Tribunal Administratif de Pau — Décision N° TA64-2200587

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 17 mars et 3 décembre 2022, M. et Mme E, représentés par Me Bellocq, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et et des prélèvements sociaux auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2015 à hauteur de 87 925 euros, droits, pénalités et majorations compris et au titre de 2016 à hauteur de 52 714 euros, droits, pénalités et majorations compris ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat, les frais non compris dans les dépens sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- en l'absence de réunion de synthèse ou de rencontre, la procédure d'imposition est irrégulière ;

- les charges rectifiées revêtent un caractère déductible des revenus fonciers ;

- l'insuffisance de loyer rectifiée et calculée par la vérificatrice n'est pas justifiée. En outre, le calcul est erroné au titre des deux années ;

- l'application de la majoration de 40 % n'est pas justifiée. A titre subsidiaire, la majoration de 40 % doit être exclue pour la partie des rectifications qui résulte de divergences d'appréciation sur la nature de travaux ou sur des questions de justificatifs que l'administration n'estime pas suffisamment probants.

Par deux mémoires en défense, enregistrés le 28 septembre 2022 et le 30 décembre 2022, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Sud-Ouest conclut au non-lieu à statuer à hauteur de la somme de 46 027 euros et de 1 739 euros et au rejet du surplus de la requête.

Il soutient que les moyens de la requête de M. et Mme E ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Crassus,

- et les conclusions de Mme Beneteau, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. et Mme E ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces de leurs déclarations de revenus au titre des années 2015 et 2016. Par une proposition de rectifications du 2 juillet 2018, l'administration fiscale a rectifié l'impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux des intéressés au titre des années 2015 et 2016. Suite aux observations du contribuable, l'administration fiscale a maintenu les rectifications par courrier du 12 octobre 2018. M. et Mme E ont déposé une réclamation. En l'absence de réponse dans les 6 mois, une décision implicite de rejet est née. Par la présente requête, M. et Mme E demandent la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des cotisations sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016.

Sur l'étendue du litige :

2. Par courriers du 28 septembre 2022 et du 30 décembre 2022, postérieurs à l'introduction de la requête, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Sud-Ouest a accordé des dégrèvements respectifs en base de 46 027 euros et de 1 739 euros aux requérants. Dès lors, les conclusions de la requête sont, à concurrence de ces sommes, devenues sans objet.

Sur la régularité de l'imposition :

3. Aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. Elle contrôle également les documents déposés en vue d'obtenir des déductions, restitutions ou remboursements. A cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés. ".

4. Il résulte de ces dispositions que le contrôle sur pièces réalisé par l'administration fiscale, a pour objet de vérifier si le contribuable a correctement et exactement calculé les revenus qu'il a déclarés ainsi que les déductions, restitutions ou remboursements qu'il sollicite. Or, dans le cadre d'une telle procédure aucune disposition n'impose un entretien physique ou réunion de synthèse avec les intéressés. Par ailleurs, le service vérificateur a appliqué la procédure de rectification contradictoire sur le fondement de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure d'imposition en l'absence d'un entretien ne peut qu'être écarté.

Sur le bien-fondé de l'imposition :

5. D'une part, aux termes de l'article 14 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 15, sont compris dans la catégorie des revenus fonciers, lorsqu'ils ne sont pas inclus dans les bénéfices d'une entreprise industrielle, commerciale ou artisanale, d'une exploitation agricole ou d'une profession non commerciale : 1° Les revenus des propriétés bâties () ". Aux termes de l'article 28 du même code : " Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété ". Aux termes de l'article 29 du même code : " Sous réserve des dispositions des articles 33 ter et 33 quater, le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donnés en location, est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charge des locataires () ".

6. D'autre part, aux termes du I de l'article 31 de ce code : " Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : a) Les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire ; a bis) les primes d'assurance ; () b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement () d) Les intérêts de dettes contractées pour la conservation, l'acquisition, la construction, la réparation ou l'amélioration des propriétés, () e) Les frais de gestion, fixés à 20 € par local, majorés, lorsque ces dépenses sont effectivement supportées par le propriétaire, des frais de rémunération des gardes et concierges, des frais de procédure et des frais de rémunération, honoraire et commission versés à un tiers pour la gestion des immeubles ; () ".

7. Il résulte de ces dispositions que les dépenses mentionnées au I de l'article 31 du code général des impôts précités ne peuvent être déduites du revenu foncier brut que dans la mesure où les charges alléguées sont dûment justifiées, se rapportent à des immeubles dont les revenus sont imposables dans la catégorie des revenus fonciers, sont effectivement supportées par le propriétaire et sont engagées en vue de l'acquisition et de la conservation du revenu. Les dépenses de réparation, d'entretien ou d'amélioration doivent notamment, pour être admises en déduction, avoir été effectuées par le propriétaire et avoir été réellement payées au cours de l'année d'imposition. Il appartient au contribuable de justifier de la réalité, de la consistance et, par suite, du caractère déductible de ces charges en produisant des pièces justificatives, qui peuvent être constituées de factures, de plans, de photographies et de tous autres éléments permettant d'établir avec précision la nature, le montant et la réalité des charges supportées. De plus, seuls peuvent être admis en déduction les intérêts des dettes directement engagées pour les finalités qu'elles prévoient.

En ce qui concerne les loyers issus de la location de l'immeuble n° 10 sis 43 rue d'Espagne à Bayonne :

8. D'une part, eu égard aux dispositions précitées au point 7, en l'absence de justificatif de départ en cours d'année de M. A, locataire, le service vérificateur a rectifié les loyers non déclarés au titre de l'année 2015. Il ne résulte pas de l'instruction que ce locataire ait quitté les lieux en cours d'année. Par suite, les loyers de M. A, locataire du bien susmentionné doivent être considérés comme étant perçus. Par conséquent, le service vérificateur est fondé à rectifier les loyers de ce locataire à hauteur des mois non déclarés au titre de 2015.

9. D'autre part, sans que ce soit contesté par les requérants, le loyer du locataire M. H s'élève à 530 euros mensuel, par suite le service rectificateur a admis ce montant, il est donc fondé à rectifier les loyers de ce locataire à hauteur de 530 euros par mois au titre de l'année 2015.

10. Ensuite, en estimant que le remboursement pour dégradations versés par M. B correspondant à la réparation et à la remise en état des locaux qui lui étaient loués par M. et Mme E, trouvait son origine dans le droit de propriété et ne constituait pas une compensation, l'administration était fondée à prendre en compte cette indemnisation dans les recettes perçues par les requérants de sorte que cette somme doit être incluse dans la détermination des revenus fonciers. Par conséquent, l'administration fiscale était fondée à rectifier les revenus fonciers perçus.

En ce qui concerne les loyers issus de la location de l'immeuble n° 16 sis chemin de la Hondine à Urt :

11. Contrairement à ce que soutiennent les requérants, il ressort de la lecture des baux de location que M. I et M. C ne louent pas le même bien. Dans ces conditions, une période de vacance de location de ce bien entre ces deux locataires n'est pas établie. Par suite, l'administration est fondée à rectifier l'insuffisance de loyer de ce bien.

En ce qui concerne les charges des revenus fonciers au titre de l'immeuble n° 9 sis 10 rue d'Espagne à Bayonne :

12. D'une part, il est constant que M. et Mme E sont propriétaires de l'immeuble constitué d'un bail commercial en rez-de-chaussée et d'appartements loués à usage d'habitation aux étages.

13. d'autre part, en l'absence de justificatif d'acquittement de l'intégralité de la facture Guerra du 15 janvier 2015 à hauteur de 2 800 euros, la somme de 795 euros n'étant pas acquittée, ce montant ne peut faire l'objet de quelconque déduction des revenus fonciers au titre de 2015. Il s'ensuit que l'administration fiscale a correctement rectifié la facture susmentionnée à hauteur de 795 euros dans les revenus fonciers. En outre, il n'est pas davantage établi que le paiement des factures KDI et Da Silva Ventura ait été réalisé. Par suite, le montant de ces factures ne peut faire l'objet d'une admission en déduction des revenus fonciers par les intéressés. La facture Garat concerne le rez-de-chaussée pourtant loué à titre commercial, de sorte que ce loyer n'entre pas dans la cadre des revenus fonciers. Par suite, c'est à juste titre que l'administration fiscale n'a pas admis la facture litigeuse en déduction des revenus fonciers de ce bien.

14. Enfin, en application des dispositions citées au point 7, en l'absence de localisation du chantier, du nom exact des destinataires de la facture, de justificatif de la charge effectivement supportée par les propriétaires ou encore de détails, qui sont des conditions cumulatives pour admettre une charge en déduction, les factures de Castorama du 2 avril 2016 et du 30 avril 2016, de Renov Bâti 64 du 28 janvier 2016, de Margola du 31 mars 2016 et du 28 avril 2016, d'Estèves Domingues du 9 février 2016, de Carrefour du 14 juin 2016 et de la facture de Rénov Bâti 64 à hauteur de 35 euros ne peuvent être admises en charges venant en déduction des revenus fonciers du bien susmentionné. Par suite, l'administration fiscale est fondée à rectifier le montant correspondant de ces charges.

15. Toutefois, la facture de la société Binet du 21 décembre 2016 d'un montant de 165 euros toutes taxes comprises, concerne des travaux de débouchage d'une canalisation située dans l'appartement dont les requérants sont propriétaires. Contrairement à ce que soutient l'administration fiscale, cette intervention concerne une dépense de réparation et d'entretien déductible des revenus fonciers sous réserve qu'elle remplisse les conditions de déductibilités prévues par l'article 31 du code général des impôts. Ainsi, la facture litigieuse correspond à une dépense d'entretien et de réparation qui revêt le caractère de déductibilité. Par conséquent, la montant correspondant à la facture de la société Binet du 21 décembre 2016 du montant de 165 euros est admise en déduction. Par suite, les requérants sont fondés à demander la décharge de cette somme.

En ce qui concerne les charges déductibles des revenus fonciers n° 10 sis au 43 rue d'Espagne à Bayonne :

16. Comme il a été indiqué au point n° 15, en l'absence de mention précise sur les factures et de justificatif d'acquittement effectif de la charge par les propriétaires, une charge ne peut être admise en déduction des revenus fonciers. Par suite, les charges litigieuses au titre de l'année 2015 relatives au bien situé au 43 rue d'Espagne à Bayonne ne peuvent faire l'objet de déduction. Dans ces conditions, l'administration fiscale est fondée à rectifier le montant correspondant des factures non admises en déduction des revenus fonciers du bien susmentionné.

17. Comme il est indiqué au point précédent, les factures Binet, d'Estèves Domingue, Garat et Leroy Merlin des 19 février 2016, des 19, 24 et 31 mars 2016, de Castorama du 20 avril 2016 ne remplissent pas les conditions de déductibilité et doivent faire l'objet de rejet de charges. Par suite, le service vérificateur est fondé à rectifier les montants correspondants.

En ce qui concerne les charges déductibles des revenus fonciers issus du bien n° 16 sis chemin de la Hondine à Urt :

18. Le service vérificateur a remis en cause la déduction certaines charges issues des revenus fonciers des années 2015 et 2016 afférentes à quatre maisons individuelles données en location par les requérants, dont la construction est nouvelle. Ces dépenses de goudronnage des voies d'accès, d'installation de terrasse, de pose de placards et de cuisine et de divers travaux, ne remplissent pas les conditions de déductibilité et font partie du coût d'acquisition de ces immeubles. Par conséquent, l'administration fiscale est fondée à rectifier l'intégralité des factures dont la nature des travaux n'est pas admise en déduction. En tout état de cause, les factures produites ne remplissent pas les conditions de déductibilité et ne peuvent qu'être rejetées.

En ce qui concerne les frais de fiscalité directe locale :

19. Il résulte du c du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts que la taxe d'enlèvement aux ordures ménagères contrairement aux frais de fiscalité directe locale qui sont admis en déduction, ne peut faire l'objet de déduction des revenus fonciers. Néanmoins, l'administration fiscale a dégrevé, postérieurement à l'introduction de la requête, la somme de 1 739 euros correspondant aux frais de fiscalité directe locale. Il n'y a plus lieu de statuer à concurrence de ces sommes.

En ce qui concerne l'erreur de calcul des requérants sur la déclaration de revenus fonciers n° 2044 au titre de l'année 2015 :

20. Si l'administration fiscale a considéré que les requérants ont justifié que les erreurs commises sur leur déclaration et a de facto procédé au dégrèvement, il n'en est rien de l'écart constaté au titre des revenus 2016 correspondant à la somme de 60 euros. Néanmoins, en l'absence de précision quant à cet écart, l'erreur de calcul ne peut être considérée comme telle puisqu'une différence est constatée. Par suite, le moyen tiré de l'erreur de calcul à hauteur de 60 euros sur l'immeuble n° 6 ne peut qu'être écarté.

Sur l'interprétation administrative de la loi fiscale :

21. A supposer que les requérants aient entendu invoquer les dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les paragraphes 100 et 110 de de la doctrine administrative BOI-RFPI-BASE-20-30-20 du 30 mai 2016 ne fait pas de la loi fiscale une interprétation différente de ce qui précède.

22. Il résulte de tout ce qui précède que les requérants sont fondés à solliciter la réduction des bases d'impositions à hauteur de 165 euros. Par suite, le supplément d'impôt sur le revenu et de contributions sociales correspondant doit être déchargé.

Sur les pénalités appliquées :

23. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ".

24. D'une part, les pénalités pour manquements délibérés ont pour objet de sanctionner des agissements répétitifs ou suffisamment graves. Le service a constaté que les requérants n'ont déposé leur déclaration de revenus fonciers qu'après la réception d'une mise en demeure de la part de l'administration fiscale. D'autre part, le service a pu reconstituer les revenus fonciers et a constaté également l'absence de déclaration de la plus-value suite à la cession d'un bien immobilier, somme non contestée par ailleurs. En outre, les requérants sont propriétaires de nombreux biens mis en location et ne pouvaient ignorer l'obligation de déclaration de la plus-value. La circonstance que les requérants ignoraient l'obligation de déclaration de la plus-value imposable n'a aucune incidence sur l'application des pénalités assises également sur les plus-values de cession.

25. En ce qui concerne les minorations de revenus fonciers et les déductions de charges ne revêtant pas le caractère déductible, la répétition et les montants significatifs caractérisent le comportement des requérants qui ont délibérément souhaité réduire l'imposition. Ainsi, l'administration établit l'existence de manquements délibérés de M. et Mme E de nature à justifier, par application de l'article 1729 du code général des impôts, la majoration de 40 % dont ont été assortis les droits en litige. La circonstance de l'état de santé de M. E n'exonère pas son foyer d'obligations fiscales.

26. Il résulte de tout ce qui précède que les requérants ne sont pas fondés à demander la décharge des pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales au titre des années 2015 et 2016 contestées. Contrairement à ce que soutiennent les requérants, les pénalités sont assises sur les rectifications sans que soit prise en compte la contestation de celles-ci.

Sur les frais d'instance :

27. Dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions de M. et Mme E présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions à fin de décharge à hauteur des sommes de 46 027 euros et de 1 739 euros sur les cotisations supplémentaires contestées au titre des années 2015 et 2016.

Article 2 : M. et Mme E seront déchargés des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contribution sociales au titre des années 2015 et 2016 à hauteur des factures admises en déduction correspondant à la somme de 165 euros en base.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme E est rejeté.

Article 4 : La présente décision sera notifiée à M. J E, à Mme G E née F et au directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Sud-Ouest.

Délibéré après l'audience du 15 février 2024, à laquelle siégeaient :

- Mme Sellès, présidente,

- Mme Neumaier, conseillère,

- Mme Crassus, conseillère.

Rendue publique par mise à disposition au greffe le 20 mars 2024.

La rapporteure,

Signé

L. CRASSUS

La présidente,

Signé

M. SELLES La greffière,

Signé

M. D

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition :

La greffière,