Tribunal Administratif de Paris — Décision N° TA75-2108648

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire en réplique enregistré le 21 avril et le 8 novembre 2021, la société par actions simplifiée unipersonnelle FBA, représentée par Me Fournier Deville, demande au tribunal :

1°) de prononcer la restitution des crédits de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2018 et 2019, pour un montant total de 7 706 euros ;

2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les dépens de l'instance.

Elle soutient que :

- l'administration ne peut lui opposer une doctrine qui lui est défavorable, en lui imposant de produire des éléments tels qu'un relevé des factures d'achat comportant le nom des fournisseurs, la date et le montant des factures, la date et le règlement des prestations de service, ainsi que la preuve du paiement ;

- elle exerce bien une activité économique entrant dans le champ de la taxe sur la valeur ajoutée ;

- elle a effectivement procédé à l'exportation des biens hors de l'Union européenne, qui sont exonérés de taxe sur la valeur ajoutée ;

- les dispositions du d) de l'article 74 de l'annexe III au code général des impôts permettent de recourir à des éléments de preuve alternatifs pour justifier de la réalité des exportations ; ni la directive TVA du 28 novembre 2016 ni la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne ne subordonnent l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée au respect d'obligations formelles, la réalité de l'exportation pouvant être démontrée par tout moyen.

Par des mémoires en défense enregistrés le 6 octobre 2021 et le 27 avril 2022, le directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la société FBA ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

- la directive n° 2006/112 du Conseil du 28 novembre 2006 ;

- le code de commerce ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. A,

- les conclusions de M. Lahary, rapporteur public,

- et les observations de Me Obono, pour la SASU FBA.

Considérant ce qui suit :

1. La société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) FBA, qui réalise des opérations d'achat-revente de vêtements, de chaussures, d'accessoires, de cosmétiques et de produits de beauté, a sollicité le 21 octobre 2020 le remboursement de crédits de taxe sur la valeur ajoutée dont elle s'estime titulaire au titre des années 2018 et 2019, pour un montant total de 7 706 euros. Le service ayant rejeté cette demande, par une décision du 18 février 2021, au motif que l'activité de la société n'entrait pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, la SASU FBA sollicite, par la présente requête, le remboursement de ces crédits de taxe sur la valeur ajoutée.

Sur les conclusions à fin de remboursement :

En ce qui concerne le moyen portant sur la demande de justificatifs présentée par le service :

2. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. () II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon les cas : a) celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; () / 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession soit desdites factures, soit de la déclaration d'importation sur laquelle ils sont désignés comme destinataires réels. () IV. La taxe déductible dont l'imputation n'a pu être opérée peut faire l'objet d'un remboursement dans les conditions, selon les modalités et dans les limites fixées par décret en Conseil d'État. " Aux termes de l'article 242-0 A de l'annexe II au code général des impôts, pris sur le fondement de l'article 271 précité : " Le remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée déductible dont l'imputation n'a pu être opérée doit faire l'objet d'une demande des assujettis. Le remboursement porte sur le crédit de taxe déductible constaté au terme de chaque année civile. " Et aux termes de l'article L. 177 du livre des procédures fiscales : " En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée déductible dans les conditions fixées par l'article 271 du code général des impôts, les redevables doivent justifier du montant de la taxe déductible et du crédit de taxe dont ils demandent à bénéficier, par la présentation de documents même établis antérieurement à l'ouverture de la période soumise au droit de reprise de l'administration () ".

3. Il résulte de la combinaison des dispositions citées au point précédent que les redevables qui demandent le remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée déductible dont l'imputation n'a pu être opérée sur la taxe sur la valeur ajoutée collectée, doivent satisfaire aux conditions d'exercice du droit à déduction, et supportent la charge de la preuve du bien-fondé du crédit de taxe sur la valeur ajoutée dont ils demandent le remboursement.

4. La société requérante fait grief à l'administration de lui avoir imposé de produire un certain nombre de justificatifs, tels qu'un relevé des factures d'achat comportant le nom des fournisseurs, la date et le montant des factures, la date et le règlement des prestations de service, ainsi que la preuve du paiement. Contrairement à ce que soutient la société requérante, l'administration n'a nullement, ce faisant, fait application d'une " doctrine défavorable ", mais a fait application des principes rappelés plus haut, et a demandé à la société requérante de produire les pièces justificatives appropriées. En effet, en application de ces dispositions combinées citées au point 2, il appartient à l'assujetti qui sollicite le remboursement d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée de justifier de la déductibilité des droits composant ce crédit. L'administration est donc en droit, en vue de se prononcer sur les demandes de remboursement d'un crédit de taxes, d'exiger des contribuables qui présentent ces demandes, soit la production de leurs factures d'achat, soit, à tout le moins, un relevé de ces factures comportant les noms et adresses des fournisseurs ainsi que toutes précisions utiles pour déterminer le montant des sommes en cause. Dès lors, le moyen tiré du caractère injustifié des demandes présentées par l'administration ne peut qu'être écarté.

En ce qui concerne le moyen relatif au champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée :

5. Aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. " Aux termes de l'article 256 A du même code : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention. () Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées () ". L'accomplissement à titre professionnel d'actes réputés de commerce par la loi commerciale est une activité commerciale au sens de l'article 34 du code général des impôts. L'article L. 110-1 du code de commerce répute actes de commerce tout achat de biens meubles pour les revendre, soit en nature, soit après les avoir travaillés et mis en œuvre. Il incombe à celui qui demande la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée d'établir qu'il répond aux conditions pour en bénéficier et, notamment, de prouver qu'il remplit les critères pour être considéré comme un assujetti.

6. Ces dispositions doivent être interprétées à la lumière des dispositions de la directive n° 2006/112 du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, dont l'article 2 dispose : " 1. Sont soumises à la TVA les opérations suivantes : () c) les prestations de services, effectuées à titre onéreux sur le territoire d'un État membre par un assujetti agissant en tant que tel ; () ". Aux termes du 1 de l'article 9 de cette directive : " Est considéré comme " assujetti " quiconque exerce, d'une façon indépendante et quel qu'en soit le lieu, une activité économique, quels que soient les buts ou les résultats de cette activité. / Est considérée comme " activité économique " toute activité de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est en particulier considérée comme activité économique, l'exploitation d'un bien corporel ou incorporel en vue d'en tirer des recettes ayant un caractère de permanence. "

7. Il résulte de ces dispositions qu'une activité est, en règle générale, qualifiée d'économique lorsqu'elle présente un caractère permanent et est effectuée contre une rémunération perçue par l'auteur de l'opération. La possibilité de qualifier une opération d'" opération à titre onéreux " suppose uniquement l'existence d'un lien direct entre la livraison de biens ou la prestation de services et une contrepartie réellement reçue par l'assujetti. L'existence éventuelle de relations personnelles entre les parties à l'opération est sans incidence s'agissant de cette qualification. La société requérante soutient, à cet égard, qu'elle exerce bien, en tant que prestataire de services et en tant que commerçante, une activité économique entrant dans le champ de la taxe sur la valeur ajoutée. Elle indique que son activité consiste à procéder à l'acquisition, en France, de différents produits de mode et de beauté commandés par les clientes, et à faire expédier ces produits, de manière groupée, vers le Cameroun.

8. Pour refuser la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée, l'administration fiscale a remis en cause la qualité d'assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée de la SASU FBA, en s'appuyant notamment sur le caractère privé de l'activité exercée. Il résulte toutefois de l'instruction que la SASU FBA a déclaré, au titre de l'année 2018, un chiffre d'affaires total de 18 837 euros, dont 17 337 euros réalisés au titre des exportations, et, au titre de l'année 2019, un chiffre d'affaires total de 65 615 euros, dont 61 145 euros réalisés au titre des exportations. Au regard du volume de ces recettes, qui présentaient, eu égard aux périodes considérées, un caractère de permanence, et qui ne sauraient résulter d'une activité exercée à titre purement privé, l'activité exercée par la SASU FBA doit être regardée comme une activité économique. Les circonstances que la société n'emploie aucun salarié, soit localisée au domicile de sa dirigeante, qu'elle réalise la plus grande partie de son chiffre d'affaires à l'exportation, et que les échanges sur internet avec certaines clientes soient empreints d'une certaine familiarité, sont sans incidence sur cette qualification d'activité économique. Dans ces conditions, l'administration fiscale n'établit pas que la SASU FBA n'exercerait pas une activité économique au sens de l'article 256 A du code général des impôts. Dès lors, c'est à tort que l'administration a estimé que la SASU FBA n'avait pas la qualité d'assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée.

En ce qui concerne les conditions d'exercice du droit à déduction :

9. Toutefois, si l'exercice d'une activité économique par la SASU FBA fait entrer cette société dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, et lui permet de se prévaloir du principe du droit à déduction, il résulte de la combinaison des dispositions citées au point 2 que les redevables qui demandent le remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée déductible dont l'imputation n'a pu être opérée sur la taxe sur la valeur ajoutée collectée, doivent satisfaire aux conditions d'exercice du droit à déduction, en particulier être en possession des factures d'achat comportant les noms et adresses des fournisseurs ainsi que les mentions obligatoires énoncées par les dispositions de l'article 242 nonies A de l'annexe 2 au code général des impôts. Dans la décision du 18 février 2021 rejetant la demande de remboursement présentée par la SASU FBA, le service a relevé que de nombreuses factures de vente émises par la société comportaient uniquement un nom de client, sans adresse, voire même parfois uniquement la mention d'une ville, sans aucune référence à un client précis. Il résulte également de l'instruction que certaines factures produites ne comportent pas le nom de la société requérante, dès lors qu'il s'agit de simples tickets de caisse correspondant à des achats effectués dans des commerces de détail. Dès lors que ces factures en cause ne comportent pas les mentions obligatoires prévues par les dispositions de l'article 242 nonies A de l'annexe 2 au code général des impôts citées au point 2, les conclusions de la requête doivent être rejetées dans cette mesure.

En ce qui concerne la preuve de la réalité des exportations :

10. Aux termes de l'article 74 de l'annexe III du code général des impôts : " 1. Les livraisons réalisées par les assujettis et portant sur des objets ou marchandises exportés sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée à condition : () c. que l'assujetti exportateur établisse pour chaque envoi une déclaration d'exportation, conforme au modèle donné par l'administration et détienne à l'appui de sa comptabilité ou du registre prévu au a l'exemplaire numéro 3 de la déclaration d'exportation visé par l'autorité douanière compétente, conformément au code des douanes communautaires et ses dispositions d'application. Lorsque la déclaration d'exportation est établie dans le cadre de la procédure électronique telle que prévue par le règlement (CEE) n° 2913/92 du Conseil du 12 octobre 1992 modifié établissant le code des douanes communautaires et les textes pris pour son application, il produit la certification de sortie délivrée par le bureau d'exportation. Toutefois, lorsque la sortie du territoire communautaire effectuée à partir de la France est réalisée par l'entremise d'un intermédiaire agissant au nom et pour le compte d'autrui désigné comme expéditeur des biens sur la déclaration d'exportation, ou lorsque des opérateurs interviennent dans une livraison commune de marchandises à l'exportation, ou en cas de groupage, les assujettis exportateurs qui ne figurent pas dans la rubrique exportateur de la déclaration en douane mettent à l'appui de leur comptabilité ou du registre prévu au a un exemplaire de leurs factures visées par la personne habilitée ou autorisée à déclarer en douane et annotées des références permettant d'identifier la déclaration en douane correspondante. Lorsque l'intermédiaire est habilité ou autorisé à déclarer en douanes et a obtenu de l'administration des douanes et droits indirects un agrément spécifique à la procédure du dédouanement des envois express, l'assujetti exportateur met à l'appui de sa comptabilité ou du registre prévu au a le document comportant tous les éléments d'information requis par l'administration, qui lui a été remis par cet intermédiaire. () ; d. que, dans les cas où l'assujetti exportateur ne produit pas les justificatifs prévus au c et, à l'exclusion des opérations mentionnées aux quatrième à huitième alinéas du I de l'article 262 du code général des impôts, il mette à l'appui de sa comptabilité ou du registre mentionné au a l'un des éléments de preuve alternatifs ci-après, pour justifier de la sortie des biens expédiés vers un pays n'appartenant pas à la Communauté européenne, un territoire mentionné au 1° de l'article 256-0 du code général des impôts ou un département d'outre-mer : 1° La déclaration en douane authentifiée par l'administration des douanes du pays de destination finale des biens ou une attestation de cette administration accompagnée, le cas échéant, d'une traduction officielle ; 2° Tout document de transport des biens vers un pays n'appartenant pas à la Communauté européenne, un territoire mentionné au 1° de l'article 256-0 du code général des impôts ou un département d'outre-mer ou tout document afférent au chargement du moyen de transport qui quitte la Communauté européenne pour se rendre dans le pays ou le territoire de destination finale hors de la Communauté ;() ". Il résulte de la combinaison des dispositions précitées que le bénéfice de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée qu'elles prévoient, à raison des exportations réalisées au profit de clients établis en dehors de l'Union européenne, est subordonnée à la condition que le contribuable établisse la réalité des opérations d'exportations par la production des pièces justificatives mentionnées ci-dessus.

11. Le droit à déduction dont se prévaut la société requérante repose sur la revendication du bénéfice de l'exonération des exportations réalisées au profit de clients établis en dehors de l'Union européenne. Or, il résulte de l'instruction que, comme le soutient l'administration dans ses écritures en défense, la SASU FBA n'apporte pas la preuve de la réalité des exportations en dehors de l'Union européenne. Pour contester cette analyse, la SASU FBA soutient que les éléments de preuves alternatifs produits sont suffisants, et que la réalité de l'exportation peut être prouvée par tout moyen. À ce titre, elle produit des " tickets de caisse " de la Poste, ainsi que des factures établies par le transporteur, la société EPSP Transport and logistics, chargé par elle d'effectuer de manière groupée l'envoi de différents produits de la France vers des pays africains. Toutefois, et ainsi que le fait valoir l'administration en défense, il résulte de l'instruction, et de l'examen de ces documents, qu'il est impossible d'effectuer un rapprochement entre les factures émises par la SASU FBA vis-à-vis de ses clients d'une part, et les factures de la société EPSP Transport and logistics d'autre part, ces dernières ne comportant que des mentions vagues, telles que " chaussures + vêtements " ou " chaussures soldées " ainsi que l'indication du seul poids des colis. Quant aux " tickets de caisse " de la Poste, ils ne comportent aucune indication quant au contenu des colis et quant aux destinataires. Dès lors, ces documents ne peuvent à eux seuls constituer un élément de preuve alternatif au sens du d) du 1 de l'article 74 de l'annexe III au code général des impôts. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a refusé à la société requérante, pour les ventes de biens en litige, le bénéfice de l'exonération prévue par les dispositions précitées de l'article 262 du code général des impôts. Par voie de conséquence, la SASU FBA ne peut, contrairement à ce qu'elle affirme, revendiquer le bénéfice de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée, et se trouve dans une situation où les montants de taxe sur la valeur ajoutée déductible qu'elle invoque, même à les regarder comme établis, soit 1 056 euros en 2018 et 7 844 euros en 2019, n'excèdent pas le montant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée et due, dont les montants s'élèvent à 3 767,4 euros en 2018 et à 13 123 euros en 2019, ce qui la place dans une situation non pas de créditrice, mais de débitrice vis-à-vis du Trésor.

12. Il résulte de tout ce qui précède que la SASU FBA n'est pas fondée à demander la restitution des crédits de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2018 et 2019, pour un montant total de 7 706 euros. Ses conclusions tendant à l'application des dispositions des articles L. 761-1 et R. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de la SASU FBA est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SASU FBA et à la direction régionale des finances publiques d'Île-de-France et de Paris (pôle juridictionnel administratif).

Délibéré après l'audience du 20 février 2023, à laquelle siégeaient :

M. Sorin, président,

M. Errera, premier conseiller,

M. Huin-Morales, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 mars 2023.

Le rapporteur,

A. A

Le président,

J. SORINLa greffière,

B. CHAHINE

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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