Tribunal Administratif de Paris — Décision N° TA75-2317507

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 25 juillet 2023 et 28 juillet 2025, M. A C, représenté par Me Schmitt, doit être regardé comme demandant au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017 ainsi que les pénalités, intérêts de retard et majorations correspondants ;

2°) de prononcer la décharge de l'obligation de payer la pénalité de recouvrement de 22 857 euros mise à sa charge en raison du non-paiement dans le délai de trente jours suivant l'émission du rôle des impositions supplémentaires le 30 juin 2022 ;

3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la procédure d'imposition est irrégulière faute pour l'administration d'avoir donné suite à sa demande de saisine de l'interlocuteur départemental avant la mise en recouvrement des impositions litigieuses ;

- les frais réels dont il demande la déductibilité sont intégralement justifiés.

Par un mémoire en défense, enregistré le 28 mars 2024, le directeur de la direction nationale des vérifications de situations fiscales conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que :

- M. C n'est pas recevable à contester, dans le cadre d'un litige portant sur l'assiette, les pénalités de recouvrement, pour les sommes de 18 936 euros et 3 921 euros, mises à sa charge en raison du non-paiement dans le délai de trente jours suivant la réception des rôles supplémentaires. Le litige, qui ne peut être regardé comme portant sur la somme de 251 425 euros, est dès lors limité à la somme de 228 568 euros ;

- les moyens du requérant ne sont pas fondés.

Par un mémoire en défense, enregistré le 1er août 2025, le directeur de la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête, s'agissant des conclusions relatives au recouvrement.

Il fait valoir que :

- la mise en demeure de payer est devenue caduque à la date du dépôt de la réclamation contentieuse ;

- le requérant n'a pas formé d'opposition à poursuite sur le fondement des dispositions de l'article L. 281 du livre des procédures fiscales et, en tout état de cause, sa réclamation préalable du 22 décembre 2022 ne développe aucun moyen contre les pénalités de recouvrement.

Le 24 juillet 2025, M. C a été invité à régulariser sa requête en établissant avoir formé la réclamation préalable relative à la pénalité de recouvrement prévue par les dispositions des articles L. 281 et R. 281-1 du livre des procédures fiscales.

Par une ordonnance du 30 juillet 2025, la clôture de l'instruction a été fixée au 14 août 2025.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement des Etats-Unis d'Amérique en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune signée à Paris le 31 août 1994 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus lors de l'audience publique :

- le rapport de Mme Monteagle, rapporteure,

- et les conclusions de M. Pertuy, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. C, compositeur de musique de nationalité américaine et résidant aux États-Unis, a déposé une déclaration de revenus pour l'année 2017 compte tenu des revenus tirés lors d'une tournée de concerts effectuée en France cette année-là. Le 26 mars 2019, l'administration lui a demandé de justifier de ses frais réels déclarés pour l'année 2017 et l'a également mis en demeure de déposer une déclaration d'impôt sur ses revenus pour l'année 2016, compte tenu de sa tournée française de neuf concerts en 2016, ce qu'il a fait par l'entremise de son cabinet comptable le 23 mai 2019. Le 1er juillet 2019, l'administration lui a demandé de justifier de ses frais réels pour cette année 2016 comme il l'avait fait pour 2017, ce que M. C a fait le 2 août 2019. Le 30 septembre 2019, l'administration a adressé une proposition de rectification à M. C concernant tant l'année 2016 que l'année 2017, réduisant notamment les frais réels déductibles sur chacune de ces deux années. Ces rehaussements ont été assortis des intérêts de retard en application de l'article 1727 du code général des impôts et, au titre de l'année 2016, uniquement, de la majoration de 20 % en raison du dépôt tardif de la déclaration après la mise en demeure en application de l'article 1758 A de ce même code. Le 25 octobre 2019, M. C n'a contesté que le rehaussement afférent à l'année 2016 mais a expressément accepté celui concernant l'année 2017. Par un courrier du 21 novembre 2019, l'administration fiscale a maintenu sa proposition de rectification au titre de l'année 2016. M. C a alors formé un recours hiérarchique, qui a été rejeté le 23 juillet 2021, après un entretien s'étant tenu le 13 février 2020. Le 30 juin 2022, les impositions supplémentaires dues ont été mises en recouvrement par voie de rôle pour la somme de 189 355 euros au titre de l'année 2016 et de 39 213 euros au titre de l'année 2017, soit la somme totale de 228 568 euros. En l'absence de paiement dans le délai, M. C a été mis en demeure le 17 août 2022 de payer cette somme avec une majoration, fixant le total désormais dû à la somme de 251 425 euros. Le 22 décembre 2022, une réclamation fiscale a été adressée par M. C contestant les impositions supplémentaires pour les années 2016 et 2017. Cette réclamation a été rejetée le 31 mai 2023. Par la présente requête, M. C doit être regardé comme demandant, d'une part, à être déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu afférentes aux années 2016 et 2017, et, d'autre part, à être déchargé de l'obligation de payer la pénalité de recouvrement de 22 857 euros.

Sur les cotisations d'impôts supplémentaires :

En ce qui concerne la régularité de la procédure :

2. Aux termes de l'article L. 54 C du livre des procédures fiscales : " Hormis lorsqu'elle est adressée dans le cadre des procédures mentionnées aux articles L. 12, L. 13 et L. 13 G et aux I et II de la section V du présent chapitre, la proposition de rectification peut faire l'objet, dans le délai imparti pour l'introduction d'un recours contentieux, d'un recours hiérarchique qui suspend le cours de ce délai ".

3. Il résulte de l'instruction qu'après que l'administration fiscale a maintenu, le 21 novembre 2019, sa proposition de rectification, M. C a formé un recours hiérarchique conformément aux dispositions précitées de l'article L. 54 C du livre des procédures fiscales. Il est constant qu'il a été reçu par Mme D B, inspectrice principale des finances publiques, laquelle a rejeté le 23 juillet 2021 ce recours hiérarchique. Si M. C soutient, d'une part, qu'il aurait dû après ce recours hiérarchique bénéficier d'une voie de recours auprès d'un interlocuteur départemental, analogue à celle prévue en cas de contrôle sur place par la charte des droits et obligation du contribuable vérifié, il ressort des termes mêmes des dispositions citées au point précédent que le législateur n'a pas entendu ouvrir une telle voie de recours pour les contribuables faisant seulement l'objet d'un contrôle sur pièces. D'autre part, si M. C soutient que son recours hiérarchique aurait dû être examiné par les administrateurs des finances publiques dont les noms figuraient dans la proposition de rectification, il ne conteste pas qu'il a été reçu par le chef du service auquel appartenait l'agent signataire de la proposition de rectification, qui disposait de la compétence pour examiner un recours hiérarchique à l'encontre d'une décision prise par délégation par un de ses subordonnées. Enfin, si M. C se plaint du délai s'étant écoulé entre son recours hiérarchique et la décision intervenue près de dix-huit mois plus tard, cette circonstance est sans incidence sur la régularité de la procédure. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 54 C du livre des procédures fiscales doit être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

4. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française ". Aux termes de l'article 164 B du même code : " I. Sont considérés comme revenus de source française () g. Les sommes, y compris les salaires, payées à compter du 1er janvier 1990, correspondant à des prestations artistiques ou sportives fournies ou utilisées en France. () " Aux termes de l'article 164 A de ce code : " Les revenus de source française des personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal en France sont déterminés selon les règles applicables aux revenus de même nature perçus par les personnes qui ont leur domicile fiscal en France. Toutefois, aucune des charges déductibles du revenu global en application des dispositions du présent code ne peut être déduite. ". Et aux termes de l'article 83 du code général des impôts : " Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : () 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut, après défalcation des cotisations, contributions et intérêts mentionnés aux 1° à 2° quinquies et à l'article 83 bis ; elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu. Elle est limitée à 12 183 € pour l'imposition des rémunérations perçues en 2016 () Les bénéficiaires de traitements et salaires sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels, soit dans la déclaration visée à l'article 170, soit sous forme de réclamation adressée au service des impôts dans le délai prévu aux articles R* 196-1 et R* 196-3 du livre des procédures fiscales () ". Il résulte de ces dispositions que, pour pouvoir déduire ses frais réels, le contribuable dont les revenus sont imposés dans la catégorie des traitements et salaires doit fournir des éléments justificatifs suffisamment précis pour permettre d'apprécier le montant des frais effectivement exposés par lui à l'occasion de l'exercice de sa profession. Il ne peut se borner ni à présenter un calcul théorique de ces frais, ni à faire état de dépenses réelles sans établir qu'elles constituent une charge inhérente à son activité professionnelle.

5. D'autre part, l'article 155 A du code général des impôts dispose que : " I. Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en rémunération de services rendus par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières : - soit, lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit la rémunération des services ; - soit, lorsqu'elles n'établissent pas que cette personne exerce, de manière prépondérante, une activité industrielle ou commerciale, autre que la prestation de services ; - soit, en tout état de cause, lorsque la personne qui perçoit la rémunération des services est domiciliée ou établie dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France où elle est soumise à un régime fiscal privilégié au sens mentionné à l'article 238 A. II. Les règles prévues au I ci-dessus sont également applicables aux personnes domiciliées hors de France pour les services rendus en France. ".

6. M. C conteste le niveau des frais réels déductibles retenus par l'administration fiscale pour établir le salaire net dont il a bénéficié en 2016 et 2017 après l'organisation de concerts en France.

7. D'une part, il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a exercé son droit de communication auprès de la société française Gérard Drouot Productions chargée d'organiser la tournée française de M. C et qu'après examen des contrats passés entre cette société et les deux sociétés américaines de M. C, Artist Touring Ltd et RC Ventures LLC, elle a estimé que les frais engagés par M. C en vue de l'acquisition des revenus issus de ses concerts en France correspondaient aux frais supportés par cette société française, incluant les cachets des artistes (" artistic fees ") et les coûts de production (" production costs "). Par conséquent, l'administration a retenu 825 000 euros de frais déductibles en 2016, au lieu des 1 513 914 euros déclarés par M. C, et 490 000 euros au titre de l'année 2017, au lieu des 522 606 euros déclarés par M. C. Au demeurant, le requérant ne critique pas cette méthode de calcul de ses frais déductibles.

8. D'autre part, si M. C soutient que les frais déductibles qu'il a initialement déclarés reposent sur une méthode de calcul fiable, il résulte de l'instruction que cette méthode consiste à déduire de ses revenus de source française une fraction des coûts globaux supportés par ses sociétés américaines au prorata du nombre de concerts tenus en France par rapport aux autres concerts de ses deux tournées internationales. Compte tenu de la méthodologie même, le calcul de cette quote-part doit être regardé comme ayant un caractère forfaitaire et théorique, ne permettant pas de s'assurer que les frais ainsi retenus ont effectivement contribué à l'acquisition des revenus de source française. En tout état de cause, en se bornant à produire à l'instance deux tableaux de synthèse sur les ressources et charges de ces tournées internationales, sans apporter de précision, ni n'établir aucun lien entre ces dépenses engagées à l'échelle mondiale et leur contribution à l'acquisition des revenus français, M. C n'apporte pas la preuve qui lui incombe du bien-fondé de ses allégations, alors même qu'il soutient que le montant de ses frais réels était, en 2016, supérieur aux revenus tirés de son activité professionnelle en France.

9. Il résulte de ce qui précède que M. C ne démontre pas avoir exposé à l'occasion de l'exercice de sa profession, au titre des représentations données en France en 2016 et 2017 des frais excédant les montants rappelés au point 7, déduits par le service en application du 3° de l'article 83 du code général des impôts.

10. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions présentées par M. C tendant à la décharge des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2017 doivent être rejetées. Il y a lieu de rejeter par voie de conséquence ses conclusions à fin de décharge des intérêts de retard mis à sa charge en application de l'article 1727 du code général des impôts et de la majoration mise à sa charge de l'article 1758 A de ce même code.

Sur les pénalités de recouvrement infligés en application des dispositions de l'article L. 281 du livre des procédures fiscales :

11. Aux termes de l'article L. 281 du livre des procédures fiscales : " Les contestations relatives au recouvrement des impôts, taxes, redevances, amendes, condamnations pécuniaires et sommes quelconques dont la perception incombe aux comptables publics doivent être adressées à l'administration dont dépend le comptable qui exerce les poursuites ". Selon l'article R. 281-1 du même livre : " Les contestations relatives au recouvrement prévues par l'article L. 281 peuvent être formulées par le redevable lui-même ou la personne tenue solidairement ou conjointement. / Elles font l'objet d'une demande qui doit être adressée, appuyée de toutes les justifications utiles, au chef de service compétent suivant : / a) Le directeur départemental ou régional des finances publiques du département dans lequel a été prise la décision d'engager la poursuite (). ". Aux termes de l'article L. 281 du livre des procédures fiscales : " Les contestations relatives au recouvrement des impôts, taxes, redevances, amendes, condamnations pécuniaires et sommes quelconques dont la perception incombe aux comptables publics doivent être adressées à l'administration dont dépend le comptable qui exerce les poursuites ". Selon l'article R. 281-1 du même livre : " Les contestations relatives au recouvrement prévues par l'article L. 281 peuvent être formulées par le redevable lui-même ou la personne tenue solidairement ou conjointement. / Elles font l'objet d'une demande qui doit être adressée, appuyée de toutes les justifications utiles, au chef de service compétent suivant : / a) Le directeur départemental ou régional des finances publiques du département dans lequel a été prise la décision d'engager la poursuite (). ". L'article R. 281-3-1 du même livre dispose que : " La demande prévue à l'article R. 281-1 doit, sous peine d'irrecevabilité, être présentée dans un délai de deux mois à partir de la notification : / a) De l'acte de poursuite dont la régularité en la forme est contestée ; / b) A l'exclusion des amendes et condamnations pécuniaires, de tout acte de poursuite si le motif invoqué porte sur l'obligation au paiement ou sur le montant de la dette ; () ".

12. Il résulte de l'ensemble de ces dispositions que les contestations relatives au recouvrement des impôts doivent être précédées d'une demande préalable auprès de l'administration fiscale, le tribunal ne pouvant être saisi qu'après la naissance d'une décision, implicite ou explicite, en réponse à cette réclamation.

13. En demandant la décharge de la somme totale de 251 425 euros, M. C doit être regardé comme contestant également la majoration de recouvrement de 22 857 euros mise à sa charge en raison du non-paiement dans le délai de trente jours suivant l'émission du rôle des impositions supplémentaires le 30 juin 2022. Par conséquent et s'agissant de conclusions distinctes en matière de recouvrement, M. C a été invité à régulariser ses conclusions en produisant la décision statuant sur la demande préalable qu'il aurait formulée sur le fondement de l'article R. 281-1 du livre des procédures fiscales, ou bien ladite demande préalable. En réponse à cette demande, M. C a indiqué avoir contesté cette pénalité par la même réclamation fiscale, mentionnée au point 1, du 22 décembre 2022 par laquelle il a contesté le bien-fondé des impositions supplémentaires. Toutefois, il résulte de l'instruction que la mise en demeure de payer du 17 août 2022, mettant à sa charge la pénalité de 10 %, a été reçue le 23 août 2022 par M. C. Dès lors, il ne pouvait plus contester le bien-fondé de cette pénalité de recouvrement le 22 décembre 2022, alors qu'il lui appartenait de former une telle contestation dans le délai de deux mois après avoir accusé réception de cette mise en demeure. Les conclusions de M. C à fin de décharge de la majoration de recouvrement de 10 % qui lui a été infligée en application des dispositions de l'article L. 281 du livre des procédures fiscales, qui sont irrecevables, ne peuvent qu'être rejetées.

Sur les frais liés aux litiges :

14. Les conclusions de M C présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées, l'État n'étant pas la partie perdante dans la présente instance.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. C est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A C, au directeur de la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris et au directeur de la direction nationale des vérifications de situations fiscales.

Délibéré après l'audience du 3 septembre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Truilhé, président,

Mme Monteagle, première conseillère,

Mme Ostyn, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 septembre 2025.

La rapporteure,

Signé

M. MonteagleLe président,

Signé

J.-C. Truilhé

La greffière,

Signé

S. Rubiralta

La République mande et ordonne au ministre chargé des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.