Tribunal Administratif de Paris — Décision N° TA75-2108417

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés les 20 avril et 22 novembre 2021, la société SNL Food, représentée par Me Saintilan, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôts sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des années 2014 et 2015, pour un montant total de 199 857 euros ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la procédure d'imposition est irrégulière car elle a été privée d'un débat oral et contradictoire avec le service vérificateur ;

- la proposition de rectification n'est pas suffisamment motivée s'agissant du rejet des charges non engagées dans l'intérêt de l'entreprise, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

- c'est à tort que l'administration a rejeté sa comptabilité ;

- la reconstitution de recettes opérée par l'administration est erronée ;

- la majoration de 40 % pour manquement délibéré qui lui a été appliquée n'est pas suffisamment motivée et est en tout état de cause injustifiée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 11 octobre 2021, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 23 novembre 2021, la clôture de l'instruction a été fixée au 17 décembre 2021.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Halard, premier conseiller,

- les conclusions de M. Lahary, rapporteur public,

- et les observations de Me Saintilan, représentant la société SNL Food.

Considérant ce qui suit :

1. La société SNL Food, qui exploite sous l'enseigne " Nabab Kebab " un établissement de restauration rapide sur la base de viande kebab en broche situé boulevard Montmartre, dans le 2ème arrondissement de Paris, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2014 et 2015. A l'issue des opérations de contrôle, le service a rehaussé ses résultats imposables et mis à sa charge des suppléments d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour un montant total, en droits et pénalités, de 199 857 euros, mis en recouvrement le 15 juillet 2019. Par la présente requête, la société SNL Food, qui a vainement présenté une réclamation préalable datée du 26 août 2019, demande au tribunal d'en prononcer la décharge.

Sur l'étendue du litige :

2. Par une décision du 10 mai 2021, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris a prononcé un dégrèvement des suppléments d'impôts sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société au titre des exercices 2014 et 2015, d'un montant de 31 569 euros. Dès lors, les conclusions aux fins de décharge sont devenues sans objet à concurrence de ce dégrèvement prononcé en cours d'instance.

Sur le surplus des conclusions aux fins de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " I. - Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables () ". Aux termes de l'article L. 10 du même livre : " () Les dispositions contenues dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié mentionnée au troisième alinéa de l'article L. 47 sont opposables à l'administration ". La charte des droits et obligations du contribuable vérifié dispose qu'" en cas de vérification de comptabilité, le dialogue n'est pas formalisé. Il repose, pour l'essentiel, sur un débat oral et contradictoire entre le vérificateur et le contribuable vérifié qui se déroule sur le lieu du contrôle ". Dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat.

4. Il résulte de l'instruction, notamment de la proposition de rectification du 26 septembre 2017, que la vérification de comptabilité dont a fait l'objet la requérante a donné lieu à de très nombreuses interventions à son siège et au cabinet de son expert-comptable, au cours desquelles le gérant, son expert-comptable et le vérificateur ont pu échanger sur les conditions d'exploitation de la société, ainsi que sur les modalités et les avancées du contrôle. Si la requérante, qui n'avait au demeurant pas évoqué ce sujet dans ses observations sur la proposition de rectification présentées le 16 novembre 2017, soutient dans ses écritures que le vérificateur ne lui a jamais fait part, lors de ces interventions, de l'importance des manquants constatés et de son intention de rejeter sa comptabilité, elle n'allègue pas même avoir sollicité des échanges supplémentaires qui lui auraient été refusés. Elle n'établit ainsi pas avoir été privée d'un débat oral et contradictoire et n'est par suite pas fondée à soutenir que la procédure d'imposition est, de ce fait, entachée d'irrégularité.

5. En second lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : "'La proposition de rectification prévue par l'article L 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée ()'". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées.

6. Il résulte de l'instruction que, s'agissant des charges considérées comme non engagées dans l'intérêt de l'entreprise, le service a mentionné dans la proposition de rectification les articles 39 du code général des impôts pour l'impôt sur les sociétés et 206 du même code pour la taxe sur la valeur ajoutée, a rappelé à la société qu'elle avait comptabilisé en charges et en taxe sur la valeur ajoutée déductible des dépenses personnelles de bouche dont les montants ont été détaillés en annexe, et a précisé la date et les références de chaque écriture comptable ainsi que le nom du fournisseur concernés. La proposition de rectification énonce ainsi les motifs de droit et de fait qui ont justifié le rejet des charges en cause et a mis à même la société, contrairement à ce qu'elle soutient, d'en comprendre les raisons, ainsi que cela ressort au demeurant de ses observations sur la proposition de rectification. Alors que le service n'était pas tenu de préciser davantage son raisonnement, notamment pas d'expliciter pour chaque dépense les termes de son appréciation, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que la proposition de rectification est entachée d'insuffisance de motivation.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

S'agissant du rejet de la comptabilité :

7. Alors même que la comptabilité est en apparence régulière, l'administration est en droit de rectifier les déclarations souscrites par le contribuable, en se fondant sur tous les éléments desquels peut être tirée une présomption suffisante de ce que le bénéfice déclaré est inférieur à celui qui a été effectivement réalisé.

8. S'il est vrai que la proposition de rectification du 26 septembre 2017 est sur ce point maladroitement rédigée et peut laisser à entendre que le service aurait commencé par reconstituer les recettes de la société pour ensuite seulement en déduire que sa comptabilité était irrégulière, il résulte de l'instruction, notamment de la réponse aux observations du contribuable du 15 janvier 2018, du rapport de l'administration devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, ainsi que de la réponse de l'interlocuteur départemental du 22 juin 2018, qu'au cours des opérations de contrôle, le service a d'abord reconstitué une " comptabilité matière " à partir de l'analyse des stocks, achats et ventes de boissons sur chaque exercice vérifié, qui a mis en évidence un nombre très important de manquants représentant, s'agissant des canettes de 33 centilitres et des bouteilles de 50 centilitres, environ 16 % en 2014 et 20,5 % en 2015 du total des ventes comptabilisées, soit respectivement 21 052 et 26 520 canettes et bouteilles.

9. Tout d'abord, contrairement à ce que soutient la requérante, le service a pris en compte la consommation du personnel, constitué de sept salariés, mais aussi du gérant non salarié, en leur imputant la consommation de l'ensemble des boissons non alcoolisées d'une contenance de 1, 1,5 et 2 litres achetées par la société mais non proposées à la vente, ce qui représente pour chacun d'eux, par jour travaillé, plus de 1,4 litre en 2014 et 1,15 litre en 2015.

10. Ensuite, si la requérante fait valoir que les bouteilles d'eau de grande contenance achetées étaient versées dans les carafes servies aux clients car elle ne considérait pas l'eau du robinet à son goût, elle ne produit aucun élément à l'appui de cette allégation, d'autant plus douteuse que le service n'a jamais constaté de carafes disposées sur les tables au cours des opérations de contrôle, que la société vend également de l'eau en bouteille d'une contenance de 33 centilitres et de 50 centilitres, et qu'ainsi que l'a relevé la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires dans son avis du 21 mai 2019, le remplissage de carafes à partir de bouteilles d'eau minérale ne fait pas partie des usages de la profession.

11. Enfin, si la requérante fait valoir que le service aurait dû prendre davantage en compte les vols subis dans le cadre de l'exploitation, qu'elle estime à quarante canettes par jour, soit environ 10 % des clients servis dans l'établissement, il résulte de l'instruction, en premier lieu, que malgré ce chiffre substantiel, la requérante n'a inscrit aucun de ces vols en comptabilité au cours des exercices vérifiés, en deuxième lieu, qu'elle n'établit pas qu'il lui aurait été impossible de modifier la configuration de son espace de vente alors pourtant qu'elle soutient que c'est l'emplacement de l'armoire à boissons qui explique tous ces vols, et, en troisième lieu, que le service a finalement tenu compte d'un taux de pertes et de vols de 2 % des quantités disponibles dans sa décision d'admission partielle du 10 mai 2021.

12. Compte tenu de l'ensemble de ces éléments et des importants écarts inexpliqués entre les quantités de boissons achetées et les ventes comptabilisées, c'est à bon droit que le service, qui ne s'est pas uniquement fondé sur la discordance entre les tickets Z et les recettes enregistrées par la requérante en juillet 2015, a regardé sa comptabilité, en dépit de son apparence régulière, comme dépourvue de valeur probante et a procédé à une reconstitution de son chiffre d'affaires.

S'agissant de la reconstitution du chiffre d'affaires :

13. Pour reconstituer le chiffre d'affaires de la requérante, le service a appliqué la méthode dite " des liquides ". Après avoir relevé les écarts entre les achats de boissons revendus et les ventes comptabilisées, il a déterminé, d'une part, le coefficient de chiffre d'affaires global rapporté au chiffre d'affaires réalisé à partir des ventes de boissons en canettes et petites bouteilles, d'autre part, leur prix de vente moyen pondéré. Pour chaque exercice, il a ensuite reconstitué le chiffre d'affaires " liquides " éludé en multipliant le nombre de bouteilles et de canettes manquantes par le prix de vente unitaire moyen pondéré, et a déterminé le chiffre d'affaires global éludé par application du coefficient chiffre d'affaires global/chiffre d'affaires liquides, lequel a fait apparaître des minorations hors taxe s'élevant, après le dégrèvement prononcée en cours d'instance, à 162 494 euros au titre de l'exercice 2014 et 195 598 euros au titre de l'exercice 2015.

14. En premier lieu, la société soutient que le chiffre retenu par le service pour la consommation du personnel doit être imputé sur les achats revendus de canettes et bouteilles de petite contenance et non sur les bouteilles d'eau de grand format, qui servaient à remplir gratuitement les carafes offertes aux clients. Elle ne produit toutefois aucun élément au soutien de cette allégation et, ainsi qu'il a été dit au point 10, d'abord, le service n'a jamais constaté de carafes disposées sur les tables au cours des opérations de contrôle, ensuite, la société vend également de l'eau en bouteille d'une contenance de 33 centilitres et de 50 centilitres, enfin, ainsi que l'a relevé la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffres d'affaires dans son avis du 21 mai 2019, le remplissage de carafes à partir de bouteilles d'eau minérale ne fait pas partie des usages de la profession.

15. En deuxième lieu, la société soutient que le service aurait dû tenir compte de la consommation du gérant même si celui-ci n'était pas rémunéré. Il résulte toutefois de l'instruction, ainsi qu'il a déjà été dit, que le service a imputé la consommation de toutes les bouteilles de grande contenance non comptabilisées à la consommation non seulement des sept salariés de l'établissement, mais aussi de son gérant non salarié. Aussi, la requérante n'apporte aucun élément de nature à établir que la consommation finalement retenue par le service pour chacun d'eux, équivalente à 1,4 litre par salarié par jour travaillé en 2014 et 1,15 litre en 2015, serait excessivement faible.

16. En troisième lieu, ainsi qu'il a été dit au point 11, si la requérante fait valoir que le service aurait dû prendre davantage en compte les vols subis dans le cadre de l'exploitation, qu'elle estime à quarante canettes par jour, soit environ 10 % des clients servis dans l'établissement, il résulte de l'instruction, en premier lieu, que malgré ce chiffre substantiel, la requérante n'a inscrit aucun de ces vols en comptabilité au cours des exercices vérifiés, en deuxième lieu, qu'elle n'établit pas qu'il lui aurait été impossible de modifier la configuration de son espace de vente alors pourtant qu'elle soutient que c'est l'emplacement de l'armoire à boissons qui explique tous ces vols, en troisième lieu, que le service a finalement tenu compte d'un taux de pertes et de vols de 2 % des quantités disponibles dans sa décision d'admission partielle du 10 mai 2021. Dans ces conditions, en se bornant à produire plusieurs photographies de son établissement en période d'affluence et à faire valoir que son établissement attire une clientèle qui, parce que jeune et aux moyens limités, serait particulièrement tentée de voler des boissons, la requérante n'établit pas que le service aurait insuffisamment tenu compte des vols.

17. En dernier lieu, la société soutient que la méthode dites " des solides ", mise en œuvre par le service au cours des opérations de contrôle mais en définitive écartée au profit de celles dite " des liquides ", permet, en corrigeant certains paramètres, de démontrer l'absence de dissimulation de ses recettes. Les éléments qu'elle produits, une " étude des ratios des restaurants kebab " et une étude du laboratoire de Touraine de portée générale élaborées à la demande de son franchiseur, ainsi qu'un constat d'huissier réalisé en 2011 dans un autre établissement, ne suffisent toutefois pas, en tout état de cause, à établir que le taux de perte de 30 % sur les broches de kebab retenu par le service serait insuffisant. Au surplus, contrairement à ce qu'allègue la requérante, les deux méthodes concernées aboutissent à des chiffres d'affaires éludés relativement proches.

18. Il résulte de ce qui précède que la requérante n'est pas fondée à soutenir que la méthode de reconstitution de son chiffre d'affaires utilisée par l'administration serait radicalement viciée dans son principe, ni entachée d'approximation qui la rendrait excessivement sommaire, et aurait ainsi conduit à des impositions exagérées.

En ce qui concerne les pénalités :

19. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ".

20. En premier lieu, il ressort de la proposition de rectification que le service a motivé sa décision d'appliquer à la requérante la majoration de 40 % pour manquement délibéré, d'une part, en mentionnant les dispositions applicables de l'article 1729 du code général des impôts, d'autre part, en relevant l'importance des dissimulations de recettes constatées sur chaque exercice vérifié, dont le chiffrage est rappelé, ainsi que le caractère irrégulier, non probant et insincère de sa comptabilité. Le moyen tiré de l'insuffisance de motivation doit par suite être écarté.

21. En second lieu, contrairement à ce que soutient la requérante, il ne résulte pas de l'instruction que l'analyse qui a conduit le service à procéder aux rehaussements litigieux serait erronée, ni que la procédure diligentée serait entachée de " graves biais méthodologiques dans le seul but de lui notifier des redressements exagérés " et de la pousser à transiger. Par ailleurs, compte tenu du caractère insincère de la comptabilité de la requérante et de l'importance des omissions de recettes qui ont été constatées au cours des deux exercices vérifiés, c'est à bon droit que l'administration lui a infligé une majoration de 40 % pour manquement délibéré.

22. Il résulte de l'ensemble de ce qui précède que le surplus conclusions aux fins de décharge présentées par la société SNL Food doit être rejeté.

Sur les frais liés au litige :

23. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'a pas la qualité de partie perdante, la somme demandée par la société requérante au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la société SNL Food à concurrence du dégrèvement de 31 569 euros prononcé en cours d'instance.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la société SNL Food et à la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris.

Délibéré après l'audience du 12 avril 2023, à laquelle siégeaient :

M. Sorin, président,

M. Errera, premier conseiller.

M. Halard, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 avril 2023.

Le rapporteur,

G. HALARDLe président,

J. SORINLa greffière,

B. CHAHINE

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

N°2108417/2-2