Tribunal Administratif de Pau — Décision N° TA64-2303265

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 19 décembre 2023 et 27 juin 2024, la Scic Enercoop Midi-Pyrénées, représentée par Me Josse, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge partielle de la cotisation de taxe foncière sur les propriétés bâties à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2023 à raison d'un parc photovoltaïque situé sur la commune d'Auterive (32250), en la ramenant à un montant de 320 euros ;

2°) d'enjoindre à la direction générale des finances publiques de lui restituer le trop-perçu, d'un montant de 891 euros ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- les panneaux photovoltaïques et leurs structures métalliques doivent être exonérés de la taxe foncière sur les propriétés bâties sur le fondement des 11° et 12° de l'article 1382 du code général des impôts ;

- les bases d'impositions retenues dans l'imposition en litige ne peuvent pas prendre en compte les immobilisations destinées à la production d'électricité d'origine photovoltaïque mais uniquement le terrain d'assiette des installations en application des dispositions du 5° de l'article 1381 du code général des impôts et du 7° de l'article 1394 du même code ;

- la valeur du terrain d'assiette du parc photovoltaïque qu'elle exploite par bail emphytéotique, dès lors qu'il ne figure pas à son bilan, ne peut être évaluée selon la méthode comptable de l'article 1499 du code général des impôts mais uniquement par les modalités prévues par l'article 1498 de ce même code ;

- l'administration fiscale a méconnu les dispositions de l'article 1498 du code général des impôts dès lors qu'elle a évalué la valeur locative du terrain d'assiette de la centrale photovoltaïque à un montant de 13 771 euros obtenu après application d'un taux de 8 % et d'un coefficient d'évolution des loyers à une valeur vénale du terrain au 1er janvier de l'année de référence évaluée à 169 244 euros obtenue en appliquant un tarif de 19,12 euros le mètre carré, obtenu par comparaison avec une transaction d'un terrain à bâtir comparable, aux 9 000 m2 de superficie du terrain qu'elle exploite (172 080 euros) et des indices INSEE des coûts de construction au 1er janvier de l'année de référence (1 671) et au trimestre d'achèvement des aménagements du terrain (1 699), alors que ce terrain de référence, qui est constructible et sur lequel sont établis non pas une centrale photovoltaïque mais des panneaux solaires au sol, n'est pas comparable au terrain qu'elle exploite compte tenu des spécificités de son activité et du fait qu'il est inconstructible ;

- dès lors, la valeur vénale du terrain en litige aurait dû être déterminée à partir de la somme des redevances qu'elle verse (1 500 euros annuels) sur la durée du bail emphytéotique conclu par elle (trente ans), soit 45 000 euros, qu'ainsi, après application des mêmes taux et indices, la valeur locative du terrain de référence est de 3 643,38 euros et non de 13 771 euros.

Par un mémoire en défense et un mémoire en réplique, enregistrés le 29 mai 2024 et le 28 août 2024, le directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par la Scic Enercoop Midi-Pyrénées ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code rural et de la pêche maritime ;

- le code de justice administrative.

Le président du tribunal a désigné Mme B, pour statuer sur les litiges relevant de l'article R. 222-13 du code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus, au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme B ;

- les conclusions de Mme Neumaier, rapporteure publique ;

- et les observations de Me Josse, représentant la Scic Enercoop Midi-Pyrénées, représentée par son président, M. A, qui conclut aux mêmes fins par les mêmes moyens.

Considérant ce qui suit :

1. La Scic Enercoop Midi-Pyrénées exploite depuis 2018 un parc solaire photovoltaïque à Auterive (Gers), sur trois parcelles cadastrées D160, D161 et D165, qu'elle a pris à bail emphytéotique le 4 mai 2018 auprès de particuliers. Par une réclamation du 4 octobre 2023, la Scic Enercoop Midi-Pyrénées a contesté la cotisation de taxe foncière sur les propriétés bâties à laquelle elle a été assujettie, en tant qu'emphytéote, au titre de l'année 2023, pour un montant global de 1 258 euros, en faisant valoir que l'administration fiscale a commis une erreur dans le calcul de la valeur locative cadastrale du terrain d'assise de sa ferme solaire. Par un courrier du 18 octobre 2023, l'administration fiscale a rejeté sa réclamation préalable. Par la présente requête, la Scic Enercoop Midi-Pyrénées demande la réduction de cette imposition.

Sur le bien-fondé de l'imposition :

En ce qui concerne l'assiette de la taxe foncière sur les propriétés bâties :

2. Aux termes de l'article 1380 du code général des impôts : " La taxe foncière est établie annuellement sur les propriétés bâties sises en France à l'exception de celles qui en sont expressément exonérées par les dispositions du présent code ". Aux termes de l'article 1393 du code général des impôts : " La taxe foncière est établie annuellement sur les propriétés non bâties de toute nature sises en France, à l'exception de celles qui en sont expressément exonérées par les dispositions du présent code. / Elle est notamment due pour les terrains occupés () par les serres affectées à une exploitation agricole. ". Aux termes de l'article 1381 de ce code : " Sont également soumis à la taxe foncière sur les propriétés bâties : / () 5° A l'exception de ceux mentionnés au dernier alinéa de l'article 1393, les terrains non cultivés employés à un usage commercial ou industriel, tels que chantiers, lieux de dépôt de marchandises et autres emplacements de même nature, soit que le propriétaire les occupe, soit qu'il les fasse occuper par d'autres à titre gratuit ou onéreux ; / () ". Aux termes de l'article 1382 du même code : " Sont exonérés de la taxe foncière sur les propriétés bâties : / () / 11° Les outillages et autres installations et moyens matériels d'exploitation des établissements industriels à l'exclusion de ceux visés aux 1° et 2° de l'article 1381 ; / 12° Les immobilisations destinées à la production d'électricité d'origine photovoltaïque ; ".

3. Il résulte des textes précités que les immobilisations destinées à la production d'électricité d'origine photovoltaïque sont exonérées de la taxe foncière sur les propriétés bâties en application du 12° de l'article 1382 du code général des impôts et que cette exonération ne concerne pas les terrains d'assiette d'une telle centrale, qui demeurent passibles de cette taxe sur le fondement du 5° de l'article 1381 du même code.

En ce qui concerne la méthode d'évaluation de la valeur locative du terrain :

4. Aux termes de l'article 1500 du code général des impôts : " les bâtiments et terrains industriels sont évalués : / 1° selon les règles fixées à l'article 1499 lorsqu'ils figurent à l'actif du bilan de leur propriétaire ou de leur exploitant, et que celui-ci est soumis aux obligations définies à l'article 53 A ; / 2° Selon les règles prévues à l'article 1499, lorsqu'ils figurent à l'actif du bilan d'une entreprise qui a pour principale activité la location de ces biens industriels ; / 3° Selon les règles fixées à l'article 1498, lorsque les conditions prévues aux 1° et 2° du présent article ne sont pas satisfaites () ".

5. Aux termes du premier alinéa du I de l'article 1498 du même code : " la valeur locative de chaque propriété bâtie ou fraction de propriété bâtie, autres que les locaux mentionnés au I de l'article 1496, que les établissements industriels mentionnés à l'article 1499 et que les locaux dont la valeur locative est déterminée dans les conditions particulières prévues à l'article 1501, est déterminée selon les modalités prévues aux II ou III du présent article () ". Aux termes du III du même article 1498 : " A. - La valeur locative des propriétés ou des fractions de propriété qui présentent des caractéristiques exceptionnelles est déterminée en appliquant un taux de 8 % à la valeur vénale de la propriété ou fraction de propriété, telle qu'elle serait constatée si elle était libre de toute location ou occupation à la date de référence définie au B du présent III. / A défaut, la valeur vénale de la propriété ou fraction de propriété est déterminée en ajoutant à la valeur vénale du terrain, estimée à la date de référence par comparaison avec celle qui ressort de transactions relatives à des terrains à bâtir situés dans une zone comparable, la valeur de reconstruction de la propriété à la date de référence. / () / B. - La valeur locative des propriétés et fractions de propriétés mentionnées au A du présent III est déterminée au 1er janvier 2013 ou, pour celles créées après le 1er janvier 2017, au 1er janvier de l'année de leur création. ". Il résulte des dispositions de l'article 1498 du code général des impôts que le juge de l'impôt, saisi d'une contestation portant sur la méthode d'évaluation, a l'obligation, lorsqu'il estime irrégulière la méthode d'évaluation retenue pour déterminer les impositions en litige, de lui substituer la méthode d'évaluation qu'il juge régulière.

6. Aux termes de l'article 310 Q de l'annexe II au code général des impôts : " Pour l'application du second alinéa du I de l'article 1498 du code général des impôts, les propriétés bâties mentionnées au premier alinéa de ce même I sont classées selon les sous-groupes et catégories suivants : / () / Sous-groupe III : lieux de dépôt ou de stockage et parcs de stationnement : / Catégorie 1 : lieux de dépôt à ciel ouvert et terrains à usage commercial ou industriel. / () / Sous-groupe IX : carrières et établissements industriels non évalués selon la méthode comptable : / Catégorie 1 : établissements industriels nécessitant un outillage important autres que les carrières et assimilés. () / Sous-groupe X : établissements présentant des caractéristiques exceptionnelles : / Catégorie 1 : locaux ne relevant d'aucune des catégories précédentes par leurs caractéristiques sortant de l'ordinaire. ". Présentent des caractéristiques exceptionnelles, au sens du III de l'article 1498 du code général des impôts et du " sous-groupe X " de l'article 310 Q de l'annexe II à ce code, les bâtiments et terrains sortant de l'ordinaire, lesquels n'ont, ainsi, pas vocation à être classés dans les sous-groupes I à IX mentionnés à ce dernier article. Doivent être regardés comme sortant de l'ordinaire les bâtiments et terrains qui, compte tenu de leur nature et de leur destination spécifique, soit ne peuvent être rattachés à aucune des catégories comprises dans les sous-groupes numérotés de I à IX mentionnés à l'article 310 Q, soit répondent aux critères justifiant leur classement dans l'une de ces catégories tout en différant singulièrement de la généralité des autres propriétés bâties ou fractions de propriété bâtie susceptibles de relever de celle-ci.

7. Aux termes de l'article L. 451-1 du code rural et de la pêche maritime : " Le bail emphytéotique de biens immeubles confère au preneur un droit réel susceptible d'hypothèque ; ce droit peut être cédé et saisi dans les formes prescrites pour la saisie immobilière. / Ce bail doit être consenti pour plus de dix-huit années et ne peut dépasser quatre-vingt-dix-neuf ans ; il ne peut se prolonger par tacite reconduction. ". Enfin, le II de l'article 1400 du code général des impôts prévoit que " lorsqu'un immeuble est () loué () par bail emphytéotique (), la taxe foncière est établie au nom () de l'emphytéote () ".

8. En premier lieu, il résulte de l'instruction, et il n'est pas contesté, que le terrain d'assiette du parc photovoltaïque exploité par la société requérante, qu'elle loue en vertu d'un bail emphytéotique d'une durée de trente ans et qui ne figure pas à son bilan, ne pouvait être évalué selon la méthode comptable de l'article 1499 du code général des impôts et devait l'être selon les modalités prévues par l'article 1498 de ce code, et que ce terrain présentait, à raison de son usage comme terrain d'assiette de cette centrale photovoltaïque, des caractéristiques exceptionnelles, conduisant à faire application des dispositions du III de cet article 1498, dans le cadre du sous-groupe X.

9. En second lieu, il résulte de l'instruction que pour calculer la valeur locative du terrain d'assiette de la centrale photovoltaïque, l'administration fiscale a considéré que la méthode d'évaluation par appréciation directe, prévue au premier alinéa du A du III de l'article 1498 du code général des impôts était inapplicable à l'espèce et a donc fait application de la méthode de l'évaluation par comparaison prévue à l'alinéa suivant de ces mêmes dispositions.

10. Toutefois, et comme le fait valoir la société requérante, la valorisation du terrain qu'elle exploite provient, pour l'essentiel, de ce qu'il sert d'assiette à une centrale photovoltaïque et que la durée d'exploitation de cette centrale correspond à celle du bail emphytéotique, qui prévoit qu'à leur terme la centrale doit être détruite et le terrain restitué dans son état initial. Dans ces conditions, la valeur vénale de ce terrain peut être déterminée, en l'espèce, par l'administration en se fondant sur le montant de la redevance prévue par le bail emphytéotique et la durée de celui-ci. Par suite, et compte tenu des circonstances de l'espèce, du caractère nouveau et peu fréquent de l'activité de la centrale photovoltaïque, et au surplus des conditions particulières de son exploitation sur un terrain faisant l'objet d'un bail emphytéotique, il est constant que le terrain d'assise de la centrale exploitée par la société requérante ne peut être évalué par comparaison avec une transaction effectuée sur un terrain à bâtir dans la commune de Boucagnères (32). Ainsi, la Scic Enercoop Midi-Pyrénées est fondée à soutenir que l'administration fiscale a méconnu les dispositions de l'article 1498 du code général des impôts et à considérer que la valeur locative du terrain qu'elle exploite devait être déterminée suivant la méthode fixée au III de l'article 1498 du code général des impôts en se fondant sur le montant de la redevance prévue par le bail emphytéotique qu'elle a conclu en 2018, pendant la durée de celui-ci avec application d'un taux de 8 % à la valeur vénale de la propriété ou fraction de propriété, " telle qu'elle serait constatée si elle était libre de toute location ou occupation à la date de référence définie au B du présent III " et d'un coefficient d'évolution des loyers.

En ce qui concerne le calcul de la valeur locative du terrain :

11. La société requérante soutient que c'est à tort que l'administration fiscale a évalué la valeur locative du terrain en litige à un montant de 13 771 euros obtenu après application d'un taux de 8 % et d'un coefficient d'évolution des loyers à une valeur vénale du terrain fixée à 169 244 euros obtenue en appliquant un tarif de 19,12 euros le mètre carré, correspondant à une transaction d'un terrain à bâtir comparable, aux 9 000 m2 de superficie du terrain d'assise de la centrale qu'elle exploite et des indices INSEE des coûts de construction au 1er janvier de l'année de référence (1 671) et au trimestre d'achèvement des aménagements du terrain (1 699). Elle fait valoir que la valeur vénale du terrain qu'elle exploite aurait dû, selon elle, correspondre au montant des loyers annuels figurant sur le bail emphytéotique (1 500 euros) cumulés sur la durée du bail (trente ans), soit 45 000 euros et qu'ainsi, après application des mêmes taux, indices et coefficients, la valeur locative nette du terrain d'assiette de la centrale photovoltaïque est de 3 643,38 euros, ramenant le montant de cotisation de taxe foncière sur les propriétés bâties à une somme de 320 euros. Compte tenu des motifs cités au point 10, la société requérante est fondée à considérer que la valeur locative de son terrain doit être réduite dans cette mesure.

12. Il résulte de ce qu'il précède que, sans qu'il soit besoin d'examiner le surplus des moyens, les cotisations de taxe foncière sur les propriétés bâties en litige, au titre de l'année 2023, doivent être réduites dans la mesure exigée par les énonciations des points 10 et 11.

Sur les frais liés au litige :

13. Il y a lieu, dans les circonstances particulières de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La valeur locative du terrain d'assise de la centrale solaire exploitée par la Scic Enercoop Midi-Pyrénées dans la commune d'Auterive sera déterminée, au titre de l'année 2023, suivant la méthode fixée au premier alinéa du A du III de l'article 1498 du code général des impôts.

Article 2 : Les droits de taxe foncière sur les propriétés bâties restant à la charge de la Scic Enercoop Midi-Pyrénées au titre de l'année 2023 sont réduits dans la mesure de l'application de l'article 1er du présent jugement.

Article 3 : L'Etat versera à la Scic Enercoop Midi-Pyrénées la somme de 500 (cinq cents) euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : La présente décision sera notifiée à la Scic Enercoop Midi-Pyrénées et au directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques.

Rendue publique par mise à disposition au greffe le 16 juin 2025.

La magistrate désignée,

M. BLa greffière,

M. C

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme :

La greffière,