Tribunal Administratif de Strasbourg — Décision N° TA67-2302448

Vu les procédures suivantes :

I. Par une requête, enregistrée le 7 avril 2023 sous le n° 2302448, la SAS NFTech, représentée par le SELARL Grand Est Avocats, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 mars 2017, 31 mars 2018 et 31 mars 2019 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la procédure est irrégulière, dès lors que le service ne l'a pas informée des noms et adresses administratives de l'agent, spécialisé dans les contrôles informatiques, qui est intervenu dans ses locaux le 28 janvier 2021, en méconnaissance du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales :

- les rappels de taxe sur la valeur ajoutée et les cotisations supplémentaires en matière d'impôt sur les sociétés ne sont pas fondés, le service ne démontrant pas la pertinence de la reconstitution de comptabilité qu'il a effectuée ;

- les pénalités ne sont pas fondées dès lors que la société ne s'est livrée à aucun procédé frauduleux et n'est pas de mauvaise foi.

Par un mémoire en défense, enregistré le 5 juillet 2023, le directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.

II. Par une requête, enregistrée le 7 avril 2023 sous le n° 2302449, M. A B, représenté par la SELARL Grand Est Avocats, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2017 à 2019 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- les impositions ont été établies sur la base d'une procédure de vérification irrégulière de la société NFTech ;

- la procédure est viciée en raison d'un défaut de motivation de la proposition de rectification ; notamment, il est fondé à se prévaloir des énonciations du paragraphe n° 190 de la documentation administrative référencée BOI-CF-IOR-10-40 ;

- c'est à tort que le service a estimé qu'il avait bénéficié de revenus distribués ;

- le service a de manière erronée et sans fondement légal recouru à la notion de " maître de l'affaire " ;

- le service s'est en tout état de cause trompé sur le montant de ces revenus distribués, qui ne peuvent être supérieurs aux montants réintégrés dans le bénéfice imposable de la société NFTECH ;

- l'administration fiscale ne rapporte la preuve d'aucun manquement délibéré permettant de fonder les pénalités.

Par un mémoire en défense, enregistré le 7 juillet 2023, le directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Laetitia Kalt,

- et les conclusions de M. Laurent Guth.

Considérant ce qui suit :

1. La société NFTech, dont M. B est le président et l'associé unique, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 4 février 2020 au 17 mai 2021, portant sur la période du 1er avril 2016 au 31 mars 2019. Une proposition de rectification lui a été adressée le 8 juin 2021, l'informant de rehaussements d'impôt sur les sociétés et de rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de exercices clos les 31 mars 2017, 31 mars 2018 et 31 mars 2019. Le même jour, M. B s'est vu adresser une proposition de rectification portant sur les rehaussements consécutifs en matière d'impôt sur le revenu pour les années 2017 à 2019. Par les présentes requêtes, qu'il convient de joindre afin qu'il soit statué par un seul jugement, M. B et la société NFTech demandent au tribunal de prononcer la décharge des impositions respectivement mises à leur charge.

Sur les impositions mises à la charge de la SAS NFTech :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

2. Aux termes du II de l'article 47 A du livre des procédures fiscales : " II. - En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l'une des options suivantes : / a) Les agents de l'administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; / b) Celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Dans ce cas, après, le cas échéant, la remise des copies prévue au second alinéa du présent b, l'administration précise par écrit au contribuable, ou à un mandataire désigné à cet effet, les travaux à réaliser ainsi que le délai accordé pour les effectuer. Les résultats des traitements sont alors remis sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget ; / Toutefois, à la demande de l'administration, le contribuable met à sa disposition, dans les quinze jours suivant cette demande, les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. Ces copies sont produites sur tous supports informatiques répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. L'administration peut effectuer sur ces copies tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Dans ce cas, l'administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée ou non, au choix du contribuable, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification mentionnée à l'article L. 57 ; / c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise. Il met alors à la disposition de l'administration, dans les quinze jours suivant la formalisation par écrit de son choix, les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. Ces copies sont produites sur tous supports informatiques, répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. L'administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée ou non au choix du contribuable, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification mentionnée à l'article L. 57. / Le contribuable est informé des noms et adresses administratives des agents par qui ou sous le contrôle desquels les opérations sont réalisées () ".

3. Il ne résulte pas de l'instruction que l'intervention du 28 janvier 2021 au sein des locaux de la société requérante, en présence du vérificateur et d'un autre agent, ait eu pour objet ou pour effet de permettre au vérificateur de consulter et d'analyser, à l'aide des fonctionnalités d'applications informatiques, les données contenues dans les fichiers des logiciels au moyen desquels la comptabilité de la société NFTech est tenue et ne saurait, par suite, être regardée comme ayant donné lieu à des traitements informatiques au sens de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales. Au contraire, il ressort du courriel adressé par M. B au vérificateur le 8 février 2021, faisant mention de cette intervention, qu'elle a seulement permis de constater des difficultés informatiques rencontrées par la société vérifiée dans le traitement de ses données, qu'elle a d'ailleurs choisi d'effectuer elle-même. Dans ces conditions, l'administration n'était pas tenue de communiquer, préalablement à cette intervention, les noms et adresses administratives des agents par qui ou sous le contrôle desquels cette intervention a été réalisée. Enfin, si la société requérante soutient que le service aurait tenté de lui faire signer un procès-verbal antidaté pour régulariser cette intervention, elle n'apporte aucun élément de nature à étayer cette allégation. Par suite, le moyen tiré du vice de procédure doit être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

4. La société conteste la méthode de reconstitution des recettes retenue par l'administration, notamment la détermination du coefficient de marge.

5. D'une part, l'administration fiscale a établi, notamment à l'aide des résultats obtenus de l'assistance administrative internationale des autorités espagnoles, demandée lors des opérations de contrôle, et ainsi qu'il résulte des termes non contestés sur ce point de la proposition de rectification, que la société NFTech avait, au cours des exercices en litige, effectué des achats de matériel informatique auprès de l'un de ses fournisseurs espagnols, sans que les factures d'achats et les crédits correspondant aux ventes de ces marchandises aient été enregistrés en comptabilité. Les comptes bancaires de la société ne comportaient pas davantage la trace de ces transactions. A l'inverse, le montant des acquisitions intracommunautaires réalisées auprès des autres fournisseurs de la société a été régulièrement enregistré en comptabilité. M. B a reconnu, lors des opérations de contrôle, que les flux financiers correspondant aux transactions réalisées avec ce fournisseur espagnol avaient tous été enregistrés sur un compte Paypal, mais qu'il en avait égaré tous les justificatifs. Le service a estimé que ces montants s'élevaient respectivement, pour les exercices clos les 31 mars 2017, 31 mars 2018 et 31 mars 2019, à 854 839,29 euros, 1 071 197,33 euros et 1 076 371,67 euros. Les opérations de contrôle ont également révélé l'absence de tenue d'un historique des stocks. Dans ces conditions, le service rapporte la preuve des graves irrégularités affectant la comptabilité de la société NFTech, la dénuant de toute valeur probante.

6. D'autre part, pour déterminer le coefficient de marge commerciale sur la vente des marchandises acquises auprès du fournisseur espagnol, le service a utilisé trois méthodes de calcul différentes. Premièrement, ce coefficient a été établi à partir des données du bilan, en confrontant le chiffre d'affaires résultant des ventes de marchandises avec leur prix d'achat et la variation des stocks. Deuxièmement, le service s'est fondé sur un échantillon de produits achetés auprès du fournisseur espagnol, et dont l'achat et la revente ont été enregistrés en comptabilité. Enfin, l'administration a comparé la comptabilité de la société NFTech avec les données de sociétés exerçant dans les mêmes secteurs d'activités géographiques. Les trois méthodes ont donné des résultats similaires, le taux de marge variant de 1,17 à 1,27 en fonction des exercices, l'administration fiscale ayant finalement appliqué un taux de 1,18 aux achats effectués auprès du fournisseur espagnol.

7. La société NFTech, qui n'apporte aucun élément de nature à remettre en cause la pertinence de la reconstitution de recettes ainsi effectuée par l'administration, n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le service a fondé les rectifications sur les chiffres d'affaires ainsi reconstitués.

En ce qui concerne les pénalités :

8. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / () ". Pour établir le manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt.

9. L'administration fiscale a, en application des dispositions précitées, majoré de 40 % les impositions mises à la charge de la société NFTech au titre des exercices clos les 31 mars 2017, 31 mars 2018 et 31 mars 2019. Elle s'est fondée sur la circonstance que les opérations qui n'ont pas été enregistrées en comptabilité, correspondant aux achats de matériels auprès du fournisseur espagnol de la société NFTech et de leur revente, sont nombreuses et correspondent à une part importante du chiffre d'affaires de la société, en l'occurrence près des deux tiers. Le service a également relevé que ces transactions n'apparaissaient sur aucun compte bancaire de la société mais avaient été effectuées à l'aide d'un compte Paypal, dont la société n'a gardé aucune pièce justificative. Ce procédé a permis de minorer de manière très significative le résultat imposable de la société, ce que la société ne pouvait ignorer, alors qu'elle a par ailleurs correctement enregistré en comptabilité les opérations effectuées avec d'autres fournisseurs. Le service fait également valoir sans être contredit que M. B a été informé, en mai 2017, lors du précédent contrôle de la société concernant la période du 14 février 2014 au 31 mars 2016, du problème lié à l'absence de comptabilisation des opérations réalisées avec le même fournisseur espagnol. Contrairement à ce que soutient la société, la circonstance que le compte Paypal de la société, utilisé pour les transactions effectuées avec son fournisseur espagnol, ait été géré par une salariée, qui a en tout état de cause nécessairement un lien de subordination avec son employeur, n'est pas de nature à établir que la société et son président ignoraient l'existence de ces transactions et les obligations déclaratives qui y sont attachées. Par suite, l'administration rapporte la preuve du caractère délibéré des manquements importants et répétés de la société requérante au regard de ses obligations déclaratives et établit son intention délibérée de se soustraire à l'impôt dont elle est redevable.

Sur les impositions mises à la charge de M. B :

En ce qui concerne la procédure d'imposition :

10. En premier lieu, le caractère distinct des procédures de contrôle visant une société et ses associés ne fait pas, par lui-même, obstacle à ce que l'administration fiscale exploite, dans le cadre de l'examen de la situation fiscale personnelle d'un contribuable, des informations obtenues dans le cadre de la vérification de comptabilité de la société dont il est associé, dès lors qu'elle respecte les droits et garanties du contribuable, notamment les exigences énoncées à l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales.

11. M. B se prévaut de l'irrégularité de la procédure de vérification de comptabilité de la société NFTech. Toutefois, M. B, qui n'allègue pas que l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales n'aurait pas été respecté, ne peut utilement invoquer une irrégularité de la procédure ayant affecté les opérations de contrôle de la société NFTech, dès lors que la vérification de comptabilité suivie contre la société NFTech est indépendante de son propre contrôle. Il en résulte que le moyen tiré du vice de procédure doit être écarté.

12. En second lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Selon l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée () ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées, de manière à lui permettre de formuler utilement ses observations. En cas de motivation par référence, l'administration doit, en principe, annexer les documents auxquels elle se réfère dans la proposition de rectification ou en reprendre la teneur.

13. La proposition de rectification notifiée le 8 juin 2021 à M. B comporte les motifs pour lesquels l'administration le regardait, à raison de sa qualité de président et associé de la SAS NFTech, comme le seul maître de l'affaire et comme étant à ce titre présumé avoir appréhendé les revenus regardés comme distribués par cette société en application des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, correspondant aux rehaussements de bénéfices résultant de la reconstitution de son chiffre d'affaires. Cette proposition de rectification se référait explicitement, pour ce qui concerne les modalités de détermination des revenus en cause, à celle adressée à la société le même jour, et dont il n'est pas contesté qu'une copie lui était jointe. C'est donc sans méconnaître les dispositions précitées que l'administration fiscale a motivé la proposition de rectification adressée à M. B par référence explicite à la proposition de rectification adressée le même jour à la société NFTech et qui y était jointe.

14. Enfin, le requérant ne peut utilement opposer au service l'instruction administrative BOI-CF-IOR-10-40 qui concerne la procédure de rectification et, qui, au surplus, ne comporte pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement.

15. M. B n'est dès lors pas fondé à soutenir qu'en se bornant à joindre la copie de la proposition de rectification adressée à la société en annexe de celle qui lui a été adressée, celle-ci ne serait pas suffisamment motivée. Par suite, le moyen soulevé en ce sens doit être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

16. Aux termes du 1 de l'article 109 du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; () ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés. / () ". En cas de refus des propositions de rectifications par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle.

17. D'une part, l'administration fiscale a considéré que M. B avait bénéficié de revenus distribués de la part de la société NFTech, au titre des années 2017 et 2018, estimant qu'il avait appréhendé les bénéfices reconstitués imposables à l'impôt sur les sociétés. Elle s'est fondée sur le fait qu'il était le président et l'associé unique de la société NFTech, qu'il disposait du pouvoir d'engager juridiquement cette société à l'égard des tiers, qu'il détenait seul la signature des comptes bancaires ouverts par la société sur lesquels était encaissée la totalité du chiffre d'affaires de la société. La circonstance que la société employait une assistante administrative en charge de la gestion du compte Paypal, au demeurant seulement jusqu'en février 2016, et un agent commercial, n'est pas de nature à démontrer que M. B n'est pas le maître de l'affaire. Ainsi, le service a pu légalement déduire de la qualité de seul maître de l'affaire de M. B qu'il devait être regardé comme le bénéficiaire des revenus réputés distribués par la société NFTech, la circonstance, à la supposer établie, qu'il n'aurait pas effectivement appréhendé les sommes correspondantes étant également sans incidence à cet égard.

18. D'autre part, M. B a bénéficié du mécanisme de la cascade complète de sorte que, contrairement à ce qu'il soutient, le montant des revenus distribués pris en compte n'excède pas les sommes réintégrées dans le résultat imposable de la société NFTech. Par suite et en tout état de cause, M. B n'est pas fondé à soutenir que le montant des revenus distribués pris en compte est erroné.

En ce qui concerne les pénalités :

19. L'administration fiscale a, en application des dispositions citées plus haut de l'article 1729 du code général des impôts, majoré de 40 % les impositions mises à la charge de M. B au titre des années en litige. Elle s'est fondée sur la circonstance que M. B était le maître de l'affaire, ne pouvait ignorer l'existence d'opérations non enregistrées dans la comptabilité de la société NFTech, pour des sommes très importantes, permettant de minorer le résultat imposable de la société et de le faire bénéficier de revenus distribués. Par suite, l'administration apporte la preuve du caractère délibéré des manquements du requérant et établit son intention délibérée de se soustraire à l'impôt dont il est redevable.

20. Il en résulte que les conclusions aux fins de décharge de la société NFTech et de M. B doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, leurs conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D É C I D E :

Article 1 : Les requêtes de la SAS NFTech et de M. B sont rejetées.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société NFTech, à M. A B et au directeur général des finances publiques de la région Grand Est et du Bas-Rhin.

Délibéré après l'audience du 30 septembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Julien Iggert, président,

M. Mohammed Bouzar, premier conseiller,

Mme Laetitia Kalt, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 14 octobre 2024.

La rapporteure,

L. KALT

Le président,

J. IGGERT

Le greffier,

S. PILLET

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier,

2, 2302449