Tribunal Administratif de Paris — Décision N° TA75-2122250

Vu la procédure suivante :

Par une requête, un mémoire en régularisation et un mémoire en réplique enregistrés les 16 et 21 octobre 2021 et le 31 mai 2022, Mme A B, représentée par Me Antzenberger, demande au tribunal :

1°) de la décharger de la cotisation de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus qui a été mise à sa charge au titre des revenus perçus en 2019 ;

2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- elle a opté pour le prélèvement libératoire au taux de 7,5 % sur le fondement du II de l'article 163 bis du CGI ; elle pouvait nourrir l'espérance légitime de ne pas se voir réclamer d'imposition complémentaire s'ajoutant à ce prélèvement ;

- cette taxation à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus n'est pas fondée s'agissant du versement d'une pension de retraite sous forme de capital, alors que le versement de cette même pension sous forme de rente, qui constituait une autre option envisageable, n'aurait pas donné lieu à une telle taxation ;

- elle a opté pour le versement sous forme de capital à une date antérieure à l'entrée en vigueur de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus, en 2013 ;

- la taxation à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus méconnaît les stipulations de la convention fiscale franco-suisse, dans la mesure où la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus n'entre pas dans le champ d'application des impôts visés dans cette convention ;

- elle doit bénéficier du régime particulier s'appliquant aux agents de l'Union européenne ; les interprètes " free-lance " employés par la Commission européenne sont assimilés à des fonctionnaires sur le plan fiscal.

Par un mémoire en défense, enregistré le 12 avril 2022, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par Mme B ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention du 9 septembre 1966 conclue entre la France et la Suisse en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et la fortune, modifiée ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Errera,

- les conclusions de M. Lahary, rapporteur public,

- et les observations de Me Antzenberger, pour Mme B.

Considérant ce qui suit :

1. Mme A B a perçu en 2019 une somme de 832 853 euros au titre de sa pension de retraite versée sous forme de capital. Cette pension a été soumise au prélèvement libératoire de l'impôt sur le revenu au taux de 7,5 % prévu au II de l'article 163 bis du code général des impôts, et a également été soumise à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus prévue à l'article 223 sexies du même code, pour un montant de 10 060 euros. Par une décision en date du 18 août 2021, le service a rejeté la réclamation formée le 24 septembre 2020 à l'encontre de cette dernière imposition. Par la présente requête, Mme B demande au tribunal de la décharger de la cotisation de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus mise à sa charge au titre des revenus perçus en 2019.

Sur la charge de la preuve :

2. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. / Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable () ". Dès lors que les impositions contestées ont été établies d'après les bases indiquées dans les déclarations souscrites par Mme B, cette dernière supporte la charge de la preuve de l'exagération de ces bases d'imposition.

Sur les conclusions à fin de décharge :

3. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale.

En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

4. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. () ". Aux termes de l'article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; b. celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; c. celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques. " Pour l'application des dispositions du a du 1 de l'article 4 B précité, le foyer s'entend du lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses intérêts familiaux, sans qu'il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles. Le lieu du séjour principal du contribuable ne peut déterminer son domicile fiscal que dans l'hypothèse où celui-ci ne dispose pas de foyer.

5. Mme B ne conteste pas le fait qu'elle était résidente fiscale française en 2019. Par suite, elle est passible de l'impôt sur le revenu à raison de l'ensemble de ses revenus de source française ou étrangère, au titre de l'année d'imposition en litige.

En ce qui concerne l'application de la convention fiscale franco-suisse :

6. L'article 2 de la convention du 9 septembre 1966 entre la France et la Suisse en vue d'éliminer les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscales modifiée stipule que : " 1. La présente convention s'applique aux impôts sur le revenu () perçus pour le compte de chacun des Etats contractants, () quel que soit le système de perception. / 2. Sont considérés comme impôts sur le revenu () les impôts ordinaires et extraordinaires perçus sur le revenu total (). " Aux termes du paragraphe 3-A du même article, dans sa rédaction issue de l'avenant du 22 juillet 1997 : " 3. Les impôts actuels auxquels s'applique la Convention sont : () A. En France, les impôts visés au paragraphe 2, et notamment : / a) L'impôt sur le revenu ; / b) L'impôt sur les sociétés ; / c) La taxe sur les salaires, régie par les dispositions de la convention applicables, suivant les cas, aux bénéfices des entreprises ou aux revenus des professions indépendantes ; / d) L'impôt de solidarité sur la fortune. " Aux termes du paragraphe 4 du même article : " La Convention s'appliquera aussi aux impôts futurs de nature identique ou analogue qui s'ajouteraient aux impôts actuels ou qui les remplaceraient. Les autorités compétentes des Etats se communiqueront, à la fin de chaque année, les modifications apportées à leurs législations fiscales respectives. "

7. Si Mme B soutient que la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus ne fait pas partie des impôts visés à l'article 2 de cette convention, il résulte des termes mêmes des stipulations précitées, d'une part, que sont considérés comme impôts sur le revenu les impôts ordinaires et extraordinaires perçus sur le revenu total et, d'autre part, que la convention s'appliquera aussi aux impôts futurs de nature identique ou analogue qui s'ajouteraient aux impôts actuels. Il est constant que la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus relève simultanément de ces deux catégories, étant à la fois un impôt extraordinaire perçu sur le revenu total et un impôt de nature analogue à l'impôt sur le revenu, venant s'ajouter à ce dernier. Le moyen tiré de ce que les stipulations de la convention fiscale franco-suisse feraient obstacle à l'imposition au titre de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus ne peut donc qu'être écarté.

8. Mme B soutient également que l'imposition litigieuse serait contraire aux stipulations de la convention fiscale franco-suisse, dans la mesure où le statut de fonctionnaire international devrait lui être reconnu. Mme B ne précise toutefois pas quelles stipulations exactes de la convention auraient été méconnues à ce titre. Le moyen doit ainsi être regardé comme dépourvu des précisions permettant d'en apprécier le bien-fondé. En tout état de cause, comme le conciliateur fiscal l'a indiqué à Mme B dans son courrier du 12 octobre 2021, l'intéressée, qui exerçait l'activité d'agent interprète de conférence, ne bénéficiait pas du statut de fonctionnaire européen.

En ce qui concerne les autres moyens :

9. Aux termes de l'article 79 du code général des impôts : " Les traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères concourent à la formation du revenu global servant de base à l'impôt sur le revenu. Il en est de même des prestations de retraite servies sous forme de capital ". L'article 158 du même code prévoit : " () 5. / a. Les revenus provenant de traitements publics et privés, indemnités, émoluments, salaires et pensions ainsi que de rentes viagères autres que celles mentionnées au 6 sont déterminés conformément aux dispositions des articles 79 à 90. () / b quinquies. Sous réserve de l'application du 6° bis de l'article 120, le a est applicable aux prestations de retraite versées sous forme de capital (). Le bénéficiaire peut toutefois demander le bénéfice des dispositions du II de l'article 163 bis () ". Selon le II de l'article 163 bis du code général des impôts : " Les prestations de retraite versées sous forme de capital imposables conformément au b quinquies du 5 de l'article 158 peuvent, sur demande expresse et irrévocable du bénéficiaire, être soumises à un prélèvement au taux de 7,5 % qui libère les revenus auxquels il s'applique de l'impôt sur le revenu Ce prélèvement est assis sur le montant du capital diminué d'un abattement de 10 %. / Ce prélèvement est applicable lorsque le versement n'est pas fractionné et que le bénéficiaire justifie que les cotisations versées durant la phase de constitution des droits, y compris le cas échéant par l'employeur, étaient déductibles de son revenu imposable ou étaient afférentes à un revenu exonéré dans l'Etat auquel était attribué le droit d'imposer celui-ci. "

10. Aux termes de l'article 223 sexies du code général des impôts : " I. - 1. Il est institué à la charge des contribuables passibles de l'impôt sur le revenu une contribution sur le revenu fiscal de référence du foyer fiscal, tel que défini au 1° du IV de l'article 1417, sans qu'il soit tenu compte des plus-values mentionnées au I de l'article 150-0 B ter, retenues pour leur montant avant application de l'abattement mentionné aux 1 ter ou 1 quater de l'article 150-0 D, pour lesquelles le report d'imposition expire et sans qu'il soit fait application des règles de quotient définies à l'article 163-0 A. La contribution est calculée en appliquant un taux de : / - 3 % à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 250 000 € et inférieure ou égale à 500 000 € pour les contribuables célibataires, veufs, séparés ou divorcés et à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 500 000 € et inférieure ou égale à 1 000 000 € pour les contribuables soumis à imposition commune ; / - 4 % à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 500 000 € pour les contribuables célibataires, veufs, séparés ou divorcés et à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 1 000 000 € pour les contribuables soumis à imposition commune. () II. - 1. Toutefois si, au titre de l'année d'imposition à la contribution mentionnée au 1 du I, le revenu fiscal de référence du contribuable est supérieur ou égal à une fois et demie la moyenne des revenus fiscaux de référence des deux années précédentes, la fraction du revenu fiscal de l'année d'imposition supérieure à cette moyenne est divisée par deux, puis le montant ainsi obtenu est ajouté à cette même moyenne. La cotisation supplémentaire ainsi obtenue est alors multipliée par deux. () ".

11. En premier lieu, il résulte des dispositions citées au point 9 que le législateur a entendu ouvrir aux contribuables, personnes physiques, titulaires de prestations de retraite versées sous forme de capital qui y trouvent avantage, la faculté d'opter, en lieu et place d'une taxation au barème progressif de l'impôt sur le revenu, pour l'application aux sommes en cause d'un prélèvement forfaitaire de 7,5 % libératoire de l'impôt sur le revenu. Si la requérante soutient que dès lors qu'elle a opté pour le prélèvement libératoire au taux de 7,5 %, elle était en droit d'espérer ne pas se voir réclamer d'imposition complémentaire s'ajoutant à ce prélèvement, il résulte des dispositions citées au point 6 que la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus constitue une imposition distincte de l'impôt sur le revenu, et qu'aucune disposition du code général des impôts ne prévoit que l'option pour le prélèvement libératoire permettrait au contribuable concerner d'échapper à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus.

12. En deuxième lieu, par sa décision n° 2014-435 QPC le Conseil constitutionnel a déclaré conformes à la Constitution les mots " à compter de l'imposition des revenus de l'année 2011 " figurant au III de l'article 2 de la loi n° 2011-1977, sous la réserve qu'ils ne puissent être interprétés comme permettant d'inclure dans l'assiette de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus due au titre de l'année 2011 les revenus de capitaux mobiliers soumis aux prélèvements libératoires de l'impôt sur le revenu prévus au paragraphe I de l'article 117 quater et au paragraphe I de l'article 125 A du code général des impôts. La réserve d'interprétation du Conseil constitutionnel, si elle prohibe ainsi le cumul, pour des mêmes revenus de capitaux mobiliers, de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et du prélèvement forfaitaire libératoire, ne s'applique qu'à l'imposition des revenus de l'année 2011 et pour les seuls revenus soumis à un prélèvement libératoire antérieurement à la publication de la loi du 28 décembre 2011 instaurant la contribution sur le revenu fiscal codifiée à l'article 223 sexies du code général des impôts. Par ailleurs, la requérante, qui a exercé l'option pour le prélèvement libératoire le 6 mai 2018, et qui conteste, dans la présente instance, la cotisation de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus à laquelle elle a été soumise au titre de l'année 2019, ne saurait donc utilement invoquer cette décision du Conseil constitutionnel.

13. La circonstance selon laquelle, à la date du choix de l'option mentionnée au point 11, la requérante ignorait qu'elle pourrait être soumise à une contribution complémentaire au moment de sa levée est enfin sans incidence sur l'application des normes et principes susrappelés, nul n'ayant notamment de droit acquis au maintien d'une réglementation fiscale en vigueur.

14. En dernier lieu, aux termes de l'article 13 du protocole du 28 avril 1965 sur les privilèges et immunités des Communautés européennes : " Dans les conditions et suivant la procédure fixée par le Conseil statuant sur proposition de la Commission, les fonctionnaires et autres agents des Communautés sont soumis au profit de celles-ci à un impôt sur les traitements, salaires et émoluments versés par elles, ils sont exempts d'impôts nationaux sur les traitements, salaires et émoluments versés par les Communautés. "

15. Il résulte de ces dispositions, telles qu'interprétées par la Cour de justice des Communautés européennes et par le tribunal de première instance des Communautés européennes, que les interprètes, engagés en vertu de contrats de courte durée régis par la réglementation concernant les interprètes de conférence " free-lance ", ne peuvent être regardés ni comme des fonctionnaires ni comme d'autres agents des Communautés, et que, dès lors, les rémunérations qui leur sont versées par les Communautés ne peuvent être soumises à l'impôt communautaire institué par l'article 13 du protocole sur les privilèges et immunités des Communautés européennes, mais relèvent de la souveraineté fiscale des États membres. Mme B, qui a exercé une activité d'interprète " free lance " auprès des Communautés européennes, ne peut donc, contrairement à ce qu'elle soutient, se voir reconnaître la qualité d'agent des Communautés.

16. Il résulte de tout ce qui précède que c'est à bon droit qu'en application des dispositions précitées de l'article 79 et du 5 de l'article 158 du code général des impôts, l'administration fiscale a soumis la pension de retraite versée en capital perçue par la requérante à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus. La requête de Mme B doit donc être rejetée en toutes ses conclusions.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de Mme B est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à Mme A B et au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris.

Délibéré après l'audience du 15 mai 2023, à laquelle siégeaient :

M. Sorin, président,

M. Errera, premier conseiller,

Mme de Saint-Chamas, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 mai 2023.

Le rapporteur,

A. ERRERALe président,

J. SORINLa greffière,

B. CHAHINE

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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