Tribunal Administratif de Lyon — Décision N° TA69-2209510

Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 20 décembre 2022, la SASU Ruckfield, représentée par Me Missika, demande au tribunal :

1°) la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice 2016 ;

2°) de condamner les services fiscaux aux entiers dépens ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- elle a été privée du bénéfice du recours auprès du supérieur hiérarchique malgré sa demande en ce sens formulée dans ses observations du 17 février 2020 en méconnaissance de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; elle n'a par ailleurs jamais reçu la réponse aux observations du contribuable et n'en a eu connaissance et copie que par mail

- l'administration ne l'a pas informée clairement lors du dégrèvement de l'imposition de son intention de poursuivre la procédure d'imposition au titre de l'impôt sur les sociétés ; elle a ainsi été induite en erreur et s'est en conséquence désistée à tort de sa demande de saisine de la commission des impôts ;

- elle conteste également le profit sur le trésor par voie de conséquence ;

- la remise en cause par le service de la déductibilité d'une partie de la ristourne comptabilisée au profit de sa société sœur, la société Nordis, à hauteur de la somme de 36 638 euros HT sur un montant total de 60 639 euros HT caractérise une immixtion disproportionnée dans ses choix de gestion ;

- les provisions pour dépréciation de stocks sont justifiées ;

- la réintégration dans son résultat imposable d'intérêts non perçus dans le cadre de la mise à disposition de liquidités au profit de sa société mère, la société Financière Petros, n'est pas justifiée ;

- elle conteste enfin les intérêts de retard prévus par l'article 1727 du code général des impôts qui sont attachés aux rectifications en litige.

Par un mémoire en défense enregistré le 21 juin 2022, le directeur régional des finances publiques d'Auvergne Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés.

La clôture d'instruction a été fixée au 22 septembre 2023 par ordonnance du 10 août 2023.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Delahaye, premier conseiller ;

- et les conclusions de Mme Collomb, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La SASU Ruckfielf, qui exerce une activité de conception, fabrication et vente d'articles textiles sous la marque Ruckfield, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité sur la période courant du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 à l'issue de laquelle, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés ont été mises à sa charge au titre de l'exercice 2016. A la suite du rejet de sa réclamation préalable, la SASU Ruckfield demande la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice 2016.

Sur la procédure :

2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. ". Aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration ". Aux termes de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié : " Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur principal () Si après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur () " ;

2. Il résulte des termes mêmes de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié que des éclaircissements supplémentaires ne peuvent être fournis par l'inspecteur principal, supérieur hiérarchique du vérificateur, qu'après que le vérificateur a, en application des dispositions du dernier alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, répondu aux observations du contribuable et informé celui-ci de la persistance du désaccord et des motifs de ce désaccord. Il suit de là que la demande d'éclaircissements à l'inspecteur principal, supérieur hiérarchique du vérificateur, ne peut qu'être postérieure à l'envoi par le vérificateur au contribuable de la confirmation des redressements envisagés

3. La société requérante fait valoir qu'elle a été privée du bénéfice du recours auprès du supérieur hiérarchique malgré sa demande en ce sens formulée dans ses observations du 17 février 2020, et qu'elle n'a par ailleurs jamais reçu la réponse aux observations du contribuable dont elle n'a eu connaissance et copie que par mail. Toutefois, d'une part, il résulte de l'instruction que la réponse aux observations du contribuable du 16 juillet 2020 a été notifiée, par un pli dont il a été accusé réception le 22 juillet 2020, à l'adresse du siège social de la société requérante, alors établi au 1756 route de Saint-Didier à Limonest (69760), avant son transfert au 14-16 rue de la quarantaine à Lyon (69005), par une décision du 30 septembre 2020 avec effet au 1er novembre 2020 et publiée le 9 novembre 2020. D'autre part, s'il est constant que la société requérante a indiqué dans sa réponse à la proposition de rectification du 17 février 2020 qu'elle sollicitait " d'ores et déjà un entretien avec vos supérieurs hiérarchiques, à savoir l'inspecteur principal et l'interlocuteur départemental ", cette demande, intervenue avant la réponse aux observations du contribuable du 16 juillet 2020 lui confirmant les redressements en litige, présentait un caractère prématuré et n'a pas ensuite été réitérée. Le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure à cet égard doit dès lors être écarté.

4. En second lieu, aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis () de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts () ". Aux termes de l'article R. 59-1 de ce livre, dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " Le contribuable dispose d'un délai de trente jours à compter de la réception de la réponse de l'administration à ses observations pour présenter la demande prévue au premier alinéa de l'article L. 59 / () ".

5. Il résulte de l'instruction que la société requérante a également indiqué dans ses observations à la proposition de rectification du 17 février 2020 qu'elle entendait solliciter la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Ayant constaté, après une première mise en recouvrement des impositions, que cette commission n'avait à tort pas été saisie, le service a procédé au dégrèvement de celles-ci par une décision du 2 septembre 2021, notifiée à la société requérante le 20 septembre du même mois, en lui indiquant clairement, d'une part, que ce dégrèvement était motivé par le fait qu'elle avait été privée de la garantie tenant à la saisine de la commission et, d'autre part, que conformément à sa demande, le service allait solliciter ladite commission au titre des rectifications de l'année 2016 afin qu'elle examine les points contestés dans son courrier du 17 février 2020. Alors que la réunion de cette commission était prévue le 9 décembre 2021, la SASU Ruckfield s'est toutefois désistée de cette demande par un courrier du 1er décembre 2021. Par suite, au regard de ce qui vient d'être dit, la société requérante n'est pas fondée à soutenir qu'elle n'a pas été informée par l'administration, suite au dégrèvement du 2 septembre 2021, de l'intention de cette dernière de maintenir les rectifications en litige, ni en conséquence de ce qu'elle aurait été induite en erreur par le service en se désistant, huit jours avant la tenue de la séance, de sa demande de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires.

Sur le bien-fondé des impositions :

6. En premier lieu, en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale.

7. Il résulte de l'instruction qu'au titre de l'exercice clos en 2016, la société Ruckfield a comptabilisé un avoir à établir au profit de la société Nordis, sa société sœur, pour un total de 60 638,77 euros HT et qu'elle a présenté la facture correspondante datée du 31 mars 2017 avec pour libellé " ristourne marge Nordis 2016 ", sans autre précisions. Après avoir constaté que les sociétés Nordis et Ruckfield appartiennent au même groupe dont la société Financière Petros est la société mère et qu'au cours de l'exercice 2016, M. A était la fois gérant de la société Nordis, directeur général de la société Richfield et président du groupe Financière Petros, le service a notamment relevé que cette facture ne faisait pas état de toutes les mentions obligatoires, celle-ci se bornant à faire mention du libellé " Nordis " sans aucune adresse ou autre identification, et sans préciser pour quel magasin Nordis cette facture était émise alors que la société vend à huit magasins de cette enseigne, que s'agissant d'une ristourne, cette facture ne faisait aucune référence aux factures initiales ou aux produits initialement vendus faisant l'objet d'une réduction de prix, que si la société fait valoir que cette ristourne accordée à la société Nordis se justifiait dans la mesure où celle-ci représente 30 % de son chiffre d'affaires et qu'elle lui permet d'écouler des collections plus anciennes par le biais de l'E-commerce et d'un magasin de déstockage au Pontet, le taux de marge global, avant ristourne, pour les ventes effectuées à Nordis était de 36,34 % contre 56,30 % tous clients confondus avec des écarts importants selon les établissements Nordis et qu'au regard de ces prix préférentiels, une ristourne supplémentaire au bénéfice de Nordis ne se justifiait pas. Par souci de conciliation, le service a néanmoins accepté de prendre en considération le fait que la société Nordis permette à la SASU Ruckfield d'écouler des collections anciennes qui ne trouveraient pas acquéreurs ou à des prix trop bas et donc d'admettre que les ventes à la société Ruckfield des collections d'avant 2015 soient effectuées au prix de revient entraînant une ristourne sur marge de 24 001 euros. Le service a en conséquence réintégré la somme de 36 638 euros dans la base imposable de la société requérante.

8. La société requérante soutient que la remise en cause par le service de la déductibilité d'une partie de la ristourne comptabilisée au profit de sa société sœur, la société Nordis, caractérise une immixtion disproportionnée dans ses choix de gestion dès lors qu'en accordant cette ristourne, elle ne s'appauvrit pas, en dépit d'une marge réduite, mais contribue à assurer la pérennité de son débouché commercial qui lui permet d'écouler ses stocks d'anciennes collections invendues dans le cadre de son partenariat avec la société Nordis, sans lequel ces marchandises seraient probablement vouées à la destruction. Toutefois, la société requérante n'apporte aucune explication précise quant aux éléments sur la base desquels cette ristourne d'un montant total de 60 638,77 euros HT a été calculée, en l'absence notamment d'identification des factures initiales ou des produits initialement vendus faisant l'objet d'une réduction de prix, ni des magasins Nordis concernés par cette remise commerciale, et ne produit aucun élément probant quant à la contrepartie qu'elle aurait retirée à cette remise accordée à sa société sœur. Par suite, le service a pu à bon droit, sans s'immiscer dans les choix de gestion de la société requérante, remettre en cause partiellement la déductibilité de cette ristourne non justifiée dans les conditions précédemment rappelées.

9. En deuxième lieu, aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : () 5° les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables () ". Aux termes du 3 de l'article 38 de ce code : " () les stocks sont évalués au prix de revient ou au cours du jour de la clôture de l'exercice, si ce cours est inférieur au prix de revient () ". Aux termes de l'article 38 decies de l'annexe III audit code : " Si le cours du jour à la date de l'inventaire des marchandises () en stock au jour de l'inventaire est inférieur au coût de revient défini à l'article 38 nonies, l'entreprise doit constituer, à due concurrence, des provisions pour dépréciation ". Il résulte de la combinaison de ces dispositions, applicables en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du code général des impôts, que lorsqu'une entreprise constate que l'ensemble des matières ou produits qu'elle détient en stock ou une catégorie déterminée d'entre eux a, à la date de la clôture de l'exercice, une valeur probable de réalisation inférieure au prix de revient, elle est en droit de constituer, à due concurrence de l'écart ainsi constaté, une provision pour dépréciation. Pareille provision ne peut cependant être admise que si l'entreprise est en mesure de justifier de la réalité de cet écart et d'en déterminer le montant avec une approximation suffisante. Par cours du jour à la clôture de l'exercice au sens des dispositions de l'article 38, il y a lieu d'entendre, s'agissant de marchandises dont une entreprise fait le commerce, le prix auquel, à cette date, cette entreprise peut, dans les conditions de son exploitation, normalement escompter vendre les biens qu'elle détient en stock.

10. Il résulte de l'instruction que la société requérante a déduit de ses résultats fiscaux au titre de l'exercice 2016 une provision pour dépréciation de stocks d'un montant 144 934 euros. Après avoir constaté que cette provision n'était pas justifiée avec suffisamment de précision dès lors que les taux de provision étaient constitués par années de collection et qu'ils n'étaient pas issus de l'expérience des invendus ou ventes à un prix inférieur au prix de revient de la société Ruckfield elle-même mais résultait d'une pratique professionnelle du groupe dont fait partie la société. Par souci de réalisme économique, le service a toutefois admis la déductibilité de la provision de 100 % constituée sur les stocks codifiés " choix 2 " à hauteur de la somme de 64 607 euros au motif que les marchandises de second choix destinées à être mises au rebu ne seraient effectivement jamais vendues et a en conséquence, réintégré dans le résultat imposable de la société requérante la somme de 80 327 euros.

11. la société requérante fait valoir que les taux de provisions constatés et établis au niveau du groupe proviennent nécessairement de sa propre expérience dès lors que le groupe auquel elle appartient était alors uniquement constitué de deux sociétés fabricantes, les sociétés Norprotex et Ruckfield, évoluant dans le même secteur d'activité alors qu'elle a provisionné la valeur de ses stocks à la demande de ses banques et de ses commissaires aux comptes dans une démarche de prudence et dans l'objectif de valoriser justement ses actifs et que face aux impératifs de gestion et à la conjoncture du marché, la prudence commandait ce niveau de provision, lequel n'ayant pas excédé 15 %. Toutefois, la société requérante ne produit aucun élément à l'instance, et ne fournit même aucune explication, sur les modalités de calcul des taux de dépréciation qu'elle a appliqués, alors que contrairement à ses allégations, elle a retenu des pourcentages de dépréciation supérieurs pour certains à 15 %, et que les décotes forfaitaires qu'elle a pratiquées ne s'appuient que sur le critère de la durée écoulée depuis l'entrée en stock du produit sans tenir compte des caractéristiques propres à chaque catégorie d'articles, alors qu'elle ne justifie, ni même n'allègue, qu'ils subiraient d'une dépréciation homogène, et qu'elle n'apporte au demeurant aucun exemple concret d'articles invendus pouvant justifier les taux appliqués. Ainsi, cette méthode ne peut pas être regardée comme permettant de justifier avec une approximation suffisante le montant de la dépréciation de son stock de marchandises. En présence d'une méthode ne comportant pas un degré de précision suffisant, l'administration était donc fondée à réintégrer la provision constituée à ce titre.

12. En dernier lieu, le fait, pour une entreprise, de consentir un prêt sans intérêts au profit de sa société mère ne relève pas, en règle générale, d'une gestion normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant un tel avantage, l'entreprise a agi dans son propre intérêt.

13. Il résulte de l'instruction qu'après avoir constaté que la société Ruckfield a octroyé des avances de trésorerie à sa société mère, la SASU Financière Petros, laquelle dispose d'un compte courant d'associé ouvert dans la comptabilité de la société requérante qui présentait un solde débiteur de 1 300 786 euros au 31 décembre 2016, le service a relevé que ces sommes ont été prêtées sans intérêts à la SASU Financière Petros en méconnaissance de la convention de trésorerie du 2 janvier 2012 liant cette société à ses filiales prévoyant le versement d'intérêts au taux variable Euribor 3 mois + 0,7 %. Estimant que cette renonciation à recettes était constitutive d'un acte anormal de gestion, le service a en conséquence réintégré dans le résultat imposable de la société requérante les intérêts qu'elle a renoncés à facturer sur la base d'un taux d'intérêt moyen de 0,45 %, soit la somme de 3 862 euros.

14. En se bornant à faire valoir que la convention de trésorerie du 2 janvier 2012 prévoit la possibilité pour la société mère de prélever des disponibilités financières de ses filiales excédentaires en vue de consentir des avances aux filiales ayant à l'inverse des besoins de trésorerie et qu'elle pourrait en cas de difficultés financières bénéficier de ce système sans intérêt de la part du groupe auquel elle appartient, la société requérante, qui reconnaît au demeurant ne pas avoir bénéficié de ce système d'avances au titre de l'exercice concerné, ne démontre pas l'existence d'un intérêt commercial à sa renonciation à la perception d'intérêts au titre des avances de trésorerie qu'elle a consenties à sa société mère.

Sur les intérêts de retard:

14. Aux termes de l'article 1727 du code général des impôts : " : I. - Toute créance de nature fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. A cet intérêt s'ajoutent, le cas échéant, les sanctions prévues au présent code. () ".

15. Eu égard à ce qui a été dit précédemment sur le bien-fondé des impositions en litige, la société requérante n'est pas fondée à solliciter la décharge des intérêts de retard mis à sa charge sur le fondement de l'article 1727 du code général des impôts, à l'encontre desquels elle ne soulève aucun moyen spécifique.

16. Il résulte de tout ce qui précède que la SASU Ruckfiel n'est pas fondée à demander décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice 2016.

Sur les dépens :

17. En l'absence de dépens dans la présente instance, les conclusions présentées par la société requérante sur le fondement de l'article R.761-1 du code de justice administrative doivent être, en tout état de cause, rejetées.

Sur les frais liés à l'instance :

18. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas partie perdante, le versement d'une somme au titre des frais exposés par la SASU Ruckfield et non compris dans les dépens.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de la SASU Ruckfield est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SASU Ruckfield et au directeur régional des finances publiques d'Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône.

Délibéré après l'audience du 11 juin 2024, à laquelle siégeaient :

M. Segado, président,

M. Delahaye, premier conseiller,

Mme Bardad, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 juin 2024.

Le rapporteur,

L. DelahayeLe président,

J. Segado

La greffière,

F. Abdillah

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Un greffier,