2017, et d'autre part que les parcelles AC 260 et 266 n'ont pas fait l'objet de rôle supplémentaire de cotisations foncières des entreprises au titre des années 2015, 2016 et 2017.

11. Au soutien de son moyen, la société Emballage Bois Manutention se prévaut des tableaux figurant à l'annexe I relative au calcul de la cotisation foncière des entreprises au titre des années 2015, 2016 et 2017 et à l'annexe II relative à la taxe foncière au titre de l'année 2017 au courrier de l'administration fiscale du 11 juin 2018. Il ressort de ces tableaux que l'administration a agrégé les immobilisations relevant de la parcelle AC 224 qui avaient été inscrites à l'actif du bilan de ladite société au titre des années en litige à la suite de la levée de l'option d'achat le 19 novembre 2013 et les immobilisations " électricité-cegelec-massifs Beton Nogueira (dont le prix de revient est fixé à 2 731,40 euros), " dallage-Nogueira-Massif BA-Dallage (dont le prix de revient est fixé à 7 931,01 euros), " aménagements Plate-Forme Stockage-Enrobé-Moussu " (dont le prix de revient est fixé à 29 472 euros), " plate-Forme Stockage " (dont le prix de revient est fixé à 25 698,60 euros), " fosse " (dont le prix de revient est fixé à 2 000 euros), " plate-forme Parc A Grumes " (dont le prix de revient est fixé à 15 668 euros), " inst Système-Aménagement Plate-forme " (dont le prix de revient est fixé à 20 661 euros), " réfection Plateforme-Alzin (dont le prix de revient est fixé à 9 296 euros), "-plateforme Sciure " (dont le prix de revient est fixé à 4 250 euros), " réfection Plateforme Scierie " (dont le prix de revient est fixé à 1 625 euros) et " silo à sciure " (dont le prix de revient est fixé à 4 500 euros) relevant des parcelles AC 260 et AC 266 ainsi que cela résulte des tableaux figurant en annexe de la lettre de l'administration fiscale du 12 décembre 2018 relative à la taxe foncière sur les propriétés bâties au titre de l'année 2018. A partir de cette agrégation, l'administration a calculé la valeur locative des biens. Ce faisant, et alors qu'elle n'explique pas " la nature des biens " qu'elle a pris en compte pour déterminer " la valeur locative des biens passibles d'une taxe foncière - méthode directe " tel que cela figure dans les tableaux annexés au courrier du 11 juin 2018, l'administration doit être regardée comme ayant appliqué la méthode comptable prévue à l'article 1499 du code général des impôts pour les seules immobilisations inscrites à l'actif du bilan d'une société à des immobilisations propres aux parcelles AC 260 et AC 266 qui ne relevaient pas de ces dispositions faute pour celles-ci d'être inscrites à l'actif du bilan de la société Emballage Bois Manutention en l'absence de levée de l'option d'achat à la date des impositions en litige. Par suite, la société Emballage Bois Manutention est fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a appliqué la méthode comptable à l'intégralité des immobilisations sans distinguer celles situées physiquement sur les parcelles AC 260 et 266.

En ce qui concerne les immobilisations à prendre en compte dans le cadre de la détermination de la valeur locative :

12. Aux termes de l'article 1381 du code général des impôts : " Sont également soumis à la taxe foncière sur les propriétés bâties : 1° Les installations destinées à abriter des personnes ou des biens ou à stocker des produits ainsi que les ouvrages en maçonnerie présentant le caractère de véritables constructions tels que, notamment, les cheminées d'usine, les réfrigérants atmosphériques, les formes de radoub, les ouvrages servant de support aux moyens matériels d'exploitation ; () ". Selon l'article 1382 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " Sont exonérés de la taxe foncière sur les propriétés bâties : / () / 11° Les outillages et autres installations et moyens matériels d'exploitation des établissements industriels à l'exclusion de ceux visés à l'article 1381 1° et 2° ". Aux termes de l'article 1495 du code général des impôts : " Chaque propriété ou fraction de propriété est appréciée d'après sa consistance, son affectation, sa situation et son état, à la date de l'évaluation ". Aux termes de l'article 324 B de l'annexe III du code général des impôts : " () II - Pour l'appréciation de la consistance il est tenu compte de tous les travaux équipements ou éléments d'équipement existant au jour de l'évaluation ".

13. Pour apprécier, en application de l'article 1495 du code général des impôts et de l'article 324 B de son annexe III, la consistance des propriétés qui entrent, en vertu de ses articles 1380 et 1381, dans le champ de la taxe foncière sur les propriétés bâties, il est tenu compte, non seulement de tous les éléments d'assiette mentionnés par ces deux derniers articles mais également des biens faisant corps avec eux. Sont toutefois exonérés de cette taxe, en application du 11° de l'article 1382 du même code, ceux de ces biens qui font partie des outillages, autres installations et moyens matériels d'exploitation d'un établissement industriel, c'est-à-dire ceux de ces biens qui relèvent d'un établissement qualifié d'industriel au sens de l'article 1499, qui sont spécifiquement adaptés aux activités susceptibles d'être exercées dans un tel établissement et qui ne sont pas au nombre des éléments mentionnés aux 1° et 2° de l'article 1381.

14. Afin de demander que soit exclue de la base imposable à la cotisation foncière des entreprises et à la taxe foncière au titre des années en litige une facture de travaux de réfection du système de chauffage pour un montant de 5 651,47 euros, la société requérante se prévaut de ce que ces travaux ne constituent que des travaux d'entretien sans produire aucune pièce au soutien de ses allégations. Par suite, elle ne permet pas au juge de vérifier que c'est à tort que ces immobilisations ont été comprises dans la base des impositions litigieuses.

15. S'agissant des immobilisations relatives à des travaux d'électricité pour des montants de 2 811,01 euros, de 1 764,60 euros, de 1 332,71 euros et de 1 524,49 euros, il ne résulte pas de l'instruction que ces installations constitueraient des biens meubles exclus du champ d'application de la taxe foncière. Par ailleurs, faute pour la société Emballage Bois Manutention de produire les factures correspondantes, il n'est pas établi que les immobilisations correspondantes constitueraient des éléments spécifiquement adaptés aux activités susceptibles d'être exercées dans un établissement industriel et qu'elles devraient ainsi être exclues de ses bases imposables à la taxe foncière des entreprises et à la cotisation foncière des entreprises au titre des années en litige en application de la règle rappelée au point 13 du présent jugement.

16. Il résulte de ce qui précède que la SAS Emballage Bois Manutention est fondée à demander la réduction des cotisations supplémentaires de taxe foncière sur les propriétés bâties au titre de l'année 2017 et de cotisations foncières des entreprises au titre des années 2015, 2016 et 2017.

Sur les frais liés au litige :

17. Il y lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement à la SAS Emballage Bois Manutention de la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Pour la détermination des bases des cotisations dues au titre de la cotisation foncière des entreprises des années 2015, 2016 et 2017 et de la taxe foncière de l'année 2017, il y a lieu de n'appliquer la méthode comptable que pour les seules immobilisations inscrites à l'actif du bilan de la SAS Emballage Bois Manutention à l'exclusion des immobilisations relevant des parcelles AC 260 et AC 266.

Article 2 : Pour la détermination des bases des cotisations dues au titre de la cotisation foncière des entreprises des années 2016 et 2017 et de la taxe foncière de l'année 2017, la valeur locative des immobilisations doit être déterminée conformément au point 5 du présent jugement.

Article 3 : La SAS Emballage Bois Manutention est déchargée de la différence entre le montant des cotisations dues au titre des cotisations foncières des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015, 2016 et 2017 et de celle due au titre de la taxe foncière des propriétés bâties à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2017 et celui qui résulte des bases d'impositions définies aux articles 1er et 2 du présent jugement.

Article 4 : L'Etat versera à la SAS Emballage Bois Manutention la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 6 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifié (SAS) Emballage Bois Manutention et au directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme.

Délibéré après l'audience du 26 janvier 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Caraës, présidente,

M. Jurie, premier conseiller,

Mme Bollon, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 février 2024.

La présidente-rapporteure,

R. CARAËS

L'assesseur le plus ancien,

G. JURIE La greffière,

F. LLORACH

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision.