Tribunal Administratif de Pau — Décision N° TA64-2102537

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 17 septembre 2021 et le 20 septembre 2022, M. et Mme C A, représentés par Me Gasquet, demandent au tribunal dans le dernier état de leurs écritures :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014, 2015, 2016, 2017, 2018 et 2019, des cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux au titre de 2016, 2017, 2018 et 2019 ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 € au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- les investigations menées par l'administration en amont de l'exercice de son droit de communication notamment par la direction nationale des enquêtes fiscales, constituent une vérification de comptabilité déguisée de son entreprise et le prive des garanties offertes par une telle procédure tel que le débat oral et contradictoire ;

- la procédure est irrégulière dès lors que les rappels ont été notifiés suite à un contrôle sur pièces alors qu'une vérification de comptabilité aurait dû être engagée et méconnait ainsi les dispositions des articles L. 10, L. 13 et L. 47 du livre des procédures fiscales ;

- en s'abstenant de transmettre la comptabilité occulte sur laquelle s'est appuyée l'administration pour fonder ses rappels, la procédure de rectification est irrégulière au regard de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;

- le droit de reprise dérogatoire prévu à l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales ne peut être appliqué par l'administration fiscale dès lors que les omissions de recettes ont été révélées par une procédure judiciaire et que la procédure de vérification est irrégulière ;

- le montant des omissions de recettes n'est pas établi, est exagéré et l'administration n'a pas tenu compte des recettes comptabilisées et déclarées ;

- la qualité de maître de l'affaire ne suffit pas à établir l'appréhension des distributions litigieuses ;

- la majoration de 25 % prévue au 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts ne peut s'appliquer aux bénéfices réputés distribués au titre des années 2018 et 2019 ;

- l'intégralités des sommes réputées distribuées ne peuvent être assujettis aux contributions sociales en application des articles L. 131-6 et L. 136-6 du code de la sécurité sociale ;

- les majorations pour manœuvres frauduleuses ne sont pas justifiées et la reconnaissance de délit de fraude fiscale par le juge pénal n'a pas d'incidence sur l'appréciation par le juge de l'impôt ;

- l'élément intentionnel pour l'application de la majoration relative aux manœuvres frauduleuses n'est pas caractérisé puisque la société n'a pas mis en place un système et n'a pas cherché à égarer l'administration.

Par un mémoire en défense, enregistré le 28 juillet 2022, le directeur de la direction départementale des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques conclut au rejet de la requête, en faisant valoir que les moyens ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Crassus,

- et les conclusions de Mme Beneteau, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. et Mme A sont gérants et associés de la société LDJ, laquelle exploite un bar-brasserie sous l'enseigne " Le Brauban " à Tarbes et ce depuis le 1er octobre 2015. Ils se sont mariés le 6 septembre 2014. Dans le cadre de son exercice de droit de communication auprès de tribunal de grande instance de Tarbes, l'administration fiscale a consulté et a pris copie le 7 juillet 2020, des pièces ayant fait l'objet d'une perquisition et mise sous scellés au domicile des gérants et associés de la société LDJ. A la suite de ce droit de communication, l'administration a engagé un contrôle sur pièces de l'activité dans laquelle les requérants sont associés et gérants, en application du délai spécial de reprise de dix ans prévu à l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales, sur les années 2012, 2013, 2014 et du 1er janvier 2015 au 31 août 2015. Jusqu'en septembre 2015, les minorations de recettes de l'entreprise unipersonnelle ont été imposées entre les mains de son gérant et unique associé M. A. Toutefois et ce à l'issue de ce contrôle, l'administration après avoir calculé les incidences financières suite à la minoration des résultats imposables, a regardé le couple A, gérant et associé de la société LDJ, comme étant le maître de l'affaire au cours de la période contrôlée et estimé qu'ils devaient être réputés avoir bénéficié des sommes au titre des années 2015, 2016, 2017, 2018 et 2019, représentant un montant total de 360 403 euros, devant être imposé entre leurs mains sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. Par une proposition de rectification du 16 novembre 2020 établie selon la procédure contradictoire, l'administration fiscale a avisé M. et Mme A qu'elle envisageait de procéder aux rectifications de l'impôt sur le revenu ainsi qu'aux contributions sociales à concurrence des distributions officieuses constatées. Les observations formulées le 14 janvier 2021 par la société ont été rejetées par l'administration fiscale le 19 février 2021. Par décision en date du 17 août 2021, l'administration fiscale rejette la réclamation préalable de M. et Mme A qui demandent la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des contributions sociales supplémentaires au titre des années 2014, 2015, 2016, 2017, 2018 et 2019 ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur la régularité de la procédure :

En ce qui concerne le caractère déguisé de la procédure de contrôle et la méconnaissance des articles L. 10, L. 13, et L. 47 du livre des procédures fiscales :

2.Aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. Elle contrôle également les documents déposés en vue d'obtenir des déductions, restitutions ou remboursements. A cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés ". Selon l'article L. 13 du même livre : " I. - Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables () ". Aux termes de l'article L. 47 du même livre : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu, une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ou par l'envoi d'un avis d'examen de comptabilité () ".

3.D'une part, le contrôle sur pièces a pour objet de vérifier si le contribuable a correctement et exactement calculé les revenus et résultats qu'il a déclarés ainsi que les déductions, restitutions ou remboursements qu'il sollicite alors que la vérification de comptabilité est un contrôle de la cohérence entre, d'une part, les déclarations souscrites par le contribuable et, d'autre part, les éléments comptables relatifs à l'activité de la société. Ces deux procédures sont donc différentes tant en ce qui concerne leur objet ainsi que leur mise en œuvre. Ainsi, contrairement aux affirmations des requérants, le vérificateur, alors même qu'il a exercé un droit de communication auprès de l'autorité judiciaire, était en droit de rectifier les bases imposables déclarées par eux sans être contraint, pour ce faire, de mettre en œuvre la procédure de vérification de comptabilité ne ce qui concerne les résultats de son activité professionnelle, prévue à l'article L. 13 du livre des procédures fiscales dès lors que les investigations opérées n'excédaient pas le cadre d'un contrôle sur pièces. Les éléments utilisés pour fonder la proposition de rectification ne sont pas issus de la comptabilité mise sous scellés mais seulement des calculs opérés par les services de la police ressortant des procès-verbaux de la mise en examen de M. A. La circonstance que la direction nationale des enquêtes fiscales ait été réquisitionnée pour rapprocher le chiffre d'affaires et calculer le montant de recettes minorées n'a pas d'incidence quant à la régularité de la procédure dès lors que son intervention s'est bornée au cadre de la réquisition de la police judiciaire. Cette entité n'intervient dans la procédure judiciaire qu'en tant qu'organisme extérieur qualifié. Dans ces conditions, l'administration fiscale n'a pas procédé à une vérification de comptabilité déguisée mais a tiré les conséquences à l'imposition à l'impôt sur le revenu des requérants des rectifications envisagées de son entreprise professionnelle et n'a, par conséquent, pas méconnu les dispositions des articles L. 10, L. 13 et L. 47 du livre des procédures fiscales. Par ailleurs, il résulte de ce qui précède que M. et Mme A ne peuvent soutenir qu'ils auraient été privés de débat oral et contradictoire prévu par la procédure de vérification de comptabilité. Par suite, le moyen tiré de l'existence d'une vérification déguisée de comptabilité et irrégulière diligentée à leur encontre doit dès lors être écarté au titre de la période allant de 1er janvier 2014 au 30 septembre 2015.

4.D'autre part, au titre de la période à compter du 1er octobre 2015 au 31 décembre 2015 puis des années 2016, 2017, 2018 et 2019, en raison du principe d'indépendance des procédures de rectification menées à l'encontre, d'une part, d'une société à responsabilité limitée, fût-elle unipersonnelle, et, d'autre part, de leurs associés, les irrégularités de la procédure de redressement suivie à l'encontre de la société, à les supposer établies, sont sans incidence sur l'imposition personnelle des associés au titre des revenus distribués entre leurs mains en application du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, alors même que l'article 110 de ce code dispose que, pour la détermination de la base assujettie à l'impôt sur le revenu, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés. Il suit de là que les époux A ne peuvent utilement invoquer, au soutien de leurs conclusions tendant à la décharge des suppléments d'impôts sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels leur foyer a été assujetti au titre de la période du 1er octobre 2015 au 31 décembre 2015 et des année 2016, 2017, 2018 et 2019 sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, l'irrégularité affectant, selon eux, la procédure de rectification mise en œuvre à l'égard de la société LDJ à compter du 1er octobre 2015 jusqu'au 31 décembre 2019.

En ce qui concerne l'application de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales :

5.Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 () Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". L'obligation ainsi faite à l'administration fiscale de tenir à la disposition du contribuable qui le demande, avant la mise en recouvrement d'impositions établies au terme d'une procédure de rectification contradictoire, les documents ou copies de documents qui contiennent les renseignements qu'elle a utilisés pour procéder aux rectifications correspondantes, sauf dans le cas où ces renseignements sont librement accessibles au public, permet au contribuable de vérifier l'authenticité de ces documents et d'en discuter la teneur ou la portée et constitue ainsi une garantie pour l'intéressé. Cette obligation ne peut toutefois porter que sur les documents originaux ou les copies de ces documents effectivement détenus par les services fiscaux. Par suite, au cas notamment où les documents que le contribuable demande sont détenus non par l'administration fiscale, qui en a seulement pris connaissance dans l'exercice de son droit de communication, mais par l'autorité judiciaire, il appartient à l'administration fiscale de renvoyer l'intéressé vers cette autorité. En revanche, au cas où l'administration, dans l'exercice de son droit de communication, a pris des copies des documents détenus par un autre service, elle est tenue, en principe, de mettre l'intégralité de ces copies à la disposition du contribuable. Cependant, les dispositions législatives protégeant le secret professionnel peuvent faire obstacle à la communication par l'administration à un contribuable de renseignements concernant un tiers, sans le consentement de celui-ci ou de toute personne habilitée à cet effet. Peuvent, dès lors, être régulièrement établies des rectifications fondées sur des documents dont les copies détenues par les services fiscaux n'ont été communiquées au contribuable qu'après occultation des informations couvertes par un tel secret.

6.Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a exercé son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire, autorisé par le procureur de la République le 7 juillet 2020, en application des articles L. 81, L. 82 C, L. 101 et L. 102 B du livre des procédures fiscales, en vue de consulter la procédure issue de la commission rogatoire n° JIJI19000005 du 23 mars 2019 ouverte devant le tribunal de grande instance de Tarbes. Elle a ainsi consulté la procédure et les scellés le 7 juillet 2020. Pour rectifier les bases imposables de déclarations d'impôt sur le revenu de M. A au titre de 2014 et M. et Mme A à compter de 2015, l'administration a utilisé, ainsi que le mentionne la proposition de rectification du 16 novembre 2020, les procès-verbaux qui figuraient dans la procédure pénale à laquelle M. et Mme A ont eu accès puisque les scellés ont été restitués le 19 septembre 2019.

7.Si M. et Mme A ont sollicité la communication des documents sur lesquels s'est appuyée l'administration pour fonder ses rappels dès les observations à la proposition de rectifications en date du 14 janvier 2021, il résulte pourtant de l'instruction que la décision du 20 juillet 2021, par laquelle l'administration a rejeté la réclamation préalable, précise, et sans que cela soit contredit par eux, que les documents de comptabilité occulte mis sous scellés ont été restitués le 19 septembre 2019. En tout état de cause, la proposition de rectification indique que la provenance des informations ayant permis de calculer les incidences financières en matière d'imposition sur le revenu est issue des opérations figurant sur les procès-verbaux consultés par l'administration fiscale. Il résulte du procès-verbal du 10 mars 2020 que la direction nationale des enquêtes fiscales a été en charge des calculs sur réquisition judiciaire. Ainsi, par sa proposition de rectifications, l'administration fiscale retranscrit les extraits des procès-verbaux utiles au calcul des incidences financières des rectifications. En outre, il appartenait aux requérants de solliciter expressément l'autorité judiciaire de la communication des documents souhaités. Dans ces conditions, l'administration a rempli les obligations qui lui incombaient en application de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne le délai de reprise prévu par l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales :

8.Aux termes de l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable : " Même si les délais de reprise sont écoulés, les omissions ou insuffisances d'imposition révélées par une instance devant les tribunaux ou par une réclamation contentieuse peuvent être réparées par l'administration des impôts jusqu'à la fin de l'année suivant celle de la décision qui a clos l'instance et, au plus tard, jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due ".

9.Il résulte de l'instruction que les omissions ou insuffisances d'imposition au titre des années litigieuses ont été révélées par une instance devant les tribunaux, seul l'exercice par l'administration fiscale de son droit de communication auprès des autorités judiciaires ayant permis de mettre en évidence dans son principe minoration de chiffre d'affaires de l'activité de M. A dans un première période et de l'activité de M. et Mme A pour la seconde période citées au point 1, dans laquelle ces derniers sont gérants et associés. Les requérants ne peuvent ainsi soutenir que le droit de reprise prévu par l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales n'était pas applicable en faisant valoir que les insuffisances d'impositions ne résulteraient pas de l'instance pénale, mais d'une vérification de comptabilité irrégulière opérée par l'administration.

En ce qui concerne la charge de la preuve :

10.Les requérants soutiennent que le montant des recettes minorées n'est pas justifié par l'administration fiscale alors que lui incombe la charge de la preuve. Si l'administration supporte la charge d'apporter les justificatifs probants de la détermination des recettes rectifiées, il résulte de la proposition de rectification que l'origine et le calcul des recettes minorées qui ont fait l'objet des rectifications ont été précisées notamment dans la proposition de rectification relative à l'activité professionnelle de M. et Mme A annexée à la proposition de rectification litigieuse. Les rectifications à l'impôt sur le revenu ne font que tirer les conséquences des sommes déjà établies par l'administration fiscale. Par suite, l'administration fiscale a suffisamment établi le montant des revenus minorés imposables.

En ce qui concerne la contestation de la méthode de reconstitution de recettes :

11. Il résulte de la proposition de rectification de l'activité professionnelle des requérants, que le bénéfice minoré a été obtenu par la différence entre les recettes hors taxes minorées et les charges hors taxes. Ces dernières sont obtenues à partir d'un coefficient de marge d'achat-revente calculé depuis les charges et chiffres d'affaires déclarés mensuellement. Si le coefficient de marge appliqué par l'administration correspond au calcul effectué à partir des données souscrites par elle, la société requérante soutient que le coefficient de marge n'est pas justifié sans apporter de précisions suffisantes. En tout état de cause, la détermination du résultat ne peut être utilement contestée dans la présente instance relative à l'imposition du foyer fiscal. Dans ces conditions, la méthode de reconstitution mise en œuvre par le service, dont la pertinence doit être appréciée au regard des éléments d'information dont celui-ci disposait effectivement, ne peut dans les circonstances de l'espèce, être regardée comme radicalement viciée dans son principe, ni comme excessivement sommaire. Par conséquent, le moyen tiré de la contestation du montant des charges admises ne peut qu'être écarté.

En ce qui concerne l'appréhension des distributions :

12.Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / () ". Il incombe, en principe, à l'administration d'apporter la preuve que le contribuable a effectivement disposé des sommes regardées par elle comme distribuées par une société. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle. L'invocation de cette présomption pour établir l'appréhension des sommes en cause ne dispense pas l'administration d'établir, au préalable, que ces sommes correspondent, pour la société versante, à un désinvestissement.

13.Les suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales en litige procèdent, ainsi qu'il a été dit au point 1, de l'inclusion dans les revenus imposables de M. et Mme A, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement des dispositions précitées du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, de sommes correspondant à un rehaussement des bénéfices de la SARL LDJ au titre des exercices clos en 2016, 2017, 2018 et 2019, et regardées comme des revenus distribués par cette société aux époux A, que l'administration a considéré comme étant les maîtres de l'affaire. Par ailleurs, les années 2014 et 2015 ne sont pas efficacement contestées et n'ont pas fait l'objet de rectifications au titre de distributions officieuses au titre de l'article 109 du code précité.

14.Ainsi que le confirme le directeur départemental des finances publiques, eu égard aux minorations de recettes et en l'absence d'indice en ce sens, la SARL LDJ ne peut être regardée comme ayant mis en réserve ou incorporé à son capital les bénéfices reconstitués, lesquels doivent être regardés comme ayant été désinvestis alors que les époux A sont les détenteurs de 100 % des parts sociales et disposaient sans contrôle des fonds de la société LDJ. L'administration a retenu en outre que les requérants ont confirmé avoir appréhendés à leur profit les sommes désinvesties.

15.En soutenant qu'ils n'ont fait qu'exercer leurs fonctions de gérants et associés de la société sans enrichissement personnel, les requérants ne contestent pas sérieusement les indices exposés au point précédent, avancés par l'administration, qui doivent être regardés comme établissant que ceux-ci étaient, les seuls maîtres de l'affaire.

En ce qui concerne l'application de la majoration de 25 % sur les distributions au titre des années 2018 et 2019, prévue par l'article 158. 7-2° du code général des impôts :

16.Aux termes des dispositions du 7 de l'article 158 du code général des impôts dans sa version applicable au litige au titre des années 2018 et 2019 : " Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l'impôt selon les modalités prévues à l'article 197, est multiplié par 1,25. Ces dispositions s'appliquent : / () 2° Aux revenus distribués mentionnés aux c à e de l'article 111, aux bénéfices ou revenus mentionnés à l'article 123 bis et aux revenus distribués mentionnés à l'article 109 résultant d'une rectification des résultats de la société distributrice ; () ".

17.Dans ses décisions n° 2016-610 QPC du 10 février 2017 et n° 2017-643/650 du 7 juillet 2017, le Conseil constitutionnel a déclaré conformes à la Constitution les dispositions du c du paragraphe I de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale, sous la réserve que les dispositions de cet article ne sauraient, sans méconnaître le principe d'égalité devant les charges publiques, être interprétées comme permettant l'application du coefficient multiplicateur de 1,25 prévu au premier alinéa du 7 de l'article 158 du code général des impôts pour l'établissement des contributions sociales assises sur les revenus distribués mentionnés au 1 de l'article 109 et au c) de l'article 111 du code général des impôts. Il résulte de la proposition de rectification du 16 novembre 2020 que les cotisations supplémentaires des contributions sociales auxquelles M. et Mme A ont été assujettis au titre des années 2016, 2017, 2018 et 2019, assises sur des revenus réputés distribués en application des dispositions du 1 de l'article 109 du code général des impôts, n'ont pas été déterminées à partir de bases d'imposition auxquelles avait été appliqué un coefficient multiplicateur de 1,25, conformément aux dispositions précitées du 7 de l'article 158 du code général des impôts.

18. Il en résulte que le moyen tiré de l'inexacte application du 7 de l'article 158 du code général des impôts, correspondant à l'application de ce coefficient multiplicateur de 1,25 aux bases d'imposition qui ont été assignées à M. et Mme A au titre des années 2018 et 2019, ainsi que des pénalités correspondantes, ne peut qu'être rejeté.

En ce qui concerne les modalités de calcul des contributions et prélèvements sociaux :

19.D'une part, aux termes de l'article L. 131-6 du code de la sécurité sociale dans sa rédaction issue de l'article 11 de la loi du 17 décembre 2012 de financement de sécurité sociale, applicable aux revenus distribués ou payés à compter du 1er janvier 2013 : " Les cotisations d'assurance maladie et maternité, d'allocations familiales et d'assurance vieillesse des travailleurs indépendants non agricoles sont assises sur leur revenu d'activité non salarié () Est également prise en compte, dans les conditions prévues au deuxième alinéa, la part des revenus mentionnés aux articles 108 à 115 du code général des impôts perçus par le travailleur non salarié non agricole, son conjoint ou le partenaire auquel il est lié par un pacte civil de solidarité ou leurs enfants mineurs non émancipés et des revenus visés au 4° de l'article 124 du même code qui est supérieure à 10 % du capital social et des primes d'émission et des sommes versées en compte courant détenus en toute propriété ou en usufruit par ces mêmes personnes. Un décret en Conseil d'Etat précise la nature des apports retenus pour la détermination du capital social au sens du présent alinéa ainsi que les modalités de prise en compte des sommes versées en compte courant () ". Aux termes de l'article L. 136-3 du même code, dans sa rédaction alors applicable : " Sont soumis à la contribution les revenus professionnels des travailleurs indépendants au sens de l'article L. 242-11. La contribution est assise sur les revenus déterminés par application des dispositions de l'article L. 131-6 () ". Aux termes de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale, dans sa rédaction alors applicable, relatif à la contribution sociale sur les revenus du patrimoine, aux dispositions duquel renvoient directement ou indirectement les articles 1600-0 C, 1600-0 F bis et 1600-0 G du code général des impôts relatifs à la contribution sociale généralisée, aux prélèvements sociaux et à la contribution au remboursement de la dette sociale : " I. - Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts sont assujetties à une contribution sur les revenus du patrimoine assise sur le montant net retenu pour l'établissement de l'impôt sur le revenu, à l'exception de ceux ayant déjà supporté la contribution au titre des articles L. 136-3, L. 136-4 et L. 136-7 : () c) Des revenus de capitaux mobiliers ; () III. - La contribution portant sur les revenus mentionnés aux I à II ci-dessus est assise, contrôlée et recouvrée selon les mêmes règles et sous les mêmes sûretés, privilèges et sanctions que l'impôt sur le revenu () ". Aux termes de l'article R. 131-2 du code de la sécurité sociale, dans sa rédaction alors en vigueur : " Pour l'application du troisième alinéa de l'article L. 131-6 : 1° Les apports retenus pour la détermination du capital social sont les apports en numéraire intégralement libérés et les apports en nature à l'exclusion de ceux constitués par des biens incorporels qui n'ont fait l'objet ni d'une transaction préalable en numéraire ni d'une évaluation par un commissaire aux apports ; 2° Les sommes versées en compte courant correspondent au solde moyen annuel du compte courant d'associé. Ce solde moyen annuel est égal à la somme des soldes moyens du compte courant de chaque mois divisé par le nombre de mois compris dans l'exercice ; 3° Le montant du capital social, des primes d'émission et des sommes versées en compte courant d'associé est apprécié au dernier jour de l'exercice précédant la distribution des revenus mentionnés aux articles 108 à 115 du code général des impôts et le versement des revenus visés au 4° de l'article 124 du même code ". Enfin, aux termes de l'article L. 613-1 de ce code, dans sa rédaction applicable au litige : " Sont obligatoirement affiliés au régime d'assurance maladie et d'assurance maternité des travailleurs indépendants des professions non agricoles : () 5° l'associé unique des entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée sauf si l'activité qu'il exerce est de nature agricole au sens de l'article L. 722-1 du code rural et de la pêche maritime ; () ".

20.Il résulte de ces dispositions que, si les revenus distribués ont en principe le caractère de revenus des capitaux mobiliers passibles de la contribution sociale sur les revenus du patrimoine, la part de ces revenus perçue par le gérant majoritaire d'une société à responsabilité limitée, relevant en cette qualité du régime des travailleurs non-salariés non agricoles, son conjoint ou le partenaire auquel il est lié par un pacte civil de solidarité ou leurs enfants mineurs non émancipés, doit être regardée, pour son assujettissement aux prélèvements sociaux, comme des revenus d'activité pour leur fraction excédant 10 % du capital social et des primes d'émission ainsi que des sommes versées en compte courant. Cette fraction entrant ainsi dans le champ des contributions portant sur les revenus d'activité, elle ne saurait être soumise à celles assises sur les revenus du patrimoine.

21.En application de l'article L. 613-1 du code de la sécurité sociale, M. et Mme A relèvent, en leur qualité d'associés et gérants de la SARL LDJ, du régime des travailleurs indépendants non agricoles. Il résulte des dispositions précitées de l'article L. 131-6 du code de la sécurité sociale, dans leur version en vigueur à compter au 1er janvier 2013, que les revenus distribués à M. et Mme A provenant de la SARL LDJ au titre des années 2016, 2017, 2018 et 2019, doivent être regardés, pour leur assujettissement aux contributions sociales, comme des revenus d'activité pour leur fraction excédant 10 % du capital social déterminé à partir des apports en numéraire intégralement libérés.

22.Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération.

23. Si M. et Mme A soutiennent que la fraction des revenus distribués au titre des années contrôlées excédant 10 % du capital social de la SARL LDJ n'était pas passible des contributions sociales assises sur les revenus du patrimoine, d'une part, ils ne justifient pas du montant du capital social et, d'autre part, ils n'apportent aucun élément, qu'ils sont seuls en mesure de produire, de nature à justifier des sommes versées permettant de calculer le solde moyen annuel du compte courant d'associé conformément aux termes de l'article R. 131-2 du code de la sécurité sociale. Dans ces conditions, M. et Mme A ne peuvent soutenir que le calcul des contributions sociales supplémentaires est erroné.

Sur les pénalités :

24.Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : / () c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses ou de dissimulation d'une partie du prix stipulé dans un contrat ou en cas d'application de l'article 792 bis ".

25.Les pénalités pour manœuvres frauduleuses ont pour objet de sanctionner des agissements destinés à égarer ou à restreindre le pouvoir de contrôle de l'administration. Le service a constaté, à la lecture des procès-verbaux consultés lors du droit de communication auprès de l'autorité judiciaire, que M. et Mme A ont reconnu avoir délibérément détourné des recettes fiscales et procédé à un blanchiment de fraudes fiscales. Le montant significatif de recettes minorés et la période de plusieurs années participent à l'élément intentionnel d'égarer l'administration fiscale et d'échapper à l'imposition. Le gérant ne pouvait ignorer l'illégalité de telles agissements intentionnels. Il ressort des faits qui viennent d'être rappelés que les requérants ont mis en œuvre un procédé ayant pour but d'égarer l'administration dans l'exercice de son pouvoir de contrôle afin d'échapper à l'imposition de son foyer fiscal au titre de l'impôt sur le revenu. Ainsi, l'administration établit l'existence de manœuvres frauduleuses de nature à justifier, par application de l'article 1729 du code général des impôts, la majoration de 80 % dont ont été assortis les droits en litige.

26. Il résulte de tout ce qui précède les conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, des contributions sociales, de leurs majorations et pénalités inhérentes ne peuvent qu'être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

27. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que la direction départementale des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques, qui n'a pas la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme A la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme C A et au directeur de la direction départementale des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques.

Délibéré après l'audience du 21 septembre 2023, à laquelle siégeaient :

- Mme Sellès, présidente,

- Mme Corthier, conseillère,

- Mme Crassus, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 octobre 2023.

La rapporteure,

Signé

L. CRASSUSLa présidente,

Signé

M. SELLES

La greffière,

Signé

M. B

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition :

La greffière,