Tribunal Administratif de Paris — Décision N° TA75-2303134

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 13 février et 18 septembre 2023, la société Sogerim, représentée par Me Emeric Pourriau, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et intérêts de retard, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie à hauteur de 59 153 euros au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 et de condamner l'Etat au paiement des intérêts moratoires prévus par l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient, dans le dernier état de ses écritures, que :

- la répartition de la valeur des immeubles opérée par l'administration fiscale entre la valeur du terrain et celle de la construction édifiée sur ce terrain n'est pas suffisamment justifiée ; elle a utilisé la méthode par comparaison sans vérifier l'opportunité d'une autre méthode ; cette méthode n'est pas préconisée pour des biens situés à Paris et la jurisprudence incite à utiliser d'autres méthodes plus fiables, les ventes de terrains nus étant rares à Paris et pouvant amener à des valorisations excessives au-dessus du marché réel ; le référentiel de comparaison utilisé par l'administration fiscale porte sur une zone géographique trop vaste pour être pertinent, sur certains immeubles vendus à des dates qui ne sont pas proches de la date d'acquisition de son local à usage commercial situé 5 rue des Reculettes dans le 13ème arrondissement de Paris, de son local à usage commercial situé 40 rue de la Colonie dans le même arrondissement et de son local à usage d'habitation situé 5 rue des Reculettes et sur des surfaces totalement différentes avec des variations de prix importantes sur la période en cause ;

- les taux d'amortissement qu'elle a retenus sont conformes aux usages et l'administration fiscale n'apporte aucun élément permettant d'exclure le taux d'amortissement de 5 % retenu pour ses locaux commerciaux qui sont loués à des écoles recevant du public dans le cadre d'une activité de formation continue et constituent, par suite, des locaux à usage intensif justifiant ce taux conformément à la doctrine administrative issue du BOI-BIC-AMT-10-40-30 ; le taux d'amortissement de 5 % retenu pour son local d'habitation est justifié au regard des caractéristiques particulières de l'immeuble ;

- à défaut, elle peut prétendre au bénéfice du droit à l'oubli l'administration fiscale ayant rehaussé à tort les dotations jugées excessives aux amortissements entre 2009 et 2016 ; les immeubles qu'elle a acquis ont été inscrits à son actif plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit, soit celui de l'année 2016, et les dotations aux amortissements en cause ne sont que la conséquences de l'erreur initiale et unique quant à la valorisation de la construction ou son taux d'amortissement, la règlementation comptable et fiscale n'imposant aucune obligation annuelle de réexamen des écritures de dotation aux amortissements ; le constat par l'administration des erreurs résultant de la pratique de taux d'amortissement excessifs au regard des usages commises au cours d'exercices prescrits n'entraîne aucune conséquence sur le montant du bénéfice imposable des exercices vérifiés, ce qui constitue une exception au principe d'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit, conformément à la doctrine administrative issue du n) 110 du BOI-BIC-BASE-40-20-20-10 du 12 septembre 2012.

Par un mémoire en défense, enregistré le 3 août 2023, la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens invoqués ne sont pas fondés.

Vu les pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Medjahed, rapporteur ;

- et les conclusions de M. Degand, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société Sogerim, qui exerce une activité de location de locaux commerciaux et d'habitation, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017. A l'issue du contrôle, l'administration fiscale a notifié, selon la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, une proposition de rectification datée du 23 mai 2019. Par la présente requête, la société Sogerim demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et intérêts de retard, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie à hauteur de 59 153 euros au titre de cette période.

Sur le bien-fondé des impositions :

2. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / () / 2° () les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation () ". Aux termes de l'article 38 quinquies de l'annexe III au même code : " 1. Les immobilisations sont inscrites au bilan pour leur valeur d'origine. / Cette valeur d'origine s'entend : / a. Pour les immobilisations acquises à titre onéreux, du coût d'acquisition, c'est-à-dire du prix d'achat minoré des remises, rabais commerciaux et escompte de règlement obtenus et majorés des coûts directement engagés pour la mise en état d'utilisation du bien et des coûts d'emprunt dans les conditions prévues à l'article 38 undecies ". Aux termes de l'article 38 sexies de l'annexe III au même code : " La dépréciation des immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, notamment les terrains () donne lieu à la constitution de provisions dans les conditions prévues au 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts ". Il résulte de ces dispositions, d'une part, que la valeur d'origine servant de référence à l'inscription en immobilisation d'un bien acquis à titre onéreux est constituée du prix d'achat, le cas échéant majoré des coûts directement engagés pour la mise en état d'utilisation du bien et, d'autre part, que les immobilisations qui ne se déprécient pas avec le temps, comme les terrains, ne donnent pas lieu à amortissement. Il en est ainsi des terrains d'assiette des immeubles bâtis, même si ces derniers occupent toute la superficie de ces terrains.

3. D'une part, lorsque l'administration remet en cause la répartition, au sein du bilan d'un contribuable, entre les valeurs retenues respectivement pour un terrain et pour une construction édifiée sur ce terrain, en invoquant l'insuffisance de la valeur retenue pour le terrain, il lui appartient d'établir l'insuffisance de cette valeur. Elle doit, pour déterminer la valeur du terrain, se fonder prioritairement sur des comparaisons reposant sur des transactions réalisées sur des terrains nus et à des dates proches de celle de l'entrée du bien au bilan du contribuable. Ces terrains doivent être situés dans la même zone géographique que ce bien et présenter des droits à construire similaires. A défaut, l'administration peut évaluer la valeur de la construction à partir de son coût de reconstruction à la date de son entrée au bilan, en lui appliquant, le cas échéant, les abattements nécessaires pour prendre en compte sa vétusté et son état d'entretien.

4. Lorsqu'elle ne peut appliquer aucune des deux méthodes précédentes, notamment pour les immeubles les plus anciens, l'administration peut s'appuyer sur des données comptables issues du bilan d'autres contribuables pour déterminer des taux moyens relatifs aux parts respectives du terrain et de la construction et les appliquer ensuite à la valeur globale de l'immeuble en litige à sa date d'entrée au bilan. Elle doit, en ce dernier cas, se fonder sur un échantillon pertinent reposant sur un nombre de données significatif, portant sur des immeubles présentant des caractéristiques comparables s'agissant de la localisation, du type de construction, de l'état d'entretien et des possibilités éventuelles d'agrandissement. Seuls peuvent être retenus des immeubles entrés au bilan des entreprises servant de termes de comparaison à des dates proches de celle de l'entrée au bilan de l'immeuble en litige.

5. Il est loisible au contribuable de démontrer soit que le choix de la méthode retenue par l'administration ou sa mise en œuvre sont erronés au regard des principes ainsi définis, soit de justifier l'évaluation qu'il a retenue en se référant à d'autres données que celles qui lui sont opposées par l'administration.

6. D'autre part, quelle que soit la méthode retenue pour fixer la valeur de la construction et celle du terrain, cette dernière doit être déterminée à la date d'entrée du bien au bilan du contribuable, y compris en cas d'acquisition d'un immeuble existant à des fins de démolition-reconstruction ou de transformation.

En ce qui concerne le local commercial situé 5 rue des Reculettes dans le 13ème arrondissement de Paris :

7. Il résulte de l'instruction que la société Sogerim a acquis, le 16 juin 2000, un bien immobilier à usage commercial situé 5 rue des Reculettes dans le 13ème arrondissement de Paris, qui a été inscrit à l'actif de son bilan. La société requérante a inscrit en comptabilité, chaque année, une dotation aux amortissements de 45 963,35 euros. Le service vérificateur, estimant que le terrain, non amortissable, aurait dû être inscrit en comptabilité pour une valeur vénale de 306 422 euros et non 102 141 euros pour une superficie de 725 m², a réévalué l'amortissement déductible à 28 599,44 euros pour les exercices clos en 2016 et 2017 et a procédé à la réintégration, d'une part, des annuités pour ces deux exercices pour un montant de 17 363,91 euros et, d'autre part, des amortissements pratiqués à tort au titre des exercices clos entre 2009 et 2015 à hauteur de 71 498,35 euros.

8. Il résulte de l'instruction, notamment de la proposition de rectification du 23 mai 2019, en particulier de ses annexes 1-1 et 1-2, et des écritures en défense, que pour établir l'insuffisance de la valeur d'inscription du terrain d'assiette du bien, l'administration fiscale ne s'est pas exclusivement fondée sur une comparaison des transactions réalisées sur des terrains nus ou, à défaut, sur une comparaison de la valeur de la construction à partir de son coût de reconstruction selon les méthodes principales décrites au point 3 ni, en tout état de cause, sur une comparaison des données comptables issues du bilan d'autres contribuables selon la méthode subsidiaire décrite au point 4 mais s'est fondée sur une étude des prix au m² résultant à la fois de seize transactions portant sur des terrains nus et de seize transactions portant sur des constructions pour établir une moyenne de prix au m² du terrain à bâtir à laquelle elle a appliqué deux abattements successifs de 30 % et 40 %. Si quatorze de ces transactions portant sur des terrains nus et la totalité des transactions portant sur des constructions ont été conclues moins d'un an avant ou après l'achat du bien en litige par la société requérante, soit à des dates suffisamment rapprochées de l'entrée du bien à son bilan, et s'il n'est pas contesté que six terrains nus et sept constructions ont été vendus dans la même zone géographique que ce bien, il résulte cependant de l'instruction qu'une seule transaction de terrain nu présente des droits à construire se rapprochant de ceux du bien de la société Sogerim avec une surface inférieure de 7,17 % et une seule transaction de construction avec une surface inférieure de 2,06 %. Ainsi, ces deux transactions ne suffisent pas à établir la valeur vénale du bien en litige. Dans ces conditions, les transactions utilisées par l'administration fiscale ne constituent pas un terme de comparaison approprié. Par suite, elle n'établit pas la valeur du terrain en litige en s'y référant. Dès lors, elle n'est pas fondée à réintégrer aux résultats imposables de la société Sogerim la fraction des dotations aux amortissements pratiqués résultant de la réévaluation de la valeur du terrain par rapport à la valeur de la construction amortissable.

En ce qui concerne le local commercial situé 40 rue de la Colonie dans le 13ème arrondissement de Paris :

9. Il résulte de l'instruction que la société Sogerim a acquis, le 1er juillet 2008, un bien immobilier à usage commercial situé 40 rue de la Colonie dans le 13ème arrondissement de Paris, qui a été inscrit à l'actif de son bilan. La société requérante a inscrit en comptabilité, chaque année, une dotation aux amortissements de 45 450 euros. Le service vérificateur, estimant que le terrain, non amortissable, aurait dû être inscrit en comptabilité pour une valeur vénale de 303 000 euros et non 101 000 euros pour une superficie de 608 m², a réévalué l'amortissement déductible à 28 280 euros pour les exercices clos en 2016 et 2017 et a procédé à la réintégration, d'une part, des annuités pour ces deux exercices pour un montant de 17 170 euros et, d'autre part, des amortissements pratiqués à tort au titre des exercices clos entre 2009 et 2015 à hauteur de 70 700 euros.

10. Il résulte de l'instruction, notamment de la proposition de rectification du 23 mai 2019, en particulier de ses annexes 2-1 et 2-2, et des écritures en défense, que pour établir l'insuffisance de la valeur d'inscription du terrain d'assiette du bien, l'administration fiscale ne s'est pas exclusivement fondée sur une comparaison des transactions réalisées sur des terrains nus ou, à défaut, sur une comparaison de la valeur de la construction à partir de son coût de reconstruction selon les méthodes principales décrites au point 3 ni, en tout état de cause, sur une comparaison des données comptables issues du bilan d'autres contribuables selon la méthode subsidiaire décrite au point 4 mais sur une étude des prix au m² résultant à la fois de deux transactions portant sur des terrains nus et de douze transactions portant sur des constructions pour établir une moyenne de prix au m² du terrain à bâtir à laquelle elle a appliqué deux abattements successifs de 39 % et 40 %. Si la totalité des transactions portant sur des terrains nus et des constructions ont été conclues moins d'un an avant ou après l'achat du bien en litige par la société requérante, soit à des dates suffisamment rapprochées de l'entrée du bien à son bilan, et s'il n'est pas contesté qu'un terrain nu et trois constructions ont été vendus dans la même zone géographique que ce bien, il résulte cependant de l'instruction que seules trois transactions portant sur des constructions présentent des droits à construire se rapprochant de ceux du bien de la société Sogerim, une avec une surface inférieure de 4,93 % et deux avec une surface supérieure de 9,65 % et 5,88 %. Ainsi, ces trois transactions, qui portent au demeurant sur des constructions et non des terrains nus, ne suffisent pas à établir la valeur vénale du bien en litige. Dans ces conditions, ces transactions utilisées par l'administration ne constituent pas un terme de comparaison approprié. Par suite, l'administration fiscale n'établit pas la valeur du terrain en litige en s'y référant. Dès lors, elle n'est pas fondée à réintégrer aux résultats imposables de la société Sogerim la fraction des dotations aux amortissements pratiqués résultant de la réévaluation de la valeur du terrain par rapport à la valeur de la construction amortissable.

En ce qui concerne le local d'habitation situé 5 rue des Reculettes dans le 13ème arrondissement de Paris :

11. Il résulte de l'instruction que la société Sogerim a acquis, le 12 mai 2006, un appartement situé 5 rue des Reculettes dans le 13ème arrondissement de Paris, qui a été inscrit à l'actif de son bilan. La société requérante a inscrit en comptabilité, chaque année, une dotation aux amortissements de 38 250 euros. Le service vérificateur, estimant que le terrain, non amortissable, aurait dû être inscrit en comptabilité pour une valeur vénale de 233 520 euros et non 85 000 euros pour une superficie de 140 m², a réévalué l'amortissement déductible à 24 659,20 euros pour les exercices clos en 2016 et 2017 et a procédé à la réintégration, d'une part, des annuités pour ces deux exercices pour un montant de 13 590 euros et, d'autre part, des amortissements pratiqués à tort au titre des exercices clos entre 2009 et 2015 à hauteur de 51 982 euros.

12. Il résulte de l'instruction, notamment de la proposition de rectification du 23 mai 2019, en particulier de son annexe 3, et des écritures en défense, que pour établir l'insuffisance de la valeur d'inscription du terrain d'assiette du bien, l'administration fiscale s'est fondée sur une comparaison des transactions réalisées sur des terrains nus en se référant une étude des prix au m² résultant de six transactions pour établir une moyenne de prix au m² du terrain à bâtir à laquelle elle a appliqué un abattement de 40 %. Si cinq des transactions portant sur des terrains nus ont été conclues moins d'un an avant ou après l'achat du bien en litige par la société requérante, soit à des dates suffisamment rapprochées de l'entrée du bien à son bilan, et s'il n'est pas contesté par la société requérante que l'administration fiscale a comparé, à son avantage, son bien avec des biens situés dans des arrondissements où la valeur vénale des terrains est inférieure à ceux du 13ème arrondissement, il ne résulte cependant pas de l'instruction que ces transactions, qui concernent toutes des surfaces supérieures de plus de 53 % à celle du bien de la société Sogerim, présentent des droits à construire similaires à ce bien. Dans ces conditions, elles ne constituent pas un terme de comparaison approprié. Par suite, l'administration fiscale n'établit pas la valeur du terrain en litige en s'y référant. Dès lors, elle n'est pas fondée à réintégrer aux résultats imposables de la société Sogerim la fraction des dotations aux amortissements pratiqués résultant de la réévaluation de la valeur du terrain par rapport à la valeur de la construction amortissable.

13. Il résulte de tout ce qui précède que la société Sogerim est fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos 2016 et 2017 ainsi que des intérêts de retard les assortissant.

Sur les intérêts moratoires :

14. Les intérêts moratoires prévus par l'article L. 208 du livre des procédures fiscales sont, en vertu de l'article R. 208-1 de ce code, " payés d'office en même temps que les sommes remboursées par le comptable chargé du recouvrement des impôts ". Il n'existe aucun litige né et actuel entre le comptable et la société requérante au sujet des impositions dont le présent jugement prononce la décharge et des intérêts moratoires correspondants. Dès lors, les conclusions tendant au versement d'intérêts moratoires doivent être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

15. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat, en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, le versement à la société Sogerim d'une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La société Sogerim est déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des exercices clos en 2016 et 2017 ainsi que des intérêts de retard les assortissant.

Article 2 : L'Etat versera à la société Sogerim la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le surplus de la requête de la société Sogerim est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la société Sogerim et à la directrice régionale des finances publiques d'Île-de-France et de Paris.

Délibéré après l'audience du 30 mai 2025, à laquelle siégeaient :

Mme Aubert, présidente,

M. Julinet, premier conseiller,

M. Medjahed, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 juin 2025.

Le rapporteur,

N. MEDJAHED

La présidente,

S. AUBERT

La greffière,

A. LOUART

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.