Tribunal Administratif de Lyon — Décision N° TA69-2102770

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés les 16 avril 2021 et 30 mai 2022, la société à responsabilité limitée (SARL) Lyon Loisirs " Bowlingstar ", représentée par Me Loup, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôts sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013, 2014 et 2015, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des périodes du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2013 et du 1er janvier 2014 au 31 juillet 2016, de l'amende fiscale prononcée à son encontre sur le fondement de l'article 1759 du code général des impôts au titre des années 2013, 2014 et 2015, des rappels de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises qui lui ont été assignés au titre des mêmes années ainsi que des cotisations supplémentaires de taxe d'apprentissage et de participation des employeurs au développement de la formations professionnelle continue qui lui ont été réclamés au titre des mêmes années ;

2°) de mettre une somme de 2 000 euros à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la procédure de vérification de comptabilité est irrégulière dès lors que l'administration fiscale a méconnu les dispositions du VI de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales en ne lui communiquant pas la nature et les résultats des traitements informatiques opérés sur les fichiers Excel d'écritures comptables qui ont fait l'objet d'une saisie sur le fondement des dispositions de l'article 16 B du livre des procédures fiscales ; contrairement à ce que fait valoir l'administration fiscale en défense, il est incontestable que le vérificateur a procédé à la saisie d'une comptabilité informatisée et qu'il a procédé à la reconstitution de ses écritures comptables au moyen de traitements informatiques lesquels ont permis d'établir des tableaux de comparaison entre les données figurant sur les fichiers Excel et les données enregistrées dans les fichiers d'écritures comptables ;

- les motifs pour lesquels le service vérificateur a rejeté sa comptabilité ne sont pas fondés dès lors que :

* il n'existe pas de " trou " dans la facturation, les factures manuscrites (facturettes) établies à partir de facturiers sont destinées à répondre aux clients professionnels et le chiffre d'affaires visé dans ces justificatifs est régulièrement enregistré dans la base de données de chaque activité ne permettant pas une traçabilité des enregistrements ; la comptabilité est établie quotidiennement notamment sur le compte 411 qui concerne les encaissements par carte bancaire, par chèques, par virement bancaire ou encore en espèces lesquels sont également répertoriés dans le journal de caisse journalière et l'enregistrement mensuel ne concerne que le compte 706 ; le service n'a pas saisi les fichiers informatiques Conqueror pour l'activité de bowling et Zatyoo pour l'activité de bar et permettent de justifier de la comptabilité ;

* les dépôts et retraits d'espèces étaient destinés au fonctionnement des jeux d'arcane qui appartiennent à la société Ornell Star et ne relèvent pas de son chiffre d'affaires ; ces opérations portaient par ailleurs sur des remboursements des frais de déplacement de sa gérante Mme A ;

* le service vérificateur s'est fondé, pour démontrer l'existence de recettes non comptabilisées et d'une comptabilité occulte, sur des fiches journalières couvrant la période du 1er janvier 2015 au 13 mars 2016 mais ces documents sont incomplets et ne reflètent pas la réalité de son activité ; par ailleurs, ces fiches ne peuvent être analysées comme des fiches de caisse journalière permettant de retracer l'ensemble des opérations compte tenu de leur absence de représentativité pour l'ensemble de la période vérifiée ;

- la reconstitution du chiffre d'affaires n'est pas justifiée dès lors que le rejet de sa comptabilité n'est pas fondé et que, pour procéder à la reconstitution litigieuse, le service s'est fondé sur les informations figurant sur des documents saisis sans les corroborer avec une autre méthode de reconstitution ;

- l'application de la majoration de 80% pour manœuvres frauduleuses n'est pas justifiée dans la mesure où le rejet de la comptabilité n'est pas fondé et que la reconstitution du chiffre d'affaires est contestée ;

- c'est à tort que l'administration fiscale lui a notifiée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2015 concernant les loyers pour lesquels aucun justificatif n'avait été présenté dès lors qu'elle a procédé à une régularisation à la fin de l'année 2016 ainsi qu'en atteste l'extrait du compte 44561 justifiant ladite écriture qu'elle verse au débat.

Par un mémoire en défense, enregistré le 2 février 2022, l'administrateur général des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- la requête n'est recevable qu'en ce qui concerne les impositions supplémentaires relatives aux rectifications issues des rectifications se rapportant à la reconstitution de recettes opérée à l'issue du contrôle et à la taxe sur la valeur ajoutée déduite à tort sur les prestations non justifiées ;

- les moyens de la requête ne sont pas fondés.

La clôture de l'instruction a été fixée au 15 juin 2022 par une ordonnance du 31 mai 2022.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Collomb, première conseillère,

- et les conclusions de Mme Sautier, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société Lyon Loisirs " Bowlingstar ", dont M. et Mme A sont les gérants, fait partie d'un groupe informel de sociétés exerçant une activité de loisirs (bowling, billard, bar, jeux vidéo et organisation de diverses prestations telles que des séminaires, des anniversaires pour les enfants et des soirées à thèmes). La société Lyon Loisirs a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015, étendue jusqu'au 31 juillet 2016 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. A l'issue de ce contrôle, le service vérificateur a écarté la comptabilité comme irrégulière et non probante et il a procédé à une reconstitution du chiffre d'affaires à partir des pièces saisies dans le cadre de la procédure de visite et saisie prévue par les dispositions de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales mise en œuvre le 24 mars 2016. Par des propositions de rectifications datées des 22 décembre 2016 et 18 juillet 2017, la société Lyon Loisirs s'est vue notifier, selon la procédure contradictoire prévue par les articles L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales, des cotisations supplémentaires d'impôts sur les sociétés au titre des exercices clos en 2013, en 2014 et en 2015, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été mis à sa charge au titre des périodes du 1er janvier au 31 décembre 2013 et du 1er janvier 2014 au 31 juillet 2016, l'amende fiscale prévue par l'article 1759 du code général des impôts, des rappels de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises ainsi que des cotisations supplémentaires de taxe d'apprentissage et de participation des employeurs au développement de la formations professionnelle continue qui lui ont été également réclamés au titre des mêmes années. L'administration fiscale a maintenu ces redressements malgré les observations du contribuable et les rappels ont été mis en recouvrement le 28 février 2018. A la suite du rejet de sa réclamation par une décision du 17 février 2021, la société Lyon Loisirs demande au tribunal, par la présente requête, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des impositions et amende en litige.

Sur les conclusions à fin de décharge des impositions :

En ce qui concerne la régularité de la procédure et le rejet de la comptabilité :

2. En premier lieu, aux termes du dernier alinéa du VI de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales : " I.- Lorsque l'autorité judiciaire, saisie par l'administration fiscale, estime qu'il existe des présomptions qu'un contribuable se soustrait à l'établissement ou au paiement des impôts sur le revenu ou sur les bénéfices ou des taxes sur le chiffre d'affaires en se livrant à des achats ou à des ventes sans facture, en utilisant ou en délivrant des factures ou des documents ne se rapportant pas à des opérations réelles ou en omettant sciemment de passer ou de faire passer des écritures ou en passant ou en faisant passer sciemment des écritures inexactes ou fictives dans des documents comptables dont la tenue est imposée par le code général des impôts, elle peut, dans les conditions prévues au II, autoriser les agents de l'administration des impôts, ayant au moins le grade d'inspecteur et habilités à cet effet par le directeur général des finances publiques, à rechercher la preuve de ces agissements, en effectuant des visites en tous lieux, même privés, où les pièces et documents s'y rapportant sont susceptibles d'être détenus ou d'être accessibles ou disponibles et procéder à leur saisie quel qu'en soit le support. / () En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés saisie dans les conditions prévues au présent article, l'administration communique au contribuable, au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76, sous forme dématérialisée ou non au choix de ce dernier, la nature et le résultat des traitements informatiques réalisés sur cette saisie qui concourent à des rehaussements, sans que ces traitements ne constituent le début d'une procédure de vérification de comptabilité. Le contribuable est informé des noms et adresses administratives des agents par qui, et sous le contrôle desquels, les opérations sont réalisées ".

3. En tant que cette procédure peut conduire à l'application de pénalités, le cas échéant, par l'administration fiscale, ces dispositions instituent des garanties spécifiques au profit du contribuable vérifié lorsque l'administration mène des investigations sur une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés. Ainsi, l'administration doit communiquer au contribuable, au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification, la nature et le résultat des traitements informatiques réalisés lors de cette saisie.

4. Il n'est pas contesté que la comptabilité de la société Lyon Loisirs était tenue, au cours de la période vérifiée, au moyen de systèmes informatisés. La société requérante disposait, en effet, du logiciel comptable EBP 2.0 permettant la gestion de l'ensemble des sociétés du groupe Bowlingstar et elle procédait, tous les quinze jours ou chaque mois, à un export des relevés de recettes journalières à partir des logiciels Conquerors (pour les activités de bowling) et Zatyoo (pour le bar), logiciels qui ne sont pas reliés au logiciel comptable EBP 2.0. Pour les boissons et les autres produits alimentaires, il était procédé à un calcul des bases soumises au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée en fonction des familles de produits vendus. Les recettes étaient ensuite enregistrées globalement en comptabilité chaque mois ou chaque année.

5. L'administration a saisi, lors des perquisitions diligentées le 24 mars 2016, dans le cadre du droit de visite et de saisie prévu par les dispositions de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, des fichiers Excel relatifs aux chiffres d'affaires de la société pour les exercices 2013 à 2015, intitulés " CA1369 ", " CA1469 ", " CA1569 ". Ces fichiers contenaient des informations sur les recettes réelles réalisées par types d'activité (bar, bowling ou encore soirées) selon le mode de règlement (espèces, chèques, cartes bancaires). Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale s'est contentée de procéder à un rapprochement des données issues de ces fichiers Excel sans les modifier ni les traiter, pour les comparer aux recettes enregistrées dans la comptabilité présentée par la société pour établir l'existence d'une double comptabilité dès lors qu'elle a constaté que les montants des recettes mentionnés dans ces fichiers étaient très nettement supérieurs à ceux figurant dans sa comptabilité et qu'elle avait systématiquement dissimulé une partie très importante des recettes générées par l'activité de bowling. Dans ces conditions, l'administration fiscale ne peut être regardée comme ayant procédé à un " traitement informatique " et la société Lyon Loisirs ne peut, par suite, utilement soutenir qu'elle aurait été privée de la garantie d'information prévue par les dispositions précitées de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales.

6. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales: " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. / Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69. ".

7. Aux termes de l'article 54 du code général des impôts : " Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration. () ". Aux termes de l'article 286 du code général des impôts : " I.- Toute personne assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée doit : ()3° Si elle ne tient pas habituellement une comptabilité permettant de déterminer son chiffre d'affaires tel qu'il est défini par le présent chapitre, avoir un livre aux pages numérotées sur lequel elle inscrit, jour par jour, sans blanc ni rature, le montant de chacune de ses opérations, en distinguant, au besoin, ses opérations taxables et celles qui ne le sont pas. Chaque inscription doit indiquer la date, la désignation sommaire des objets vendus, du service rendu ou de l'opération imposable, ainsi que le prix de la vente ou de l'achat, ou le montant des courtages, commissions, remises, salaires, prix de location, intérêts, escomptes, agios ou autres profits. Toutefois, les opérations au comptant peuvent être inscrites globalement en comptabilité à la fin de chaque journée lorsqu'elles sont inférieures à 76 € pour les ventes au détail et les services rendus à des particuliers. Le montant des opérations inscrites sur le livre est totalisé à la fin du mois. Le livre prescrit ci-dessus ou la comptabilité en tenant lieu, ainsi que les pièces justificatives des opérations effectuées par les redevables, notamment les factures d'achat, doivent être conservés selon les modalités prévues aux I et I bis de l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales . (). Aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " I. - Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. () IV. - Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements. ". Aux termes de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales : " I. - Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable qui fait l'objet d'une vérification de comptabilité satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. (/) Le premier alinéa du présent article s'applique également aux fichiers des écritures comptables de tout contribuable soumis par le code général des impôts à l'obligation de tenir et de présenter des documents comptables autres que ceux mentionnés au premier alinéa du même article 54 et dont la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés. (/) L'administration peut effectuer des tris, classements ainsi que tous calculs aux fins de s'assurer de la concordance entre la copie des enregistrements comptables et les déclarations fiscales du contribuable. L'administration détruit, avant la mise en recouvrement, les copies des fichiers transmis. ". Aux termes de l'article L. 102 B du livre des procédures fiscales : " I. - Les livres, registres, documents ou pièces sur lesquels peuvent s'exercer les droits de communication, d'enquête et de contrôle de l'administration doivent être conservés pendant un délai de six ans à compter de la date de la dernière opération mentionnée sur les livres ou registres ou de la date à laquelle les documents ou pièces ont été établis. Sans préjudice des dispositions du premier alinéa, lorsque les livres, registres, documents ou pièces mentionnés au premier alinéa sont établis ou reçus sur support informatique, ils doivent être conservés sous cette forme pendant une durée au moins égale au délai prévu au premier alinéa de l'article L. 169. () ". Aux termes de l'article L. 123-12 du code du commerce : Toute personne physique ou morale ayant la qualité de commerçant doit procéder à l'enregistrement comptable des mouvements affectant le patrimoine de son entreprise. Ces mouvements sont enregistrés chronologiquement. Elle doit contrôler par inventaire, au moins une fois tous les douze mois, l'existence et la valeur des éléments actifs et passifs du patrimoine de l'entreprise. Elle doit établir des comptes annuels à la clôture de l'exercice au vu des enregistrements comptables et de l'inventaire. Ces comptes annuels comprennent le bilan, le compte de résultat et une annexe, qui forment un tout indissociable. ". Aux termes de l'article L. 123-14 du même code : " Les comptes annuels doivent être réguliers, sincères et donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l'entreprise. "

8. Il résulte des propositions de rectification en date des 22 décembre 2016 et 18 juillet 2017, que le service a estimé que la comptabilité de la société requérante, au titre des années 2013 à 2015, était dépourvue de tout caractère sincère et probant en relevant tout d'abord des anomalies dans la facturation ainsi qu'une globalisation de comptabilisation des recettes rendant impossible tout chemin de révision comptable.

9. D'une part, si la société Lyon Loisirs indique avoir établi des factures manuscrites (facturettes) à partir d'un " carnet au comptoir " à la demande des clients " professionnels " en raison du risque de voir l'encre " s'altérer avec le temps " et que l'administration a admis que l'emploi de plusieurs facturiers pouvait expliquer la présence de factures comportant des dates et des numéros identiques, l'intéressée, qui n'a pas communiqué les facturiers contenant le double des factures émises au cours de la période vérifiée en dépit des demandes du vérificateur, ne justifie aucunement des ruptures observées dans la numérotation par rapport, notamment, aux encaissements de chèques constatés de la part de clients professionnels. En outre, il résulte de l'instruction que le vérificateur n'a pas trouvé la trace de certaine factures découvertes dans le cadre de la procédure de visite et saisie et l'exercice du droit de communication auprès de clients de la société a également permis d'établir l'existence de factures non produites.

10. D'autre part, si la société Lyon Loisirs soutient que les recettes journalières sont justifiées par les rapports d'activités émis par les logiciels Conqueror pour le bowling et Zatyoo pour le bar, l'administration fait valoir en défense que les états provenant des logiciels de gestion n'ayant pas été enregistrés en comptabilité sur les journaux des ventes, il n'existe aucune liaison entre le logiciel de gestion et le logiciel de comptabilité. Par ailleurs, si la société requérante se prévaut de la circonstance qu'elle procédait à une comptabilisation journalière de ses opérations et à un enregistrement manuel de ses encaissements au crédit du compte 411, l'administration relève, sans être contredite sur ce point, que ce compte ne retrace pas l'intégralité des opérations car les enregistrements étaient effectués à partir de relevés bancaires et de fiches de caisse journalières alors que les chèques émis par les clients de la société figuraient sur ces relevés et que certains dépôts d'espèces et de recettes n'étaient pas comptabilisés.

11. Le service a également relevé une absence de comptabilisation de nombreux dépôts et retraits d'espèces. La société requérante explique que ces opérations correspondent à des échanges de billets contre des pièces de monnaie et sont sans influence sur ses résultats, la monnaie étant utilisée par les clients pour les jeux vidéo d'arcane gérés par la société Ornell Star. Toutefois, elle ne produit aucun élément de preuve à l'appui de ses allégations. Par ailleurs, l'administration fait valoir que l'activité de jeux vidéo en cause ne représente qu'une activité accessoire alors que les mouvements d'espèces non comptabilisés représentent entre deux et quatre fois le montant des recettes d'espèces comptabilisées par la société pour l'ensemble des activités de bowling, de bar et de billards soit 33 155 euros en 2013, 48 902,68 euros en 2014 et 65 854,58 euros en 2015. L'examen des fiches d'activités journalières saisies dans le cadre de la procédure prévue à l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales a également permis de démontrer que le montant total des encaissements d'espèces en 2015, qui s'élève à la somme de 468 682, 25 euros, est sept fois supérieur au montant enregistré en comptabilité lequel s'élève à la somme de 65 854,58 euros.

12. Le service s'est, enfin, fondé sur l'absence de comptabilisation des recettes. La société requérante soutient que l'administration ne pouvait se fonder sur les fichiers Excel saisis dans le cadre de l'article L. 16B du livre des procédures fiscales compte tenu de leur caractère incomplet et prospectif lié à des objectifs commerciaux. Toutefois, l'existence d'achats et de ventes occultes justifient le rejet, par l'administration fiscale, d'une comptabilité et le droit pour l'administration d'évaluer le chiffre d'affaires sur la base des informations dont elle dispose. En l'espèce, il résulte de l'instruction que les fichiers Excel saisis récapitulent le chiffre d'affaires réalisé par jour et par activité et indiquant également les modalités de paiement et, pour ceux de 2013 et 2014, comportent un tableau récapitulatif annuel qui centralise ces données, avec pour celui de 2013, des formules de calcul permettant à la société de calculer un chiffre d'affaires minoré. Ces documents sont ainsi suffisamment précis pour permettre de retracer l'activité de la société, sans que cette dernière puisse sérieusement soutenir qu'il s'agit de tableaux élaborés à des fins statistiques. Elle ne saurait davantage soutenir que ces tableaux concerneraient des exercices antérieurs, prescrits alors qu'il n'a été relevé aucune corrélation entre ces fichiers et les chiffres d'affaires déclarés au cours des exercices précédents.

13. Dans ces conditions, l'administration justifie que la comptabilité est entachée de graves irrégularités et, par suite, du bien-fondé de son rejet.

En ce qui concerne la reconstitution du chiffre d'affaires :

14. En l'absence de documents comptables fournis pertinents, l'administration était en droit de procéder à la reconstitution du chiffre d'affaires et des résultats de la société Lyon Loisirs. La commission visée à l'article L. 59 du livre des procédures fiscales n'ayant pas été saisie, l'administration supporte la charge de la preuve, conformément aux dispositions de l'article L. 192 précité du même livre.

15. Il résulte de l'instruction, et en particulier des propositions de rectification, que le service a substitué au chiffre d'affaires déclaré le chiffre d'affaires déterminé à partir des pièces saisies dans le cadre des procédures prévues à l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales. Ainsi, pour l'activité bowling, le chiffre d'affaires a été reconstitué à partir des fichiers Excel CA1369.xls, CA1469.xls et CA1569.xls saisis et qui récapitulaient le chiffre d'affaires réalisé par la société. Pour les année 2015 et 2016, alors que les données informatiques étaient incomplètes à partir du 15 mars 2016, le chiffre d'affaires de cette activité a en outre été reconstitué à partir des fiches d'activité journalières sous format papier relatives à l'année 2015 et à la période du 1er janvier 2016 au 14 mars 2016 également saisies et pour lesquelles il a été constaté que les données de ces fiches de la période du 1er janvier au 14 mars 2015 étaient identiques au fichier Excel de cette période, à l'exception du chiffre d'affaires réalisé sur la période postérieure au mois de février 2016 qui été évalué par comparaison avec le chiffre d'affaires réalisé sur la même période en 2015 en l'absence de données disponibles. Concernant l'activité billard qui n'était pas gérée par des logiciels de gestion informatisée, le chiffre d'affaires a été reconstitué à partir des relevés mensuels relatifs aux encaissements provenant de l'activité de location des tables de billard communiqués par la société. S'agissant de l'activité location d'emplacement d'espaces pour jeux vidéo, également non gérée par des logiciels de gestion informatisée, son chiffre d'affaires a été reconstitué à partir des montants facturés à la société ORNELL STAR, locataires des emplacements.

16. En se bornant à faire valoir que fichiers Excel qui fondent cette reconstitution ne sont pas corroborés par une autre méthode alors qu'aucune disposition ni aucun principe n'impose la combinaison de plusieurs méthodes de reconstitution de chiffre d'affaires, la société requérante, qui ne propose, au demeurant, aucune autre méthode alternative plus pertinente, ne démontre pas que la méthode du service serait excessivement sommaire ou radicalement viciée. Dans ces conditions, sans préjudice de la reprise du droit à déduction en matière de taxe sur la valeur ajoutée, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve du bien-fondé des rehaussements apportés aux chiffres d'affaires des différentes sociétés et, par suite, établit que les impositions résultant de cette reconstitution du chiffre d'affaires pour les années 2013 à 2016 ne sont pas exagérées.

En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2015 :

17. Aux termes de l'article 269 du code général des impôts : " 1 Le fait générateur de la taxe se produit : / () c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits () ". Aux termes du II de l'article 271 du même code dans sa version alors en vigueur : " 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; / b) Celle qui est due à l'importation ; / c) Celle qui est acquittée par les redevables eux-mêmes lors de l'achat ou de la livraison à soi-même des biens ou des services ; / d) Celle qui correspond aux factures d'acquisition intracommunautaire établies conformément à la réglementation communautaire dont le montant figure sur la déclaration de recettes conformément au b du 5 de l'article 287. / 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession soit desdites factures () ".

18. Il résulte de la proposition de rectification du 18 juillet 2017 que la société a comptabilisé, au cours de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2016, parmi les charges, des dépenses relatives à la location des locaux qu'elle occupe au 80, rue Marius Berliet à Lyon 8ème pour des montants de 136 272,84 euros HT au titre de l'année 2013, de 189 150,40 euros HT au titre de l'année 2014 et de 269 937,24 euros HT en 2015. A la suite de la demande du service, la société requérante a présenté des quittances de loyers au titre de la seule période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014 et elle a indiqué, dans le cadre du débat oral et contradictoire, ne pas disposer de justificatifs pour les loyers comptabilisés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2015. Le service a relevé, au vu de ces éléments et alors même qu'aucun paiement à destination du bailleur, la société Filying Gestion, n'avait été enregistré dans la comptabilité de la société requérante au titre de l'année 2015, que la société avait ainsi procédé à tort à la récupération de la taxe sur la valeur ajoutée grevant ces loyers pour un montant de 53 986 euros en 2015 qui n'ouvraient pas un droit à déduction.

19. La société requérante, qui conteste ce rappel, soutient avoir procédé à la régularisation de la taxe sur la valeur ajoutée litigieuse au mois de novembre 2016. Elle verse à l'appui de ses allégations un extrait du compte 44561 qui porte la mention, au 31 novembre 2016, " reprise TVA provision filyng " pour un montant de 53 985 euros. Toutefois, comme le fait valoir l'administration, cette régularisation intervient hors de la période vérifiée et, en tout état de cause, ni cette déclaration de taxe sur la valeur ajoutée effectivement souscrite pour le mois de novembre 2016 ni les déclarations postérieures ne font apparaître une régularisation d'un montant de 53 985 euros qui devrait figurer en ligne 15 " TVA antérieurement déduite à reverser " de l'imprimé modèle CA3. Par suite, la requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a procédé à ce rappel de taxe.

Sur les pénalités :

20. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses () ". Les pénalités pour manœuvres frauduleuses ont pour objet de sanctionner des agissements destinés à égarer l'administration dans l'exercice de son pouvoir de contrôle.

21. Il résulte de l'instruction que les rappels d'impositions ont été assortis de la majoration de 80% prévue par les dispositions de l'article du c) de l'article 1729 du code général des impôts pour manœuvres frauduleuses. La société se borne à soutenir que les pénalités ne sont pas fondées par voie de conséquence de la tenue régulière de sa comptabilité et de la contestation de la reconstitution de son chiffre d'affaires. Toutefois, compte tenu de ce qui a été dit précédemment sur le caractère irrégulier et non probant de la comptabilité ainsi que sur le bien-fondé de la méthode de reconstitution retenue, en faisant valoir que la société requérante a souscrit auprès du service des impôts des déclarations mensuelles de taxe sur le chiffre d'affaires et des déclarations de bénéfices imposables à l'impôt sur les sociétés minorées, en se prévalant de l'importance et du caractère répétitif des minorations la société ayant éludé 61%, 97 %, 64 % et 49 % de la taxe sur la valeur ajoutée exigible au titre des années 2013, 2014, 2015 et 2016 ainsi que 90 %, 95 % et 61 % de l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015, en relevant l'existence d'un procédé mis en œuvre par la société pour masquer les dissimulations de recettes qui n'ont pu être révélées que par des opérations de contrôle approfondies et grâce aux informations obtenues suite à la mise en œuvre de procédures de visite et de saisie qui ont permis de découvrir des fichiers et documents retraçant avec exactitude l'ensemble des encaissements commerciaux réalisés par la société et en indiquant que la société ne pouvait ainsi ignorer qu'une partie importante de son activité n'était pas comptabilisée et n'était pas déclarée, l'administration établit l'existence de la part de la société requérante de manœuvres frauduleuses destinées à égarer l'administration dans l'exercice de son pouvoir de contrôle.

22. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir partielle opposée par l'administration fiscale en défense, que la société Lyon Loisirs " Bowlingstar " n'est pas fondée à demander la décharge des impositions et pénalités litigieuses.

Sur les frais liés au litige :

23. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'il en soit fait application à l'encontre de l'Etat, qui n'est pas partie perdante.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la société Lyon Loisirs " Bowlingstar " est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Lyon Loisirs " Bowlingstar " et à l'administrateur général des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est.

Délibéré après l'audience du 8 novembre 2022, à laquelle siégeaient :

M. Segado, président,

M. Delahaye, premier conseiller,

Mme Collomb, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 décembre 2022.

La rapporteure,

C. Collomb

Le président,

J. Segado

La greffière,

T. Zaabouri

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition,

Un greffier,