Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Par une requête enregistrée le 20 février 2023, la société Odyssée chaussures, représentée par Me Krief, demande au tribunal :
1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur les sociétés et à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), assorties des intérêts de retard, et des pénalités mises à sa charge au titre des exercices clos et des périodes correspondantes pour les années 2016 à 2018, pour un montant total de 97 017 euros ;
2°) mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
sa comptabilité n’aurait pas dû être rejetée, dès lors qu’il n’y avait pas de motifs précis et sérieux de ne pas la considérer comme probante ;
sur les rehaussements en matière de taxe sur la valeur ajoutée, elle justifiait par des factures et des bons d’enlèvement des exportations extracommunautaires et intracommunautaires ;
elle avait droit, au regard des factures et de la délivrance de contingents d’achats en franchises de ses clients, qu’elle produit, aux franchises de taxe ;
sur les rehaussements en matière d’impôts sur les sociétés, plusieurs factures qui ont été imputées sur les exercices en cause avaient été comptabilisés le 1er janvier 2019 et devaient donc être prises en compte au titre de l’exercice 2019 ;
les amendes pour les paiements en espèces au-delà du plafond autorisé ne peuvent lui être infligées, dès lors que le service a considéré que chaque dépôt sur son compte bancaire correspondait à un paiement en espèces, alors que les dépôts correspondaient en réalité à plusieurs paiements, le service n’ayant pas recherché les clients et les règlements auxquels correspondaient ces dépôts groupés ;
la pénalité pour acquisition intracommunautaire non déclarée est insuffisamment motivée ;
les intérêts de retard, qui doivent être regardées comme une pénalité, n’ont pas été motivés.
Par un mémoire en défense, enregistré le 7 septembre 2023, la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.
Elle fait valoir que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de M. Desprez,
- et les conclusions de Lucille Laforêt, rapporteure publique,
Considérant ce qui suit :
La société Odyssée chaussures a fait l’objet, en juin 2019, d’une vérification de comptabilité pour les exercices clos en 2016, 2017 et 2018 et les périodes correspondantes au titre de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA). Un procès-verbal de constat d’anomalies comptables a été remis au gérant le 12 juillet 2019. Une proposition de rectification a été transmise à la société. Le 7 février 2022, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires a rendu un avis partiellement favorable à la société. Par lettre du 9 mars 2022, le service a notifié à la société sa décision de suivre l’avis de la commission. Par un courrier du 1er juin 2022, la société requérante a adressé au service une réclamation contentieuse, rejetée le 21 décembre 2022. Par la présente requête, la société requérante demande au tribunal d’en prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’imposition ainsi que les majorations et pénalités, assorties des intérêts de retard, mises à sa charge au titre des années 2016, 2017 et 2018.
Sur le rejet de la comptabilité :
Il résulte de l’instruction que la comptabilité de la société Odyssée chaussures présentée aux titres des exercices 2016, 2017 et 2018 ne correspond pas aux liasses fiscales pour ces mêmes années. Ainsi, en 2016, 28 629 euros d’avoirs n’ont pas été comptabilisés. Le service a également relevé que huit factures pour l’exercice 2016, une pour l’exercice 2017 et six factures pour l’exercice 2018 n’avaient pas été comptabilisés, pour un montant total de 5 655 euros de produits facturés sans être comptabilisés pour 2016, 735 euros en 2017 et 32 484 euros en 2018. Également, s’agissant des exportations intra-communautaires, si certains justificatifs ont été présentés pour les années 2016, 2017 et 2018, ceux-ci n’étaient pas complets. La circonstance que certains justificatifs aient été acceptés et qu’un dégât des eaux dans les locaux de la société ait pu rendre inutilisables certains documents ou pièces justificatives, ce qu’au demeurant la société n’établit pas, est sans incidence sur le caractère probant de cette comptabilité. Compte tenu de ces éléments, c’est à bon droit que le service a estimé que, pour les trois années vérifiées, la comptabilité de la société, qui ne permettait pas de contrôler son activité et d’appréhender son résultat réel, n’était pas probante et qu’il l’a rejetée.
Sur la charge de la preuve :
Aux termes de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales : « Lorsque l’une des commissions visées à l’article L. 59 est saisie d’un litige ou d’une rectification, l’administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l’avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l’imposition a été établie conformément à l’avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l’administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge (...) ».
Les droits de taxe sur la valeur ajoutée et les rappels d’impositions sur les sociétés de la société Odyssée chaussures ont été établis conformément à l’avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires du 7 février 2022, après rejet de sa comptabilité pour de graves irrégularités. Il en résulte qu’en application des dispositions précitées, la société requérante supporte la charge de la preuve de l’exagération de ses bases d’imposition.
Sur les conclusions à fin de décharge :
S’agissant de la taxe sur la valeur ajoutée :
En premier lieu, aux termes de l'article 258 du code général des impôts : « I- Le lieu de livraison de biens meubles corporels est réputé se situer en France lorsque le bien se trouve en France ; a) Au moment de l'expédition ou du transport par le vendeur, par l'acquéreur, ou pour leur compte, à destination de l'acquéreur ; b) Lors du montage ou de l'installation par le vendeur ou pour son compte ; c) Lors de la mise à disposition de l'acquéreur; en l'absence d'expédition ou de transport (…) ». L'article 262 ter du code général des impôts dispose que : « I. Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : 1° les livraisons de biens expédiés ou transportés par le vendeur ou pour son compte, en dehors de la Communauté européenne ainsi que les prestations de services directement liées à l'exportation ; 2° les livraisons de biens expédiés ou transportés par l'acheteur qui n'est pas établi en France, ou pour son compte, hors de la Communauté européenne, à l'exclusion des biens d'équipement et d'avitaillement des bateaux de plaisance, des avions de tourisme ou de tous autres moyens de transport à usage privé, ainsi que les prestations de services directement liées à l'exportation. (...) ». Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération. S’agissant de la réalité de la livraison d'une marchandise sur le territoire d'un autre Etat, pour l'application des dispositions précitées de l'article 262 ter du code général des impôts, seul le redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est en mesure de produire les documents afférents au transport de la marchandise, lorsqu'il l'a lui-même assuré, ou tout document de nature à justifier la livraison effective de la marchandise, lorsque le transport a été assuré par l'acquéreur.
Aux termes l’article 74 de l’annexe III du code général des impôts : « 1. Les livraisons réalisées par les assujettis et portant sur des objets ou marchandises exportés sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée à condition : (…) d. que, dans les cas où l'assujetti exportateur ne produit pas les justificatifs prévus au c et, à l'exclusion des opérations mentionnées aux quatrième à huitième alinéas du I de l'article 262 du code général des impôts, il mette à l'appui de sa comptabilité ou du registre mentionné au a l'un des éléments de preuve alternatifs ci-après, pour justifier de la sortie des biens expédiés vers un pays n'appartenant pas à la Communauté européenne, un territoire mentionné au 1° de l'article 256-0 du code général des impôts ou un département d'outre-mer : (…) 2° Tout document de transport des biens vers un pays n'appartenant pas à la Communauté européenne, un territoire mentionné au 1° de l'article 256-0 du code général des impôts ou un département d'outre-mer ou tout document afférent au chargement du moyen de transport qui quitte la Communauté européenne pour se rendre dans le pays ou le territoire de destination finale hors de la Communauté ».
En l’espèce, si les bons de prise en charge ou d’enlèvement produits par la société requérante mentionnent des clients hors de l’Union européenne, généralement sans mention de leur adresse exacte, et que la société s’agissant de ces clients produit des factures, ces factures ne comprennent aucun numéro permettant de les associer au bon de transport et, au surplus, les bons de transport ne mentionnent pas le numéro de la facture en cause, permettant d’attester que les biens mentionnés par ces factures auraient été effectivement livrés hors l’Union européenne. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a considéré que la société n’apportait pas la preuve, qui lui incombe, de la livraison extra-communautaire et ne pouvait par conséquent, au regard de ces documents, bénéficier de l’exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévue par les dispositions précitées de l’article 262 du code général des impôts.
En deuxième lieu, aux termes du I de l’article 262 ter du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : « Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : / 1° Les livraisons de biens expédiés ou transportés sur le territoire d’un autre État membre de la Communauté européenne à destination d’un autre assujetti ou d’une personne morale non assujettie. / L'exonération ne s'applique pas lorsqu'il est démontré que le fournisseur savait ou ne pouvait ignorer que le destinataire présumé de l'expédition ou du transport n'avait pas d'activité réelle. / (…) ». Il résulte de ces dispositions que l’exonération de taxe sur la valeur ajoutée des livraisons intra-communautaires de biens est notamment subordonnée à la condition, d’une part, que l’acquéreur des biens soit assujetti à cette taxe ou ait la qualité de personne morale non assujettie et ne bénéficiant pas dans l’Etat membre dans lequel elle est établie d’un régime dérogatoire l’autorisant à ne pas soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée ses acquisitions intra-communautaires et, d’autre part, que le bien ait été expédié ou transporté hors de France par le vendeur, par l’acquéreur ou par un tiers pour leur compte, à destination d’un autre Etat membre. S’agissant de la réalité de la livraison d’une marchandise sur le territoire d’un autre Etat membre de l’Union européenne, pour l’application des dispositions précitées de l’article 262 ter du code général des impôts, seul le redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est en mesure de produire les documents afférents au transport de la marchandise, lorsqu’il l’a lui-même assuré, ou tout document de nature à justifier la livraison effective de la marchandise, lorsque le transport a été assuré par l’acquéreur.
En l’espèce, si les bons de prise en charge produits par la société requérante mentionnent un client hors de France et dans l’Union européenne, et que la société, s’agissant de ces clients, produit des factures, ces factures, comme il a déjà été dit au point 9 s’agissant des factures pour les livraisons hors de l’Union européenne, ne comprennent aucun numéro permettant de les associer au bon de transport ou d’enlèvement, les bons de transport ou d’enlèvement ne mentionnent pas le numéro de la facture en cause, permettant d’attester que les biens mentionnés dans ces factures ont été livrés dans l’Union européenne. Par suite, la société requérante n’est pas fondée à contester la remise en cause par le service de l’exonération de taxe en se fondant sur ces seuls éléments.
En troisième lieu, aux termes de l’article 275 du code général des impôts : « I. - Les assujettis sont autorisés à recevoir ou à importer en franchise de la taxe sur la valeur ajoutée les biens qu'ils destinent à une livraison à l'exportation, à une livraison exonérée en vertu du I de l'article 262 ter (…) / Pour bénéficier des dispositions qui précèdent, les intéressés doivent, selon le cas, adresser à leurs fournisseurs, remettre au service des douanes ou conserver une attestation, visée par le service des impôts dont ils relèvent, certifiant que les biens sont destinés à faire l'objet, en l'état ou après transformation, d'une livraison mentionnée au premier alinéa ou que les prestations de services sont afférentes à ces biens. Cette attestation doit comporter l'engagement d'acquitter la taxe sur la valeur ajoutée au cas où les biens et les services ne recevraient pas la destination qui a motivé la franchise ». Il résulte de ces dispositions, prises pour la mise en œuvre de la faculté ouverte par l'article 16 de la directive du 17 mai 1977, devenu article 164 de la directive 2006/112/CE, que le bénéfice de la franchise de taxe qu'elles instituent au profit des livraisons de biens destinés à l'exportation est subordonné à la détention par les assujettis concernés, préalablement à la livraison, d'une attestation de l'exportateur, visée par l'administration fiscale, établissant la vocation des biens à être exportés.
La société requérante produit des décisions délivrant à ses clients des contingents d’achat en franchises. Si elle atteste avoir vendu à ces clients des biens, elle ne produit pas les attestations de ceux-ci établissant la vocation des biens en cause à être exportés. Par suite, en l’absence de ces attestations imposées par l’article 275 du code général des impôts et dont l’obligation de fourniture était rappelée dans la décision de délivrance des contingents d’achat en franchise de chacun des clients en cause, les ventes à ces clients par la société Odyssée chaussures ne peuvent être regardées comme ayant pu légalement bénéficier de la franchise de TVA mentionnée à l’article 275 du code général des impôts. S’agissant en outre de la facture pour un client situé à Basse Terre, dans le département de la Guadeloupe, aucun élément ne permet de l’associer avec la « lettre de voiture nationale » que la société Odyssée chaussures produit également.
Il résulte de tout ce qui précède qu’il n’y a pas lieu de décharger la société à raison des exonérations et franchises de TVA qu’elle invoque.
S’agissant des rehaussements en matière d’impôt sur les sociétés :
Aux termes de l’article 38 du code général des impôts : « 1. (…) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d’éléments quelconques de l’actif, soit en cours, soit en fin d’exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l’impôt diminuée des suppléments d’apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l’exploitant ou par les associés. L’actif net s’entend de l’excédent des valeurs d’actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. (…) 2 bis. Pour l’application des 1 et 2, les produits correspondant à des créances sur la clientèle ou à des versements reçus à l’avance en paiement du prix sont rattachés à l’exercice au cours duquel intervient la livraison des biens pour les ventes ou opérations assimilées et l’achèvement des prestations pour les fournitures de services ».
Il résulte de ces dispositions que la comptabilisation des biens vendus par la société Odyssée chaussures devait être faite pour l’année de livraison de ces biens. La société, sur laquelle pèse la charge de la preuve, soutient que ces factures devaient être rattachés à l’exercice 2019 dès lors qu’elles avaient été comptabilisées au 1er janvier 2019 selon l’extrait du grand livre qu’elle produit dans une version non définitive et modifiable. Toutefois, ces éléments ne permettent pas d’établir que les biens en cause ont été livrés en 2019 et qu’ils devaient donc effectivement être comptabilisés au titre de cet exercice. Il y a donc lieu d’écarter le moyen.
S’agissant des pénalités :
En premier lieu, aux termes de l’article 1840 J du code général des impôts : « Les infractions aux dispositions des articles L. 112-6 à L. 112-6-2 du code monétaire et financier sont passibles d'une amende conformément aux dispositions des deuxième et troisième phrases de l'article L. 112-7 du même code ». Aux termes de l’article L. 112-6 du code monétaire et financier, dans sa version applicable, cette disposition citée n’ayant pas été modifiée pour les années en cause : « I. – Ne peut être effectué en espèces ou au moyen de monnaie électronique le paiement d'une dette supérieure à un montant fixé par décret, tenant compte du lieu du domicile fiscal du débiteur, de la finalité professionnelle ou non de l'opération et de la personne au profit de laquelle le paiement est effectué ». Aux termes de l’article L. 112-7 du code monétaire et financier, dans sa version applicable jusqu’au 1er novembre 2017 : « Les infractions aux dispositions des articles L. 112-6 et L. 112-6-1 sont constatées par des agents désignés par arrêté du ministre chargé du budget. Le débiteur ayant procédé à un paiement en violation des dispositions du même article est passible d'une amende dont le montant est fixé, compte tenu de la gravité des manquements, et ne peut excéder 5 % des sommes payées en violation des dispositions susmentionnées. Le débiteur et le créancier sont solidairement responsables du paiement de cette amende » et dans celle applicable depuis : « Les infractions aux articles L. 112-6 à L. 112-6-2 sont constatées par des agents désignés par arrêté du ministre chargé du budget. Le débiteur ou le mandataire de justice ayant procédé à un paiement en violation des mêmes articles L. 112-6 à L. 112-6-2 sont passibles d'une amende dont le montant est fixé compte tenu de la gravité des manquements et qui ne peut excéder 5 % des sommes payées en violation des dispositions susmentionnées. Le débiteur et le créancier sont solidairement responsables du paiement de cette amende en cas d'infraction aux articles L. 112-6 et L. 112-6-1 » L’article D.112-3 du code monétaire et financier, qui a été modifié au cours des différentes années en cause, fixait durant les années 2016, 2017 et 2018, à 1 000 euros le montant maximal pouvant être payé en espèce. Cet article prévoit au 2° un plafond supérieur lorsque le débiteur, notamment, n'a pas son domicile fiscal sur le territoire de la République française et n'agit pas pour les besoins d'une activité professionnelle.
Il résulte de l’instruction que le service a infligé l’amende prévue par dispositions rappelées au point précédent pour chaque dépôt bancaire supérieur à 3 000 euros pour l’année 2016, et à 1 000 euros au titre des années 2017 et 2018. Toutefois, dès lors que l’administration n’a pas recherché, notamment en interrogeant la société, si ces dépôts au titre de « clients divers », étaient bien le fait chaque fois d’un seul paiement, qui serait dans ce cas en effet supérieur au seuil fixé à l’article D.112-3 du code monétaire et financier, c’est à tort que l’amende visée à l’article 1840 J du code général des impôts a été mise à la charge de la société requérante pour chacun des dépôts bancaires dépassant 3 000 euros en 2016 et 1 000 euros en 2017 et 2018. Par suite, la société requérante est fondée à demander la décharge de la pénalité imposée au titre de l’article 1840 J du code général des impôts, pour un montant total de 10 677 euros.
En deuxième lieu, aux termes du 1. de l’article 287 du CGI : « 1. Tout redevable de la taxe sur la valeur ajoutée identifié conformément aux dispositions combinées des articles 286 ter et 286 ter A est tenu de remettre au service des impôts dont il dépend et dans le délai fixé par arrêté une déclaration conforme au modèle prescrit par l’administration ». Aux termes du 4. de l’article 1788 A du code général des impôts : « 4. Lorsqu’au titre d’une opération donnée le redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est autorisé à la déduire, le défaut de mention de la taxe exigible sur la déclaration prévue au 1 de l’article 287, qui doit être déposée au titre de la période concernée, entraîne l’application d’une amende égale à 5 % de la somme déductible ».
Aux termes de l’article 80 D du livre des procédures fiscales : « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l'administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable ».
La société soutient que l’amende prévue aux dispositions de l’article 1788 A du code général des impôts est insuffisamment motivée. Toutefois la proposition de rectification comprend l’assiette qui a permis de calculer l’amende, d’un montant de 354 065,20 euros représentant l’ensemble des marchandises vendues au sein de l’Union européenne au titre de l’exercice clos 2017 et qui n’ont pas donné lieu à autoliquidation de la TVA sur la déclaration CA12. Elle indique également la façon dont l’amende a été calculée, et la base légale qui fonde cette amende. La circonstance que le service ait, par une lettre du 21 décembre 2022, accordé une remise gracieuse de 50 % à la requérante, est sans incidence. Il y a ainsi lieu d’écarter le moyen tiré de l’insuffisance de motivation.
Il résulte de tout ce qui précède qu’il y a uniquement lieu de décharger la société requérante du paiement de la pénalité imposée au titre de l’article 1840 J du code général des impôts, pour un montant total de 10 677 euros.
Sur les intérêts de retard :
Aux termes de l’article 1727 du code général des impôts « I. – Toute créance de nature fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. A cet intérêt s'ajoutent, le cas échéant, les sanctions prévues au présent code ».
Il résulte de ces dispositions du code général des impôts que les intérêts de retard s'appliquent indépendamment de toute appréciation portée par l'administration fiscale sur le comportement du contribuable et n'ont dès lors pas le caractère d'une sanction. Par suite, la société requérante ne peut utilement soutenir qu’ainsi que l’a jugé le tribunal de grande instance de Paris le 6 juillet 2000, la différence entre le taux d’intérêt de retard réclamé par l’administration et le taux de l’intérêt légal ne pouvant être considérée que comme une pénalité, l’application du taux correspondant à ladite différence aurait dû être motivée par l’administration et, qu’à défaut, il y aurait lieu de limiter le taux de l’intérêt de retard à celui du taux d’intérêt légal.
Sur les frais d’instance :
En l’espèce, il n’y a pas lieu de condamner l’Etat à verser à la société Odyssée chaussures la somme réclamée au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.
D E C I D E :
Article 1er : La société Odyssée chaussures est déchargée de la pénalité qui lui a été imposée au titre de l’article 1840 J du code général des impôts, pour un montant total de 10 677 euros.
Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la société Odyssée chaussures et à la directrice régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris.
Délibéré après l'audience du 6 janvier 2026, à laquelle siégeaient :
M. Simonnot, président,
M. Desprez, premier conseiller,
Mme Van Daële, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 janvier 2026.
Le rapporteur,
signé
JB. DESPREZ
Le président,
signé
JF. SIMONNOT
La greffière,
signé
S. LARDINOIS
La République mande et ordonne au ministre de l’économie et des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.