Tribunal Administratif de Paris — Décision N° TA75-2011922

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire en réplique enregistrés le 6 août et le 16 novembre 2022, M. et Mme B A C, représentés par Me Dubois, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contributions sociales et des pénalités y afférentes mises à leur charge au titre des années 2012 et 2013 ;

2°) de leur accorder le sursis de paiement prévu par les dispositions de l'article L. 277 du livre des procédures fiscales.

Ils soutiennent que :

- la méthode des liquides utilisée par l'administration pour reconstituer le chiffre d'affaires de la société La chaîne royale est radicalement viciée dès lors que cet établissement ne dispose pas de la licence IV et a uniquement une activité de restauration ;

- la méthode fondée sur le prix moyen du repas mise en oeuvre par l'administration pour reconstituer le chiffre d'affaires de la société La chaîne royale est radicalement viciée dès lors que le fonctionnement observé par le service à l'occasion de la vérification de comptabilité différait de celui des exercices vérifiés, période à laquelle l'établissement n'était pas ouvert le soir en semaine ;

- une correcte application de la méthode du repas utilisée, prenant en compte l'ouverture en soirée du restaurant les seuls vendredi et samedi soir, permet d'aboutir à un chiffre d'affaires proche des déclarations initiales de la société ;

- l'administration ne justifie pas des éléments lui permettant de considérer que M. A C doit être regardé comme maître de l'affaire de la société La chaîne royale ;

- M. A C ne peut être regardé comme maître de l'affaire dès lors qu'il n'était pas associé majoritaire de la société La chaîne royale et qu'il n'existait pas de confusion entre son patrimoine et celui de la société ;

- l'administration, qui supporte la charge de la preuve, n'apporte pas la preuve de l'appréhension par M. A C de la totalité des sommes réputées distribuées ;

- c'est à tort que l'administration fiscale a assorti les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mis à leur charge d'une majoration de 40% pour manquement délibéré en application de l'article 1729 du code général des impôts dès lors que ces manquements ne concernent que la société La chaîne royale et ne peuvent par suite leur être opposés en raison du principe d'indépendance des procédures.

Par un mémoire en défense, enregistré le 23 octobre 2020, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme A C ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Lenoir,

- les conclusions de M. Pottier, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société La chaîne royale, ayant pour gérant-associé M. A C, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 13 janvier au 31 mars 2015, portant sur les exercices clos en 2012 et 2013. La société JSH, ayant pour associés M. et Mme A C, a, elle aussi, fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 4 mai au 18 juin 2015. A la suite de ces contrôles, l'administration, par une proposition de rectification du 26 juin 2015, a envisagé de rectifier les bases d'impositions de M. et Mme A C au titre des années 2012 et 2013 dans la catégorie des revenus mobiliers, d'une part, à hauteur des revenus regardés comme ayant été distribué à M. A C par la société La chaîne royale au sens du c de l'article 111 du code général des impôts et, d'autre part, dans la catégorie des revenus fonciers. Des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2012 et 2013, assortis de pénalités, ont ensuite été mis en recouvrement par rôle du 30 septembre 2016, à hauteur respectivement de 137 229 euros et de 107 969 euros. Saisie d'une réclamation préalable du 15 novembre 2016, l'administration a accordé par décision du 15 juin 2020 une décharge partielle du complément de contributions sociales mis à la charge de M. et Mme A C, à concurrence de 8 258 euros au titre de l'année 2012 et 6 389 euros au titre de l'année 2013, et rejeté le surplus des réclamations. M. et Mme A C demandent au tribunal la décharge des impositions maintenues à leur charge.

Sur le bienfondé des impositions :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

2. Ni la circonstance que les résultats d'une société auraient pu faire l'objet d'une rectification d'office régulière, ni le fait que l'imposition desdits résultats a en fin de compte été établie conformément à l'avis de la commission départementale, n'ont d'incidence sur la détermination de la charge de la preuve dans le litige relatif à l'imposition personnelle du dirigeant de la société, bénéficiaire de distributions de celle-ci.

3. M. et Mme A C ayant présenté des observations en réponse aux observations qui leur ont été notifiées par la proposition de rectification du 26 juin 2015, la charge de la preuve de la réalité et du montant des distributions incombe à l'administration.

En ce qui concerne la reconstitution des recettes :

S'agissant de la méthode des liquides :

4. Le service affirme sans être contredit qu'en l'absence de justificatifs de recettes ou de tout autre document révélant le montant des recettes journalières de la société La chaîne royale par mode de paiement sur les exercices contrôlés, il a pu regarder cette comptabilité comme non probante et, par suite, la rejeter.

5. En entreprenant de reconstituer le chiffre d'affaires de la société La chaîne royale pour les exercices 2012 et 2013, le service a observé un volume d'achat de bouteilles incohérent avec les recettes associées aux ventes de spiritueux. Sur le fondement de ces informations et pour procéder à la reconstitution du chiffre d'affaires de la SARL, le service a raisonné à partir des quantités de liquide achetées, par nature et par exercice, en tenant compte des variations de stock, en leur appliquant le prix de vente indiqués lors du contrôle sur place. Il a en outre procédé, après avis de la commission départementale des impôts, à un abattement pour pertes, offerts et consommation du personnel de 20%, conforme aux indications de M. A C en réponse à la demande d'informations du service du 5 mars 2015.

6. La part des liquides dans le montant total des recettes a été fixé à concurrence de 21,32% sur le fondement des notes de restaurant conservées à la demande du service sur deux périodes du premier trimestre 2015. Le chiffre d'affaires reconstitué résultant de ce calcul ayant abouti à des résultats regardés par le service comme manifestement incohérents avec les conditions d'exploitation du restaurant contrôlé, celui-ci a distingué au sein de l'établissement une activité de restauration et une activité de bar. Le chiffre d'affaires généré par l'activité restaurant a dès lors été déterminé en tenant compte d'un ratio de 25% pour le chiffre d'affaires des liquides reconstitué, hors boissons alcoolisées et sodas et jus de fruits d'une contenance supérieure à un litre. La reconstitution définitive du chiffre d'affaires de l'établissement s'élevait selon cette méthode à 262 517 euros en 2012, dont 226 436, 24 euros pour l'activité restauration et 222 796 euros en 2013, dont 178 712, 92 euros pour l'activité restauration.

7. En premier lieu, s'il est vrai que l'établissement ne disposait pas d'une licence lui permettant légalement de vendre de l'alcool indépendamment des repas, cette seule circonstance est sans incidence sur les conditions réelles d'exploitation de l'établissement, que la méthode de reconstitution suivie par l'administration a pour finalité de retranscrire sur le fondement des éléments recueillis par le service lors de la vérification de comptabilité.

8. En second lieu, il résulte de l'instruction que, pour distinguer une activité de bar de l'activité restauration de la société La chaîne royale, le service s'est fondé, d'une part, sur l'incohérence entre la part des ventes d'alcool sur les notes vérifiées, qui s'élevait à 1,61%, et la quantité de bouteilles d'alcool commandées par l'établissement en 2012 et 2013, comprenant notamment 156 bouteilles de 70 centilitres de whisky en 2012 et 164 bouteilles de vodka de 70 centilitres en 2013. Il s'est fondé, d'autre part, sur l'existence d'une carte de cocktails distincte des cartes de repas, produite par M. A C le 27 mars 2015, utilisée lors de soirées dansantes et cocktails. Dès lors, en se bornant à soutenir que l'alcool ne pouvait être consommé par les clients qu'à l'occasion des repas et lors des soirées karaoké parfois organisées le vendredi et le samedi soir, soirées que M. A C ne conteste au demeurant pas avoir initialement décrites au service comme organisées par un tiers et ne relevant pas de la société La chaîne royale, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires utilisée par le service serait radicalement viciée.

9. Il résulte de tout ce qui précède que l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve du bienfondé de la méthode des liquides qu'elle a utilisée pour reconstituer le chiffre d'affaires de la société La chaîne royale.

S'agissant de la méthode du prix moyen d'un repas :

10. Afin de corroborer les résultats obtenus au moyen de la méthode des liquides, le service a entrepris de reconstituer le chiffre d'affaires sur le fondement du prix moyen d'un repas. En tenant compte d'un nombre de 12 services par semaine, hors fermeture du restaurant le dimanche et le mois d'août, d'une hypothèse retenue après recours hiérarchique et avis de la commission départementale des impôts de 58 clients par jour, d'un prix moyen du repas de 13,30 euros et d'une diminution de 17% de l'activité de l'établissement entre 2012 et 2013 conforme aux déclarations de la société La chaîne royale, le chiffre d'affaires ainsi reconstitué s'élevait à 269 900 euros en 2012 et à 224 017 euros en 2013. Le service a considéré que ces résultats étaient de nature à conforter la reconstitution obtenue au moyen de la méthode des liquides.

11. En premier lieu, ainsi que le relèvent les requérants, le chiffre d'affaires obtenu par la méthode du prix moyen d'un repas en 2013 aboutit à une estimation de 57 couverts par jour. Dès lors que le service a retenu en hypothèse un nombre de 58 couverts par jour après avis de la commission départementale des impôts, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que l'absence de cohérence entre les résultats de la méthode des liquides et du prix moyen d'un repas s'agissant de l'exercice de 2013 révèlerait le caractère radicalement vicié de cette seconde méthode.

12. En deuxième lieu, dès lors que la comptabilité de l'entreprise a fait l'objet d'un rejet, les requérants ne peuvent utilement soutenir qu'en ne s'appuyant pas sur des données propres à l'entreprise, le service aurait radicalement vicié la méthode fondée sur le prix moyen du repas.

13. En troisième lieu, les requérants soutiennent que les conditions d'exploitation avaient changé entre la période de la vérification de comptabilité et les exercices vérifiées. S'il est vrai que M. A C a indiqué dans sa réponse aux questions du service du 5 mars 2015 que les conditions d'exploitation de l'établissement n'avaient pas changé depuis le 1er janvier 2012, il est constant que celui-ci avait indiqué dès son premier entretien avec le service que l'établissement " était ouvert en semaine, le midi ainsi que le vendredi et le samedi soir ", cette allégation étant au surplus cohérente avec le temps de travail déclaré par l'entreprise pour ses salariés. Dès lors, M. et Mme A C sont fondés à soutenir que la méthode du service fondée sur le prix moyen d'un repas est excessivement sommaire.

14. Toutefois, l'utilisation par l'administration d'une méthode comparative confortative, comme l'a été en l'espèce la méthode du prix moyen d'un repas, même excessivement sommaire, est sans incidence sur le bienfondé des rehaussements en litige dès lors qu'il ne résulte pas des motifs énoncés aux points 4 à 9 que la méthode des liquides par laquelle l'administration a reconstitué le chiffre d'affaires de la société La chaîne royale était radicalement viciée ou excessivement sommaire.

15. En quatrième lieu, les requérants ne sont en tout état de cause pas fondés à soutenir que la méthode alternative de reconstitution qu'ils proposent dans leur requête permettrait de déterminer avec une meilleure approximation le chiffre d'affaires de l'entreprise au titre des exercices 2012 et 2013 dès lors que ce calcul comporte des vices tels que l'omission des deux services dont il est constant que l'entreprise les proposait le vendredi et le samedi, la répercussion par un calcul erroné de la baisse de 17% de l'activité entre 2012 et 2013 et, enfin, la majoration du nombre de jours de fermeture.

16. Il résulte de tout ce qui précède que les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires de l'administration est radicalement viciée.

En ce qui concerne la qualité de maître de l'affaire et l'appréhension des revenus distribués :

17. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () c. Les rémunérations et avantages occultes () ". En cas de refus des propositions de rectifications par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées par une société, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé, sauf à démontrer qu'il peut être regardé comme le maître de l'affaire.

18. Pour soutenir que M. A C peut être regardé comme le maître de l'affaire, le service soutient, sans que ces éléments soient contestés, que celui-ci est gérant de droit de la société La chaîne royale, qu'il en détient 50% du capital et que son co-associé, qui résidait en Tunisie au moment des exercices vérifiés et n'était pas rémunéré, n'avait pas participé à la gestion de la société selon les dires de M. A C. Le service soutient en outre, sans être contredit, que M. A C a indiqué avoir la signature bancaire de la société et en posséder la carte bancaire, qu'il aurait acquitté pour le compte de la société différents règlements fournisseurs sur la période vérifiée, qu'il est connu des fournisseurs et a été le seul interlocuteur de la vérificatrice au cours du contrôle. Dans ces conditions, et dès lors qu'ils se bornent à soutenir que M. A C ne détient pas plus de 50% du capital de la société et que le service n'apporte pas la preuve d'une confusion des patrimoines entre lui et la société, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que le service a considéré que M. A C pouvait être regardé comme le maître de l'affaire.

19. Il résulte de ce qui précède que les requérants ne peuvent utilement soutenir qu'il appartient au service d'apporter la preuve de l'appréhension effective des sommes distribuées dès lors qu'ils n'apportent pas d'éléments permettant de renverser la présomption d'appréhension effective des sommes par M. A C.

Sur les pénalités

20. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () "

21. En vertu de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, en cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable, la preuve de la mauvaise foi ou des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration.

22. Pour justifier l'application de la pénalité de 40% pour manquement délibéré prévue à l'article 1729 du code général des impôts aux rehaussements des revenus de capitaux mobiliers au titre des années 2012 et 2013, l'administration fiscale fait valoir, par la proposition de rectification du 26 juin 2015, qu'elle a établi que M. A C était maître de l'affaire en au titre des années en litige, que les rehaussements contestés résultent de la reconstitution de recettes effectuée lors de la vérification de comptabilité de la société La chaîne royale, qui a mis à jour des omissions de recettes ainsi que des comptabilisation de charges sans pièces justificatives et des apports ou paiements au compte courant du gérant non justifiés et qu'enfin, le revenu global des requérants résultant du contrôle fiscal est 13 fois plus élevé que leur revenu global imposable initialement déclaré au titre de l'année 2012 et 34 fois plus élevé que celui déclaré au titre de l'année 2013. Dans ces conditions, en considérant que M. A C ne pouvait ignorer les omissions constatées au titre des années 2012 et 2013, l'administration fiscale établit suffisamment le manquement délibéré de M. A C au titre de cette période. Dès lors, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort et en méconnaissant le principe d'indépendance des procédures que l'administration fiscale a appliqué la pénalité de 40% pour manquement délibéré prévue à l'article 1729 du code général des impôts.

23. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions des requérants tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à leur charge au titre des années 2012 et 2013 doivent être rejetées.

Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 277 du livre des procédures fiscales :

24. Le présent jugement se prononce sur le fond de l'affaire. Les conclusions de la requête relatives au sursis de paiement se trouvent en conséquence, et en tout état de cause, privées d'objet.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et Mme A C est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme B A C et au directeur régional des finances publiques d'Ile de France et de Paris.

Délibéré après l'audience du 10 mai 2023, à laquelle siégeaient :

M. Rohmer, président,

Mme Marik-Descoings, première conseillère,

M. Lenoir, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er juin 2023.

Le rapporteur,

A. LENOIR

Le président,

B. ROHMERLa greffière,

S. CAILLIEU-HELAIEM

La République mande et ordonne au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargé des comptes publics, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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