Tribunal Administratif de Clermont-Ferrand — Décision N° TA63-2001351

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 4 août 2020, la société à responsabilité limitée (SARL) Ilithia France, représentée par Me Dantil, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2013 et de la retenue à la source mise à sa charge au titre de la même année à raison des distributions opérées au profit des sociétés Simpro Cons Srl, CCM Import-Export Srl et Lemit Inserv Srl situées en Roumanie ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée ;

- l'administration assoit son raisonnement sur des éléments nouveaux qui n'étaient pas mentionnées dans la proposition de rectification ;

- l'administration méconnaît l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales dès lors qu'elle ne l'a pas informée de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers, à savoir le montant des chiffres d'affaires des sociétés de droit roumain CCM Import-Export Srl, Simpro Cons Srl et Lemit Inserv Srl ; si l'administration indique que ces documents étaient accessibles au grand public depuis un site internet, cette affirmation est erronée ;

- l'administration ne démontre pas l'existence d'une fiscalité privilégiée en Roumanie alors que le taux réduit de 15% prévu par le b du I de l'article 219 du code général des impôt se substitue dans la limite de 38 120 euros de bénéfice pour une période de 12 mois au taux normal de l'impôt sur les sociétés de 33,33% en France et qu'elle ne précise pas les montants des bénéfices imposables à retenir au niveau des trois sociétés roumaines ;

- l'administration n'établit ni la dépendance juridique ni la dépendance de fait entre la SARL Ilithia France, les sociétés de droit roumain, CCM Import-Export Srl, Simpro Cons Srl et le groupement européen d'intérêt économique ;

- l'administration n'a pas eu recours à une comparaison avec d'autres entreprises ; la méthode de calcul du rehaussement n'est pas justifiée dès lors que l'administration ne justifie pas de la période prise en compte pour apprécier l'évolution de son chiffre d'affaires en excluant l'exercice clos en 2014, de ce que le coût de la main d'œuvre devrait évoluer dans des proportions comparables à celle du chiffre d'affaires et de la raison pour laquelle elle retient un coefficient de 2,5 pour tenir compte des difficultés rencontrées par les entreprises en période de crise ;

- à défaut de justifier qu'il existe une présomption de transfert de bénéfices à l'étranger, l'administration ne pouvait appliquer la retenue à la source sur les dividendes versées aux sociétés roumaines et luxembourgeoise.

Par un mémoire en défense, enregistré le 21 décembre 2020, le directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 24 juin 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 12 juillet 2022.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le règlement (CEE) n° 2137/85 du Conseil du 25 juillet 1985 relatif à l'institution d'un groupement européen d'intérêt économique ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Caraës,

- et les conclusions de M. Panighel, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SARL Ilithia France, dont le gérant est M. B depuis 2011, exerce une activité de travaux de maçonnerie générale et gros œuvre en bâtiment dans le cadre d'un partenariat avec des sociétés roumaines Simpro Cons Srl et CCM Import-Export Srl, qui prend la forme d'un Groupement Européen d'Intérêt économique (GEIE), Alternative Design and Construct Group (ADC Group) dont le siège social est fixé au Luxembourg. Son capital est détenu par M. B et Mme A à 45% chacun et M. C à 10%. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013 à l'issue de laquelle l'administration a réintégré dans ses résultats, selon la procédure contradictoire, les dépenses de rémunération des prestations de mains d'œuvre facturées par les sociétés roumaines Simpro Cons Srl, CCM Import-Export Srl et Lemit Inserv Srl qu'elle a regardées comme des bénéfices indirectement transférés à l'étranger imposables sur le fondement des articles 57 et 238 A du code général des impôts pour un montant de 107 507 euros ainsi qu'un montant de 33 000 euros correspondant à la remise en cause de la déductibilité de deux factures émises par le GEIE ADC Group sur le fondement de l'article 39-1 du code général des impôts. La SARL Ilithia France a, en conséquence, été assujettie à une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2013 assortie de la majoration de 40% pour manquement délibéré prévue par le a. de l'article L. 1729 du code général des impôts. Les sommes versées à ce titre ont été également soumises à la retenue à la source prévue par les dispositions combinées des articles 119 bis et 187-1 du code général des impôts assortie de la majoration de 40 % prévue par le a. de l'article 1729 du code précité. La SARL Ilithia France demande au tribunal de prononcer la décharge de ces impositions.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. " Il résulte de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Cette obligation ne s'étend pas aux documents librement accessibles au public.

3. La SARL Ilithia France soutient que l'administration a méconnu l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales dès lors qu'elle ne l'a pas informée de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers, à savoir le montant des chiffres d'affaires des sociétés de droit roumain Simpro Cons Srl, CCM Import-Export Srl et Lemit Inserv Srl.

4. Dans la proposition de rectification du 21 décembre 2016, l'administration fiscale a précisé que l'article 57 du code général des impôts devait s'appliquer au cas d'espèce en raison de l'existence d'un régime roumain fiscalement privilégié par comparaison avec celui applicable en France résultant de taux d'imposition sur les sociétés plus favorable dans une proportion de plus de la moitié à ceux applicables en France. Ultérieurement, l'interlocuteur départemental a indiqué, dans un courrier de compte-rendu du 10 septembre 2018, antérieur à la mise en recouvrement du 16 octobre 2018, " qu'en 2013, l'imposition des sociétés en Roumanie est la suivante : - imposition des bénéfices au taux de 16% ; - imposition des revenus au taux de 3% pour les entreprises réalisant moins de 65 000 euros de chiffre d'affaires. Au cas particulier, les entreprises réalisent les chiffres d'affaires suivants en 2013 : -SARL CCM = 339 053 euros ; SARL Simpro = 291 019 euros et -SARL Lemit = 399 471 euros. Par conséquent, elles relèvent toutes les trois du régime général avec un taux d'imposition à 16% soit dans une proportion de moins de la moitié de l'impôt qui serait exigible en France si elles y étaient imposables ". L'information relative aux chiffres d'affaires des sociétés roumaines, partenaires de la SARL Ilithia France, a été obtenue par l'administration, non par l'exercice du droit de communication en application de l'article L. 181 du livre des procédures fiscales, ni auprès des autorités roumaines dans le cadre de l'assistance administrative internationale ni auprès d'autres personnes physiques ou morales, mais par la consultation du site internet www.romanian.compagnies.eu dont il n'est pas sérieusement contesté que le contenu était librement et effectivement accessible au contribuable avant la mise en recouvrement des impositions. Par suite, la SARL Ilithia France, qui a été informée de la teneur des documents utilisés, n'est pas fondée à se prévaloir de la méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales.

5. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile.

6. La proposition de rectification du 21 décembre 2016 afférente à l'impôt sur les sociétés mentionne la nature de l'impôt concerné, les dispositions applicables et l'exercice d'imposition. L'administration a justifié de la mise en œuvre de l'article 57 du code général des impôts par l'existence d'un régime roumain fiscalement privilégié en comparaison avec celui applicable en France en précisant que le taux de l'impôt sur les sociétés est de 16% en Roumanie contre 33% en France et que le taux de l'impôt sur le revenu des micro-entreprises, à savoir les entreprises ayant moins de neuf employés et réalisant un chiffre d'affaires annuel inférieur à 100 000 euros, a été porté à 3% en Roumanie contre 15% en France et a déterminé le montant du rehaussement en évaluant le coût réel de la main d'œuvre facturée par les partenaires roumains de la SARL Ilithia France à partir de l'évolution du chiffre d'affaires réalisé. Par suite, la SARL Ilithia France a disposé de l'ensemble des informations et éléments chiffrés lui permettant de formuler utilement ses observations sur la rectification envisagée, ce qu'elle a d'ailleurs fait le le 21 février 2017. Il s'ensuit que le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscale ne peut qu'être écarté.

Sur le bien-fondé de l'imposition :

En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :

7. Aux termes de l'article 57 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " Pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités. Il est procédé de même à l'égard des entreprises qui sont sous la dépendance d'une entreprise ou d'un groupe possédant également le contrôle d'entreprises situées hors de France. / La condition de dépendance ou de contrôle n'est pas exigée lorsque le transfert s'effectue avec des entreprises établies dans un Etat étranger ou dans un territoire situé hors de France dont le régime fiscal est privilégié au sens du deuxième alinéa de l'article 238 A. / En cas de défaut de réponse à la demande faite en application de l'article L. 13 B du livre des procédures fiscales ou en cas d'absence de production ou de production partielle de la documentation mentionnée au III de l'article L. 13 AA et à l'article L. 13 AB du même livre, les bases d'imposition concernées par la demande sont évaluées par l'administration à partir des éléments dont elle dispose et en suivant la procédure contradictoire définie aux articles L. 57 à L. 61 du même livre. / A défaut d'éléments précis pour opérer les rectifications prévues aux premier, deuxième et troisième alinéas, les produits imposables sont déterminés par comparaison avec ceux des entreprises similaires exploitées normalement. ". Les dispositions précitées de l'article 57 du code général des impôts instituent, dès lors que l'administration établit l'existence d'un lien de dépendance ou d'un régime fiscal privilégié et d'une pratique entrant dans leurs prévisions, une présomption de transfert indirect de bénéfices qui ne peut utilement être combattue par l'entreprise imposable en France que si celle-ci apporte la preuve que les avantages qu'elle a consentis ont été justifiés par l'obtention de contreparties.

S'agissant de l'existence d'un régime fiscal privilégié en Roumanie :

8. Aux termes de l'article 238 A du code général des impôts : " Les intérêts, arrérages et autres produits des obligations, créances, dépôts et cautionnements, les redevances de cession ou concession de licences d'exploitation, de brevets d'invention, de marques de fabrique, procédés ou formules de fabrication et autres droits analogues ou les rémunérations de services, payés ou dus par une personne physique ou morale domiciliée ou établie en France à des personnes physiques ou morales qui sont domiciliées ou établies dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France et y sont soumises à un régime fiscal privilégié, ne sont admis comme charges déductibles pour l'établissement de l'impôt que si le débiteur apporte la preuve que les dépenses correspondent à des opérations réelles et qu'elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré. / Pour l'application du premier alinéa, les personnes sont regardées comme soumises à un régime fiscal privilégié dans l'Etat ou le territoire considéré si elles n'y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus dont le montant est inférieur de plus de la moitié à celui de l'impôt sur les bénéfices ou sur les revenus dont elles auraient été redevables dans les conditions de droit commun en France, si elles y avaient été domiciliées ou établies ".

9. La société Ilithia France soutient que l'administration ne justifie pas d'une fiscalité privilégiée en Roumanie.

10. Il résulte de l'instruction que l'administration a constaté, dans la proposition de rectification, que les SARL CCM Import Export Srl, Simpro Cons Srl et Lemit Inserv Srl facturaient des frais de main d'œuvre à la SARL Ilithia France, qui n'emploie aucun personnel, pour un montant total de 265 894 euros au titre de l'exercice 2013 sans que ces factures, au demeurant non détaillées, ne soient appuyées de justificatifs tels que des ordres de mission, des comptes-rendus de chantiers, des descriptifs techniques des chantiers permettant de vérifier le nombre d'ouvriers engagés, le nombre d'heures effectuées ou la nature des chantiers et, par suite, la réalité des prestations facturées. Parallèlement, elle a également constaté que le montant des factures relatives à ces frais de main d'œuvre roumaine avait plus que quadruplé passant de 63 323 euros en 2012 à 265 894 euros en 2013 alors que, dans le même temps, le produit des ventes réalisées entre 2012 et 2013 avait doublé, le volume des coûts des matériaux avait progressé d'environ 56% et celui des dépenses d'hébergement engagées par la SARL Ilithia France pour loger les ouvriers roumains pendant l'année 2013 de 69% suivant ainsi une évolution constante et uniforme. L'administration a également relevé une distorsion entre les déclarations effectuées auprès des services des douanes par les partenaires roumains de la SARL Ilithia France et le montant des factures de main d'œuvre. Elle en a conclu que, d'une part, faute pour la SARL Ilithia France de justifier du coût de la main d'œuvre, elle avait commis un acte anormal de gestion au motif qu'il s'agissait d'un surcoût de dépense non engagé dans l'intérêt de l'entreprise et, d'autre part, elle avait accordé à ses partenaires roumains des avantages particuliers injustifiés constituant des transferts de bénéfices à l'étranger au sens de l'article 57 et 238 A du code général des impôts.

11. L'administration fiscale a justifié, dans la proposition de rectification du 21 décembre 2016, de la mise en œuvre de l'article 57 du code général des impôts combiné avec celui de l'article 238 A du même code par l'existence d'un régime roumain fiscalement privilégié en comparaison avec celui applicable en France en indiquant que le taux de l'impôt sur les sociétés est de 16% en Roumanie contre 33% en France et que le taux de l'impôt sur le revenu des micro-entreprises, à savoir les entreprises ayant moins de neuf employés et réalisant un chiffre d'affaires annuel inférieur à 100 000 euros, a été porté à 3% en Roumanie contre 15% en France. Ultérieurement, l'interlocuteur départemental a précisé, dans sa lettre du 10 septembre 2018, qu'en " 2013, l'imposition des sociétés en Roumanie est la suivante : - imposition des bénéfices au taux de 16% ; - imposition des revenus au taux de 3% pour les entreprises réalisant moins de 65 000 euros de chiffre d'affaires. Au cas particulier, les entreprises réalisent les chiffres d'affaires suivants en 2013 : - SARL CCM = 339 053 euros, - SARL Simpro = 291 019 euros ; - SARL Lemit = 399 471 euros. Par conséquent, elles relèvent toutes les trois du régime général avec un taux d'imposition à 16% soit dans une proportion de moins de la moitié de l'impôt qui serait exigible en France si elles y étaient imposables ".

12. En se bornant à faire état des taux d'imposition en Roumanie et du chiffre d'affaires des sociétés roumaines au titre de l'exercice clos en 2013, l'administration fiscale n'apporte aucun élément circonstancié de nature à déterminer les modalités d'imposition, et en particulier d'assiette, applicables en Roumanie à l'activité des sociétés Simpro Cons Srl, CCM Import-Export Srl et Lemit Inserv Srl. Par ailleurs, l'administration n'a pas tenu compte du régime fiscal prévu par le b. du I de l'article 219 du code général des impôts selon lequel " par exception au deuxième alinéa du présent I et au premier alinéa du a, pour les redevables ayant réalisé un chiffre d'affaires de moins de 7 630 000 € au cours de l'exercice ou de la période d'imposition, ramené s'il y a lieu à douze mois, le taux de l'impôt applicable au bénéfice imposable est fixé, dans la limite de 38 120 € de bénéfice imposable par période de douze mois, () à 15 % pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2002. " alors qu'il lui appartient d'apprécier le caractère privilégié du régime fiscal auquel est soumise une personne domiciliée ou établie hors de France au regard de l'impôt sur les bénéfices ou les revenus dont cette personne aurait été redevable dans les conditions de droit commun en France si elle y avait été domiciliée ou établie, lesquelles incluent le régime du b. du I de l'article 219 du code précité. Par suite, l'administration ne peut être regardée comme rapportant la preuve, qui lui incombe, que les sociétés Simpro Cons Srl, CCM Import-Export Srl et Lemit Inserv Srl seraient soumises à un régime fiscal privilégié au sens des dispositions de l'article 238 A du code général des impôts. Il s'ensuit que les réintégrations de charges en litige ne pouvaient être fondées sur les dispositions combinées des articles 57 et 238 A du code général des impôts.

S'agissant de l'existence d'un lien de dépendance entre la SARL Ilithia France et les sociétés de droit roumain Simpro Cons Srl, CCM Import-Export Srl et Lemit Inserv Srl :

13. Dans la proposition de rectification du 21 décembre 2016, l'administration a fondé, ainsi qu'il a déjà été dit, la rectification de la société Ilithia France sur les dispositions du deuxième alinéa de l'article 57 du code général des impôts relatif à l'existence d'un régime roumain fiscalement privilégié en comparaison avec celui applicable en France au sens de l'article 238 A du code général des impôts. Ultérieurement, l'administration a également fait état du motif tiré de l'existence d'un lien de dépendance entre les sociétés roumaines et la société Ilithia France sur le fondement du premier alinéa de l'article 57 du code précité. Si la SARL Ilithia France soutient que l'administration ne pouvait asseoir son raisonnement sur des éléments nouveaux produits dans la lettre de rejet de la réclamation contentieuse relatifs aux liens de dépendance existant entre la société Ilithia France et les sociétés de droit roumain qui n'étaient pas mentionnées dans la proposition de rectification, ce moyen est sans incidence sur la régularité ou le bien-fondé du redressement en litige dès lors que l'administration pouvait réunir des renseignements complémentaires corroborant ceux qui avaient été déjà portés à la connaissance de la SARL Ilithia.

14. Selon le règlement (CEE) n° 2137/85 du Conseil du 25 juillet 1985 relatif à l'institution d'un groupement européen d'intérêt économique, le groupement se distingue d'une société principalement par son but qui est seulement " de faciliter ou de développer l'activité économique de ses membres " pour permettre à ceux-ci d'accroître leurs propres résultats. Aux termes de l'article 3 du règlement, le but " n'est pas de réaliser des bénéfices pour lui-même (). En conséquence, le groupement ne peut a) exercer, directement ou indirectement, le pouvoir de direction ou de contrôle des activités propres de ses membres ou des activités d'une autre entreprise, notamment dans les domaines relatifs au personnel, aux finances et aux investissements ; b) détenir, directement ou indirectement, à quelque titre que ce soit, aucune part ou action, qu'elle qu'en soit la forme, dans une entreprise membre, la détention de parts ou d'actions dans une autre entreprise n'est possible que dans la mesure où elle est nécessaire pour atteindre l'objectif du groupement et où elle a lieu pour le compte de ses membres () ". Selon l'article 17 dudit règlement : " Chaque membre dispose d'une voix. Le contrat de groupement peut toutefois attribuer plusieurs voix à certains membres, à condition qu'aucun d'eux ne détienne la majorité des voix ". Aux termes de l'article 40 du règlement : " Le résultat provenant de l'activité du groupement n'est imposable qu'au niveau de ses membres ".

15. La société Ilithia France soutient que l'administration n'établit pas l'existence de liens de dépendance ou de contrôle avec les trois sociétés de droit roumain.

16. Il résulte de l'instruction que la SARL Ilithia France recourt à de la main d'œuvre étrangère facturée par les sociétés de droit roumain CCM Import-Export Srl, Simpro Cons Srl et Lemit Inserv Srl. Il n'est pas sérieusement contesté que, jusqu'au 29 novembre 2013, l'intégralité des parts de la société Ilithia France était détenue par la société Ilithia International, dont le siège social, situé en Roumanie, était fixé à l'adresse personnelle de M. C, par ailleurs, dirigeant et détenteur majoritaire des parts de la société roumaine CCM Import-Expert Srl. L'administration a également relevé que, depuis le 29 novembre 2013, M. C est associé de la société Ilithia France à raison de la détention de 10% de son capital social et que la SARL Ilithia France et les sociétés de droit roumain, CCM Import-Export Srl et Simpro Cons Srl, faisaient partie du même groupement européen d'intérêt économique luxembourgeois, le GEIE ADC Group, dont le dirigeant est M. C.

17. Si la SARL Ilithia France et la société CCM Import-Export Srl présentent un lien de dépendance entre elles compte tenu de ce que l'intégralité des parts de la société Ilithia France était détenue, jusqu'au 29 novembre 2013, par la société Ilithia International dont le siège social était fixé à l'adresse personnelle de M. C, par ailleurs, dirigeant et détenteur majoritaire des parts de la société de droit roumain CCM Import-Export Srl, l'administration n'établit l'existence d'un tel lien de dépendance juridique ou de fait au sens et pour l'application de l'article 57 du code général des impôts ni à l'égard de la société Simpro Cons Srl en se bornant à faire valoir qu'elle est membre du GEIE ADC Group, dirigé par M. C dont les ressources sont constituées, selon ses statuts, par un pourcentage du chiffre d'affaires réalisé par ses membres ni à l'égard de la société Lemit Inserv Srl, qui n'appartient pas au GEIE selon les dires non contestés de la SARL Ilithia, et ne peut être regardée dans une relation de dépendance ou de contrôle vis-à-vis de la SARL Ilithia France. Au demeurant, le gérant de la société Ilithia France a indiqué, lors du contrôle, qu'agissant dans ce cadre, les sociétés roumaines n'étaient pas des sous-traitants mais des partenaires. Par suite, la SARL Ilithia France est fondée à soutenir que l'administration n'établit pas qu'elle a accordé aux sociétés de droit roumain Simpro Cons Srl et Lemit Inserv Srl un avantage constitutif d'un transfert indirect de bénéfices au sens de l'article 57 du code général des impôts et ne pouvait, par suite, réintégrer dans son résultat de l'exercice clos en 2013 le montant correspondant aux rehaussements relatifs aux montants des factures de main d'œuvre émises par les sociétés Simpro Cons Srl et Lemit Inserv Srl.

S'agissant de l'existence d'un avantage sans contrepartie :

18. Si les dispositions précitées de l'article 57 du code général des impôts permettent la réintégration, aux bénéfices imposables d'une société passible de l'impôt sur les sociétés français, des bénéfices transférés à une société étrangère liée par tous moyens, il incombe à l'administration d'établir l'existence d'un avantage résultant, notamment, de la déduction de frais généraux n'ouvrant pas droit à déduction au titre des dispositions précitées de l'article 39-1 du code général des impôts.

19. Il résulte de l'instruction que la SARL Ilithia France n'a pas été en mesure, au cours du contrôle, de justifier du volume et de la nature des prestations de main d'œuvre réalisées par la société de droit roumain CCM Import-Export Srl dont les factures ne font mention que du montant dû mensuellement sans aucune précision concernant le nombre d'ouvriers engagés, le nombre d'heures effectuées ou les chantiers auxquels ils ont participé alors que le gérant de la SARL Ilithia a indiqué, lors du contrôle, qu'il communiquait à ses partenaires roumains les plans et cahiers des charges fournis par ses clients afin de déterminer le nombre d'heures requis. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve que les rémunérations versées par la SARL Ilithia France à la société CCM Import-Export Srl n'ont pas été engagées dans l'intérêt de son exploitation et qu'elles constituent, dans cette mesure, un transfert indirect de bénéfices à l'étranger. C'est donc à bon droit qu'elle a partiellement réintégré les charges déduites à ce titre dans le bénéfice imposable de la SARL Ilithia France au titre de l'exercice clos en 2013.

S'agissant de la méthode de détermination de la base d'imposition :

20. Il résulte de l'instruction que l'administration n'a pas rejeté l'intégralité de la charge afférente aux prestations de main d'œuvre au titre de l'exercice clos en 2013 mais a procédé à un réajustement par comparaison avec l'évolution des chiffres d'affaires sur les années 2012 et 2013. Pour déterminer le montant du rehaussement, le vérificateur a déterminé le coefficient d'évolution du chiffre d'affaires entre 2012 et 2013, l'a majoré afin de tenir compte des difficultés rencontrées par les entreprises en période de crise et l'a appliqué au coût de la main d'œuvre.

21. Si le vérificateur, qui n'était pas tenue de procéder à une comparaison avec d'autres entreprises pour établir l'existence d'un écart injustifié entre le prix convenu et la valeur vénale du service rendu, n'a pas retenu comme terme de comparaison l'exercice clos en 2014, il le justifie dans le rejet de la réclamation contentieuse en indiquant que l'exercice clos en 2014, postérieure à la période vérifiée, ne pouvait pas servir de terme de comparaison pour établir un coefficient au titre de l'année 2013. Par ailleurs, et en l'absence de toute production de justificatifs comme des factures détaillées ou des documents permettant d'apprécier le volume d'heures pendant lesquelles les ouvriers ont été engagés sur des chantiers réalisés, la méthode retenue par l'administration pour déterminer la base d'imposition doit être regardée comme justifiée.

En ce qui concerne la retenue à la source :

22. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () c. Les rémunérations et avantages occultes ". Aux termes de l'article 119 bis de ce code, dans sa rédaction applicable à l'imposition en litige : " () 2. Les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l'application d'une retenue à la source dont le taux est fixé par l'article 187 lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France. () ".

23. Il résulte des circonstances mentionnées aux points 17, 19 et 21 que l'administration établit l'existence d'une pratique entrant dans les prévisions de l'article 57 du code général des impôts en ce qui concerne uniquement le paiement des prestations de main d'œuvre facturées par la société de droit roumain CCM Import-Export Srl. Seules ces dépenses facturées à la SARL Ilithia France constituent, dès lors que la SARL Ilithia France ne démontre pas, ainsi qu'il a été dit, qu'elle en a retiré une contrepartie, un transfert indirect de bénéfices, de nature à donner lieu à l'application de la retenue à la source prévue à l'article 119 bis du même code. Il suit de là que la société requérante est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que la somme correspondant aux factures de main d'œuvre émises par les sociétés de droit roumain Simpro Cons Srl et Lemit Inserv Srl a été soumise à la retenue à la source prévue par ces dispositions.

24. Il résulte de ce qui précède que la SARL Ilithia France est seulement fondée à obtenir la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de son exercice clos en 2013 et des retenues à la source mise à sa charge au titre de cette même année ainsi que des pénalités correspondantes afférentes aux rehaussements en lien avec le montant des factures de main d'œuvre émises par les sociétés de droit roumain Simpro Cons Srl et Lemit Inserv Srl.

Sur les frais liés au litige :

25. Dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de mettre à la charge de l'Etat la somme que sollicite la SARL Ilithia France sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Les bases imposables aux cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et à la retenue à la source auxquelles a été assujettie la société Ilithia France au titre de l'année 2013 sont réduites des montants correspondant aux rehaussements relatifs aux montants des factures de main d'œuvre émises par les sociétés Simpro Cons Srl et Lemit Inserv Srl.

Article 2 : La SARL Ilithia France est déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de son exercice clos en 2013 et des retenues à la source mises à sa charge au titre de cette même année et des pénalités correspondantes en conséquence de la réduction de ses bases d'imposition telle que définie à l'article 1er ci-dessus.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête présentée par la SARL Ilithia France est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la société à responsabilité limitée (SARL) Ilithia France et au directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme.

Délibéré après l'audience du 6 septembre 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Caraës, présidente,

M. Jurie, premier conseiller,

Mme Bollon, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 septembre 2024.

La présidente-rapporteure,

R. CARAËS

L'assesseur le plus ancien,

G. JURIE La greffière,

F. LLORACH

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision.