Tribunal Administratif de Pau — Décision N° TA64-2202705

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 2 décembre 2022, la société par actions simplifiée Old consulting demande au tribunal :

1°) d'annuler la lettre du 15 février 2022 par laquelle la direction départementale des finances publiques des Hautes-Pyrénées lui a notifié les conclusions du contrôle réalisé à son encontre constatant l'absence d'éligibilité pour bénéficier de l'aide d'Etat et donnant lieu à récupération des sommes indûment perçues ;

2°) d'annuler les sept titres de perception émis à son encontre le 23 juin 2022 par la direction régionale des finances publiques Occitanie et Haute-Garonne en vue du recouvrement d'une somme totale de 10 500 euros correspondant à un indu d'aides exceptionnelles perçues pour les mois de mars à mai 2020, octobre et novembre 2020 ainsi qu'avril et mai 2021 au titre du fonds de solidarité des entreprises fragilisées par l'épidémie de covid-19.

Elle soutient que :

- le courrier initial de notification de contrôle émanant de la direction départementale des finances publiques des Hautes-Pyrénées n'a pas été adressé par lettre recommandée alors que la notification de ce courrier, daté du 15 février 2022, posté le 19 février suivant et réceptionné le 21 février 2022, fait courir le délai de quinze jours de réclamation de sorte que ce courrier est entaché de nullité sur le fondement de l'article R. 57-1 du livre des procédures fiscales ; l'administration fiscale ne peut valablement prétendre que son courrier de réclamation adressé le 2 mars 2022 ne respecte pas le délai de quinze jours ;

- les sept titres de perception contestés, émis le 23 juin 2022, lui ont été adressés par lettre simple le 7 juillet 2022 mais réceptionnés le 11 août 2022, soit trois jours avant la date limite de règlement fixé au 15 août 2022 ; si la réception des titres fait également courir un délai de deux mois pour contester le montant du titre de perception, l'envoi en lettre simple ne permet pas d'avoir une preuve du point de départ de ce délai de sorte que les sept titres de perception sont entachés de nullité sur le fondement de l'article R. 57-1 du livre des procédures fiscales ;

- la réponse de la direction départementale des finances publiques des Hautes-Pyrénées du 28 septembre 2022 en réponse à sa réclamation du 11 août 2022 est entachée de nullité dès lors qu'elle a été envoyée en courrier simple et qu'elle ne fait pas mention des voies et délais de recours contentieux ; l'envoi d'un courrier du 13 octobre 2022 rectifiant ces deux omissions ne peut en aucun cas purger les vices du premier courrier du 28 septembre 2022 ;

- les titres de perception méconnaissent le décret du 7 avril 2020 relatif au fonds de solidarité en faveur des entreprises en se fondant sur l'absence de chiffres d'affaires à la déclaration de résultat au titre de l'année 2019 ; elle est éligible à ce fonds dès lors qu'ayant une activité d'agence immobilière, elle a fait l'objet d'une fermeture administrative intervenue durant le mois de mars 2020 ; les conditions fixées par ce décret de fermeture administrative et de perte de chiffre d'affaires sont alternatives et non cumulatives ; l'administration fiscale a fait une application erronée de l'article 2 du décret n° 2020-371 du 30 mars 2020 en lui demandant la communication de son chiffre d'affaires et ne peut se fonder sur le chiffre d'affaires déclaré pour demander le remboursement des aides versées.

Par un mémoire en défense, enregistré le 2 juin 2023, le directeur départemental des finances publiques des Hautes-Pyrénées conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 19 janvier 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 19 février 2024.

Les parties ont été informées, par courrier du 16 avril 2024, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé, en partie, sur un moyen relevé d'office, tiré de ce que les conclusions dirigées contre la lettre du 15 février 2022 présentées par la société Old consulting sont irrecevables dès lors qu'une telle lettre, qui ne constitue pas un acte décisoire mais un acte préparatoire ne faisant pas grief, est insusceptible de faire l'objet d'un recours en excès de pouvoir devant le tribunal administratif.

Par un mémoire enregistré le 30 avril 2024, la société Old consulting a produit des observations en réponse à la communication de ce moyen d'ordre public.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code de la construction et de l'habitation ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de la santé publique ;

- la loi n° 2020-290 du 23 mars 2020 ;

- la loi n° 2020-546 du 11 mai 2020 ;

- la loi n° 2020-856 du 9 juillet 2020 ;

- la loi n° 2020-1379 du 14 novembre 2020 ;

- l'ordonnance n° 2020-317 du 25 mars 2020 ;

- le décret n° 2012-1246 du 7 novembre 2012 ;

- le décret n° 2020-293 du 23 mars 2020 ;

- le décret n° 2020-371 du 30 mars 2020 ;

- le décret n° 2020-545 du 11 mai 2020 ;

- le décret n° 2020-1257 du 14 octobre 2020 ;

- l'arrêté du 14 mars 2020 portant diverses mesures relatives à la lutte contre la propagation du virus covid-19 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Corthier ;

- et les conclusions de Mme Beneteau, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société Old consulting, immatriculée depuis le 1er janvier 2018 et dont le siège social est situé à Tarbes, dans le département des Hautes-Pyrénées, a bénéficié d'aides exceptionnelles d'un montant global de 10 500 euros au titre des mois de mars à mai 2020, octobre et novembre 2020, avril et mai 2021, dans le cadre du fonds de solidarité créé afin de soutenir les entreprises particulièrement touchées par les conséquences économiques, financières et sociales de la propagation de l'épidémie de covid-19 et du confinement. Par lettre du 15 février 2022, l'administration lui a notifié les conclusions du contrôle réalisé à son encontre constatant son absence d'éligibilité pour bénéficier de ces aides. Par courrier du 2 mars 2022, la société Old consulting a présenté ses observations en réponse à cette lettre. Les aides versées à la société Old consulting au titre du fonds de solidarité ont fait l'objet de sept titres de perception émis le 23 juin 2022 d'un montant total de 10 500 euros. Par courriers du 11 août 2022, la société Old consulting a présenté un recours préalable obligatoire contre ces titres de perception devant la direction régionale des finances publiques Occitanie et Haute-Garonne, lequel a été rejeté par décision du 28 septembre 2022. La société Old consulting a contesté ce rejet par courrier du 10 octobre 2022. L'administration a, par courrier du 13 octobre 2022, annulant et remplaçant celui du 28 septembre 2022, rejeté les recours administratifs de la société Old consulting.

Sur le cadre du litige :

2. Aux termes de l'article L. 3131-12 du code de la santé publique, issu de la loi du 23 mars 2020 d'urgence pour faire face à l'épidémie de Covid-19 : " L'état d'urgence sanitaire peut être déclaré sur tout ou partie du territoire métropolitain ainsi que du territoire des collectivités régies par les articles 73 et 74 de la Constitution et de la Nouvelle-Calédonie en cas de catastrophe sanitaire mettant en péril, par sa nature et sa gravité, la santé de la population ". L'article L. 3131-13 du même code précise que " L'état d'urgence sanitaire est déclaré par décret en conseil des ministres () / () / La prorogation de l'état d'urgence sanitaire au-delà d'un mois ne peut être autorisée que par la loi, () ". Aux termes de l'article L. 3131-15 du même code : " Dans les circonscriptions territoriales où l'état d'urgence sanitaire est déclaré, le Premier ministre peut, par décret réglementaire pris sur le rapport du ministre chargé de la santé, aux seules fins de garantir la santé publique : / () 5° Ordonner la fermeture provisoire et réglementer l'ouverture, y compris les conditions d'accès et de présence, d'une ou plusieurs catégories d'établissements recevant du public. " Ces mesures doivent être " strictement proportionnées aux risques sanitaires encourus et appropriées aux circonstances de temps et de lieu. Il y est mis fin sans délai lorsqu'elles ne sont plus nécessaires. ".

3. L'émergence d'un nouveau coronavirus, responsable de la maladie à coronavirus 2019 ou Covid-19 et particulièrement contagieux, a été qualifiée d'urgence de santé publique de portée internationale par l'Organisation mondiale de la santé le 30 janvier 2020, puis de pandémie le 11 mars 2020. La propagation du virus sur le territoire français a conduit le ministre chargé de la santé puis le Premier ministre à prendre, à compter du 4 mars 2020, des mesures de plus en plus strictes destinées à réduire les risques de contagion. Pour faire face à l'aggravation de l'épidémie, la loi du 23 mars 2020 susvisée a créé un régime d'état d'urgence sanitaire, défini aux articles L. 3131-12 à L. 3131-20 du code de la santé publique, et a déclaré l'état d'urgence sanitaire pour une durée de deux mois à compter du 24 mars 2020. La loi du 11 mai 2020 susvisée a prorogé cet état d'urgence sanitaire jusqu'au 10 juillet 2020. L'évolution de la situation sanitaire a conduit à un assouplissement des mesures prises et la loi du 9 juillet 2020 a organisé un régime de sortie de cet état d'urgence. En raison d'une progression de l'épidémie, le décret du 14 octobre 2020 susvisé a déclaré l'état d'urgence sanitaire à compter du 17 octobre 2020 sur le territoire national et la loi du 14 novembre 2020 susvisé a prorogé l'état d'urgence sanitaire jusqu'au 16 février 2021 inclus.

4. Le ministre chargé de la santé, sur le fondement de l'article L. 3131-1 du code de la santé publique, par l'arrêté du 14 mars 2020 portant diverses mesures relatives à la lutte contre la propagation du virus Covid-19, puis le Premier ministre, sur le fondement de l'article L. 3131-15 du code de la santé publique précité, par le décret du 23 mars 2020 prescrivant les mesures générales nécessaire pour faire face à l'épidémie de Covid-19 dans le cadre de l'état d'urgence sanitaire, ont édicté que les établissements recevant du public, tels que les magasins de vente relevant de la catégorie M définie par le règlement pris en application de l'article R. 123-12 du code de la construction et de l'habitation, ne pouvaient plus accueillir de public jusqu'au 15 avril puis jusqu'au 11 mai 2020. Par la suite, la compétence d'interdire l'accueil du public dans les établissements recevant du public a été confiée, par le décret du 11 mai 2020, au préfet de département lorsque l'évolution de la situation sanitaire le justifie et aux seules fins de lutter contre la propagation du virus.

5. Par ailleurs, le décret du 30 mars 2020 susvisé a fixé le champ d'application du fonds de solidarité à destination des entreprises particulièrement touchées par les conséquences, économiques, financières et sociales de la propagation de l'épidémie de Covid-19 et des mesures prises pour limiter cette propagation, créé par une ordonnance du 25 mars 2020, ainsi que les conditions d'éligibilité et d'attribution des aides, leur montant et les conditions de fonctionnement et de gestion du fonds.

Sur la recevabilité des conclusions aux fins d'annulation de la lettre du 15 février 2022 :

6. Il ressort des pièces du dossier que la lettre du 15 février 2022 contestée du directeur départemental des finances publiques des Hautes-Pyrénées se borne d'une part, à notifier à la société requérante les conclusions du contrôle effectué concernant son éligibilité aux aides exceptionnelles qui lui ont été attribuées au titre du fonds de solidarité, institué à destination des entreprises particulièrement touchées par les conséquences économiques, financières et sociales de la propagation de l'épidémie de Covid-19 et du confinement, en relevant l'absence d'éligibilité aux aides ainsi versées d'un montant de 10 500 euros, et d'autre part, à solliciter de l'intéressée ses observations dans un délai de quinze jours à compter de la notification des résultats de ce contrôle et enfin, à l'informer qu'un titre de perception en vue de récupérer cette somme sera émis en cas d'absence d'observations produites dans ce délai ou d'observations ne pouvant être retenues. Ainsi, cette lettre de l'administration se borne à porter à la connaissance de l'intéressée les résultats d'un contrôle et à solliciter de celle-ci ses observations avant de décider de récupérer les sommes en cause et d'émettre un titre exécutoire à cette fin, titre qui constitue un acte qui peut être contesté selon les conditions prévues aux articles 117 et suivants du décret du 7 novembre 2012 relatif à la gestion budgétaire et comptable publique, disposant notamment que les contestations d'un titre de perception a pour effet de suspendre le recouvrement de la créance et qu'une réclamation préalable tendant à contester ce titre doit être adressée à l'administration avant de saisir le tribunal d'une contestation de ce titre. Dès lors, eu égard à son contenu qui n'a d'autre finalité que de préparer l'établissement de ces titres de perception, cette lettre a, en conséquence, le caractère d'un acte simplement préparatoire et ne constitue pas une décision faisant grief susceptible de faire l'objet d'un recours en excès de pouvoir par la société requérante devant le tribunal administratif. Par suite, les conclusions de la requête aux fins d'annulation de la lettre du 15 février 2022 ne peuvent qu'être rejetées comme irrecevables.

Sur les conclusions aux fins d'annulation des sept titres de perception :

7. D'une part, aux termes de l'article 1er de l'ordonnance du 25 mars 2020 portant création d'un fonds de solidarité à destination des entreprises particulièrement touchées par les conséquences économiques, financières et sociales de la propagation de l'épidémie de covid-19 et des mesures prises pour limiter cette propagation : " Il est institué () un fonds de solidarité ayant pour objet le versement d'aides financières aux personnes physiques et morales de droit privé exerçant une activité économique particulièrement touchées par les conséquences économiques, financières et sociales de la propagation du covid-19 et des mesures prises pour en limiter la propagation. () ". Aux termes de l'article 3-1 de la même ordonnance : " I. - Les aides versées au titre du fonds le sont sur la base d'éléments déclaratifs prévus par décret. () II. - Les documents attestant du respect des conditions d'éligibilité au fonds et du correct calcul du montant de l'aide sont conservés par le bénéficiaire pendant cinq années à compter de la date de versement de cette dernière. / Les agents de la direction générale des finances publiques peuvent demander à tout bénéficiaire du fonds communication de tout document relatif à son activité, notamment administratif ou comptable, permettant de justifier de son éligibilité et du correct montant de l'aide reçue pendant cinq années à compter de la date de son versement. Le bénéficiaire dispose d'un délai d'un mois pour produire ces justifications à compter de la date de la demande. / En cas d'irrégularités constatées, d'absence de réponse ou de réponse incomplète à la demande prévue au premier alinéa, les sommes indûment perçues font l'objet d'une récupération selon les règles et procédures applicables en matière de créances étrangères à l'impôt et au domaine. / La procédure prévue au présent II ne constitue pas une procédure de contrôle de l'impôt. () ".

8. D'autre part, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / () ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. / () ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées.

9. Enfin, aux termes de l'article R. 421-5 du code de justice administrative : " Les délais de recours contre une décision administrative ne sont opposables qu'à la condition d'avoir été mentionnés, ainsi que les voies de recours, dans la notification de la décision. ".

10. Le principe de sécurité juridique, qui implique que ne puissent être remises en cause sans condition de délai des situations consolidées par l'effet du temps, fait obstacle à ce que puisse être contestée indéfiniment une décision administrative individuelle qui a été notifiée à son destinataire, ou dont il est établi, à défaut d'une telle notification, que celui-ci a eu connaissance. En une telle hypothèse, si le non-respect de l'obligation d'informer l'intéressé sur les voies et délais de recours, ou l'absence de preuve qu'une telle information a bien été fournie, ne permet pas que lui soient opposés les délais de recours fixés par le code de justice administrative, le destinataire de la décision ne peut exercer de recours juridictionnel au-delà d'un délai raisonnable. En règle générale et sauf circonstances particulières, dont se prévaudrait le requérant, ce délai ne saurait, sous réserve de l'exercice de recours administratifs pour lesquels les textes prévoient des délais particuliers, excéder un an à compter de la date à laquelle une décision expresse lui a été notifiée ou de la date à laquelle il est établi qu'il en a eu connaissance.

11. S'agissant des titres exécutoires, sauf circonstances particulières dont se prévaudrait son destinataire, le délai raisonnable ne saurait excéder un an à compter de la date à laquelle le titre, ou à défaut, le premier acte procédant de ce titre ou un acte de poursuite a été notifié au débiteur ou porté à sa connaissance.

12. En premier lieu, la société Old consulting ne peut utilement se prévaloir de l'article R. 57-1 du livre des procédures fiscales pour contester l'envoi en courrier simple des sept titres de perception émis le 23 juin 2022 dès lors que cet article n'est applicable qu'à la motivation de la proposition de rectification notifiée lors d'une procédure contradictoire de contrôle fiscal. En tout état de cause, l'absence d'envoi en courrier recommandé avec avis de réception de titres de perception n'entache pas d'irrégularité la procédure, ni de nullité ces titres. Une telle modalité d'envoi n'a d'effet que sur l'opposabilité du délai de recours pour contester ces décisions. Or, il n'est pas contesté que la société Old consulting a pris connaissance le 11 août 2022 des sept titres de perception émis le 23 juin 2022 et qu'elle a contesté ces titres par courriers du même jour. Par suite, les moyens tirés du vice de procédure entachant l'envoi des sept titres de perception émis le 23 juin 2022 ne peuvent qu'être écartés.

13. En deuxième lieu, d'une part, la société Old consulting ne peut utilement se prévaloir de l'envoi en courrier simple de la lettre du 28 septembre 2022 par laquelle l'administration fiscale a rejeté sa contestation dès lors qu'ainsi qu'il a été dit au point 12, une telle circonstance n'a une incidence que sur l'opposabilité du délai de recours et non sur la légalité des titres de perception. En tout état de cause, il n'est pas contesté que la société requérante a bien réceptionné, le 10 octobre 2022, la lettre du 28 septembre 2022 et qu'elle a présenté un recours contre cette lettre par courrier du même jour. D'autre part, tirant les conséquences de l'absence de mention des voies et délai de recours par la lettre du 28 septembre 2022, invoquée par la société Old consulting dans son courrier du 10 octobre 2022, l'administration fiscale a transmis à la société requérante une nouvelle lettre mentionnant ces voies et délais, annulant et remplaçant celle du 28 septembre 2022. Par suite, la société Old consulting n'est pas fondée à se prévaloir d'un vice de procédure entachant les lettres des 28 septembre 2022 et 13 octobre 2022.

14. En troisième lieu, s'agissant de l'aide exceptionnelle de mars 2020, aux termes de l'article 2 du décret du 30 mars 2020 dans sa version applicable au litige : " Les aides financières prévues à l'article 3 prennent la forme de subventions attribuées par décision du ministre de l'action et des comptes publics aux entreprises mentionnées à l'article 1er du présent décret qui remplissent les conditions suivantes : 1° Elles ont fait l'objet d'une interdiction d'accueil du public intervenue entre le 1er mars 2020 et le 31 mars 2020 ; 2° Ou elles ont subi une perte de chiffre d'affaires d'au moins 70 % durant la période comprise entre le 1er mars 2020 et le 31 mars 2020, - par rapport à la même période de l'année précédente ; () ". S'agissant des aides exceptionnelles d'avril et mai 2020, d'octobre et novembre 2020, ainsi que d'avril et mai 2021, aux termes de l'article 2 du même décret dans sa version applicable au litige : " Les aides financières prévues à l'article 3 prennent la forme de subventions attribuées par décision du ministre de l'action et des comptes publics aux entreprises mentionnées à l'article 1er du présent décret qui remplissent les conditions suivantes : 1° Elles ont fait l'objet d'une interdiction d'accueil du public intervenue entre le 1er mars 2020 et le 31 mars 2020 ; 2° Ou elles ont subi une perte de chiffre d'affaires d'au moins 50 % durant la période comprise entre le 1er mars 2020 et le 31 mars 2020, - par rapport à la même période de l'année précédente ; () ". Aux termes de l'article 3 du même décret : " Les entreprises mentionnées à l'article 2 du présent décret ayant subi une perte de chiffre d'affaires supérieure ou égale à 1 500 euros perçoivent une subvention d'un montant forfaitaire de 1 500 euros. / Les entreprises mentionnées à l'article 2 du présent décret ayant subi une perte de chiffre d'affaires inférieure à 1 500 euros perçoivent une subvention égale au montant de cette perte. / La perte de chiffre d'affaires est définie comme la différence entre, d'une part, le chiffre d'affaires durant la période comprise entre le 1er mars 2020 et le 31 mars 2020, et, d'autre part, - le chiffre d'affaires durant la même période de l'année précédente ; () ".

15. Il résulte de ces dispositions que la société requérante est fondée à soutenir que les conditions d'éligibilité aux aides exceptionnelles du fonds de solidarité prévues par l'article 2 du décret du 30 mars 2020 précité sont alternatives. Cependant, à supposer que la société Old consulting, exerçant une activité d'agence immobilière, ait fait l'objet d'une interdiction d'accueil du public en application des dispositifs rappelés aux points 2 à 5, le calcul de l'aide exceptionnelle, tel qu'il résulte de l'article 3 du même décret précité, dépend du chiffre d'affaires réalisé par l'entreprise demanderesse, ainsi que le fait valoir l'administration en défense. Or, il est constant que la société Old consulting n'a pas réalisé de chiffre d'affaires en 2019, de sorte qu'elle ne justifie pas d'une perte lui permettant de percevoir une subvention en application des articles 2 et 3 du décret du 30 mars 2020.

16. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la requête aux fins d'annulation des titres de perception émis le 23 juin 2022 ne peuvent qu'être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de la société Old consulting est rejetée.

Article 2 : La présente décision sera notifiée à la société par actions simplifiée Old consulting, et au directeur départemental des finances publiques des Hautes-Pyrénées.

Délibéré après l'audience du 2 mai 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Sellès, présidente,

Mme Corthier, conseillère,

Mme Crassus, conseillère.

Rendue publique par mise à disposition au greffe le 24 mai 2024.

La rapporteure,

Z. CORTHIER

La présidente,

M. SELLES

La greffière,

M. A

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition :

La greffière,