Texte intégral
Vu les procédures suivantes :
I - Par une requête enregistrée sous le n° 2322516/1-2 le 29 septembre 2023, M. B... A..., représenté par Me Herrmann, demande au tribunal :
1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre de l’année 2018 ;
2°) de condamner l’Etat au versement des intérêts moratoires sur le fondement de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales ;
3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- les revenus de source étrangère perçus ne sont pas soumis aux prélèvements sociaux en France ;
- il aurait dû bénéficier du crédit d’impôt de modernisation du recouvrement conformément à la doctrine fiscale.
Par un mémoire en défense, enregistré le 25 avril 2024, l’administrateur de l’Etat en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de France conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés dans la requête ne sont pas fondés.
II - Par une requête enregistrée sous le n° 2322518/1-2 le 29 septembre 2023,
M. B... A..., représenté par Me Herrmann, demande au tribunal :
1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre de l’années 2019 ;
2°) de condamner l’Etat au versement des intérêts moratoires sur le fondement de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales ;
3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que les revenus de source étrangère perçus ne sont pas soumis aux prélèvements sociaux en France.
Par un mémoire en défense, enregistré le 25 avril 2024, l’administrateur de l’Etat en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de France conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés dans la requête ne sont pas fondés.
Par deux ordonnances du 20 juin 2025, la clôture de l’instruction a été fixée au 18 juillet 2025 à 12 h 00.
Par une lettre du 26 novembre 2025, les parties ont été informées, en application des dispositions de l’article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d’être fondé sur un moyen relevé d’office, tiré de l’irrecevabilité des conclusions tendant au versement d’intérêts moratoires sur le fondement de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales, en l’absence de litige né et actuel concernant leur versement.
Vu les autres pièces des dossiers.
Vu :
- l’accord entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Canada sur la sécurité sociale du 14 mars 2013 ;
- la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 ;
- le code de la sécurité sociale ;
le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de M. Touzanne,
- les conclusions de M. Charzat, rapporteur public,
- et les observations de Me Toanen, substituant Me Herrmann, pour M. A....
Considérant ce qui suit :
M. A..., joueur professionnel de jeu vidéo, a fait l’objet d’un examen de situation fiscale personnelle au titre des années 2017 et 2018, à l’issue duquel l’administration, par deux propositions de rectification des 28 mai 2021 et 23 septembre 2021, a considéré que les revenus de source étrangère perçus par lui devaient être assujettis à la contribution sociale généralisée (CSG) et à la contribution au remboursement de la dette sociale (CRDS). Par une réclamation formée le 31 mars 2023, M. A... a contesté les cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux mises en recouvrement le 30 septembre 2022 à hauteur de 184 502 euros, intérêts compris, au titre de l’année 2018 et 164 556 euros, intérêts compris, au titre de l’année 2019. Sa réclamation ayant été rejetée par une décision du 27 juillet 2023, il demande au tribunal de prononcer la décharge de ces cotisations supplémentaires.
Les requêtes n° 2322516/1-2 et n° 2322518/1-2, introduites par M. A... présentent à juger des questions semblables et ont fait l’objet d’une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement.
Sur l’assujettissement, en France, des revenus de source étrangère déclarés en 2018 et 2018 aux prélèvements sociaux :
M. A..., résident fiscal français, exerce une activité de joueur professionnel du jeu vidéo « Dota 2 ». Depuis 2016, il exerce son activité au sein d’une équipe de joueurs, la « Team OG », constituée par une société établie aux Etats-Unis, avec laquelle il est lié par contrat, dans le but de participer à des tournois internationaux. Au cours de l’année 2018, le requérant a notamment remporté avec son équipe le tournoi international qui s’est déroulé à Vancouver, au Canada. Au cours de l’année 2019, il a remporté avec son équipe le tournoi international qui s’est déroulé à Shangaï, en Chine. Pour ces deux victoires, il a perçu deux importantes sommes d’argent. Il conteste les prélèvements sociaux appliqués par l’administration française sur ses revenus de sources étrangères, sur le terrain du droit interne et de l’accord franco-canadien, s’agissant de l’année 2018 et sur le seul terrain du droit interne s’agissant de l’année 2019, en l’absence de convention bilatérale de sécurité sociale en vigueur entre la France et la Chine.
Au regard du droit interne :
En vertu de l’article 1600-00 C du code général des impôts, qui renvoie au II bis de l’article L. 136-5 et au III de l’article L. 136-6 du code de la sécurité sociale, les revenus d’activité et de remplacement de source étrangère sont assujettis à une contribution sociale généralisée, sous réserve, s’agissant des revenus d’activité, qu’elle n’ait pas fait l’objet d’un précompte par l’employeur. Aux termes de l’article L. 136-1 du code de la sécurité sociale relatif à cette contribution sociale : « Il est institué une contribution sociale sur les revenus d'activité et sur les revenus de remplacement à laquelle sont assujettis : 1° Les personnes physiques qui sont à la fois considérées comme domiciliées en France pour l'établissement de l'impôt sur le revenu et à la charge, à quelque titre que ce soit, d'un régime obligatoire français d’assurance maladie (…) ».
Par ailleurs, s’agissant de la contribution pour le remboursement de la dette sociale, l’article 14 de l’ordonnance du 24 janvier 1996 relative à cette contribution, dans sa rédaction applicable au litige, dispose que celle-ci s’applique aux revenus d’activité et de remplacement perçus par les personnes physiques désignées à l’article L. 136-1 précité du code de la sécurité sociale. Il prévoit, par ailleurs, que cette contribution est « assise sur les revenus d'activité et de remplacement mentionnés à la section 1 du chapitre 4 du titre 3 du livre 1 du code de la sécurité sociale ».
Il résulte de ces dispositions que seules peuvent être assujetties à la contribution sociale généralisée et à la contribution pour le remboursement de la dette sociale les personnes physiques qui remplissent les conditions mentionnées à l’article L. 136-1 du code de la sécurité sociale, c’est-à-dire celles qui sont à la fois considérées comme domiciliées en France pour l’établissement de l’impôt sur le revenu et à la charge d’un régime obligatoire français d’assurance maladie.
Il est constant que M. A... est fiscalement domicilié en France au sens de l’article 4 B du code général des impôts et qu’il est à la charge d’un régime obligatoire français d’assurance maladie au cours de la période en litige ainsi qu’il résulte de l’exercice par l’administration de son droit de communication exercé auprès de la caisse primaire d’assurance maladie de Paris le 12 février 2021. Il est, dès lors, imposable en France à la contribution sociale généralisée et à la contribution pour le remboursement de la dette sociale, au titre des revenus de source étrangère perçus en 2018 et 2019.
Au regard de l’accord franco-canadien, s’agissant des revenus de l’année 2018 :
Aux termes de l’article 6 de l’accord entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Canada sur la sécurité sociale du 14 mars 2013 : « Sauf dispositions contraires du présent Accord : a) Toute personne qui exerce une activité salariée sur le territoire d'un des Etats contractants est assujettie uniquement à la législation de cet Etat en ce qui concerne cette activité ; b) Toute personne qui exerce une activité non salariée pour son propre compte sur le territoire d'un des Etats contractants est assujettie uniquement à la législation de cet Etat en ce qui concerne cette activité, pour autant toutefois, s'agissant du Canada, qu'elle y réside. ». Aux termes de l’article 7 de ce même accord : « 1. Par dérogation aux règles d'assujettissement prévues par l'article 6 et les législations des Etats contractants : a) Les travailleurs détachés par leur employeur dans un Etat contractant pour y effectuer un travail déterminé ne sont pas assujettis à la législation de l'Etat du lieu de travail et demeurent assujettis à la législation de l'Etat d'origine, pour autant que la durée du détachement n'excède pas trois ans, y compris la durée des congés ; (…) ».
Au cours de l’année 2018, l’administration a considéré que l’activité qu’exerçait
M. A... dans le cadre du contrat conclu avec la société de droit américain OG LLC, présentait un caractère indépendant de sorte qu’il devait être regardé comme relevant de la législation française conformément à l’article 6 de l’accord franco-canadien précité. Il résulte de l’instruction que
M. A... a intégré en 2016 son équipe de jeux vidéo « Dota 2 » dans laquelle il exerçait, en 2018, son activité dans le cadre d’un contrat de joueur conclu avec une société de droit américain qui lui verse, entre autres rémunérations, une rémunération mensuelle fixe. Il résulte de l’instruction que M. A..., résident fiscal français, peut, dans le cadre de son contrat, être envoyé dans différents pays pour participer à des compétitions qui se déroulent sur plusieurs jours. Dans ces circonstances, et alors qu’il soutient que son contrat a la nature d’un contrat de travail compte tenu du lien de subordination vis-à-vis de l’entreprise à laquelle il est lié, le requérant doit être regardé comme ayant été détaché pour exercer une mission déterminée au sens de l’article 7 précité de la convention de sorte que M. A... n’est pas fondé à soutenir qu’il a exercé une activité salariée sur le territoire canadien au sens de l’article 6 de ce même accord, dont l’article 7 constitue une dérogation.
Il résulte de ce qui précède que M. A... n’est pas fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2018 et 2019.
Sur l’éligibilité du requérant au crédit d’impôt pour modernisation du recouvrement au titre des revenus déclarés en 2018 :
En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :
D’une part, aux termes de l’article 60 de la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016, dans sa version alors applicable : « II. – A. – Les contribuables bénéficient, à raison des revenus non exceptionnels entrant dans le champ du prélèvement mentionné à l'article 204 A du code général des impôts, tel qu'il résulte de la présente loi, perçus ou réalisés en 2018, d'un crédit d'impôt modernisation du recouvrement destiné à assurer, pour ces revenus, l'absence de double contribution aux charges publiques en 2019 au titre de l'impôt sur le revenu. (…). M. - Les revenus de l'année 2018 mentionnés à l'article 204 C du code général des impôts, lorsqu'ils sont soumis à la contribution prévue à l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale, dans les conditions prévues au III du même article L. 136-6, ouvrent droit à un crédit d'impôt dans les mêmes conditions que celles prévues au A du présent II, ainsi qu'à un crédit d'impôt complémentaire dans les mêmes conditions que celles prévues au 3 du E. (…) ».
D’autre part, aux termes de l’article 204 C du code général des impôts, dans sa version alors applicable : « Donnent lieu au paiement de l'acompte prévu au 2° du 2 de l'article 204 A les revenus soumis à l'impôt sur le revenu dans les catégories des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles, des bénéfices non commerciaux et des revenus fonciers, les rentes viagères à titre onéreux ainsi que, par dérogation à l'article 204 B, les pensions alimentaires, les revenus mentionnés à l'article 62, les revenus mentionnés aux 1 bis, 1 ter et 1 quater de l'article 93 lorsqu'ils sont imposés suivant les règles prévues en matière de traitements et salaires et, lorsqu'ils sont versés par un débiteur établi hors de France, les revenus de source étrangère imposables en France suivant les règles applicables aux salaires, aux pensions ou aux rentes viagères. ».
Enfin, aux termes de l’article L. 136-6 du code de la sécurité sociale : « I. - Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l'article 4 B du code général des impôts sont assujetties à une contribution sur les revenus du patrimoine (…) ».
Il résulte de ces dispositions que le législateur a instauré, au moment de la mise en place du prélèvement à la source, afin d’éviter aux contribuables une double contribution aux charges publiques en 2019, au titre de l’impôt sur le revenu, un crédit d’impôt pour la modernisation du recouvrement. Les revenus visés à l’article 204 C précité peuvent donner lieu à ce crédit d’impôt sous réserve qu’ils soient soumis à la contribution prévue à l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale qui ne concerne que les revenus du patrimoine. Il suit de là que M. A... n’est pas fondé, sur le terrain de la loi fiscale, à soutenir qu’il est éligible au crédit d’impôt de modernisation du recouvrement au titre de ses revenus déclarés en 2018 qui ne constituent pas des revenus du patrimoine.
En ce qui concerne l’interprétation administrative de la loi fiscale :
Le requérant soutient que l’interprétation littérale de la doctrine administrative conduit à penser que les salaires de source étrangère relèvent du champ d’application du crédit d'impôt en matière de contributions et prélèvements sociaux sur les revenus perçus ou réalisés en 2018, qui permettait d’éviter une double contribution aux charges publiques en 2019 au titre de l’impôt sur le revenu. Il fait valoir que l’instruction publiée au bulletin officiel des impôts sous la référence BOI-IR-PAS-50-10-40, qui définit le champ d’application de ce crédit d’impôt pour la modernisation du recouvrement (CIMR) renvoie, s’agissant de la nature des revenus concernés, à l’instruction publiée sous la référence BOI-IR-PAS-40 qui précise le champ d’application des prélèvements à la source des contributions et prélèvements sociaux qui elle-même renvoie à l’instruction publiée sous la référence BOI-IR-PAS-10-10-20 qui mentionne que les revenus de source étrangère versés par un débiteur établi hors de France et imposables en France suivant les règles applicables aux salaires, de sorte que les revenus perçus par lui, imposables dans cette catégorie, relèvent du CIMR y compris pour les prélèvements sociaux. Contrairement à ce que soutient toutefois le requérant, l’instruction BOI-IR-PAS-40 limite expressément, à son paragraphe 30, le champ des revenus concernés aux revenus du patrimoine de sorte que sont exclus les revenus d’activité sans qu’y fasse obstacle le fait que le paragraphe suivant, qui opère le dernier renvoi mentionné plus haut à la doctrine BOI-IR-PAS-10-10-20, énonce une liste non limitative des revenus du patrimoine concernés. Il suit de là que M. A... ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations de cette doctrine.
Il résulte de tout ce qui précède que la requête de M. A... doit être rejetée, en ce compris les conclusions fondées sur les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E:
Article 1er : Les requêtes n° 2322516/1-2 et n° 2322518/1-2 de M. A... sont rejetées.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B... A... et l’administrateur de l’Etat en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de France.
Délibéré après l'audience du 2 décembre 2025, à laquelle siégeaient :
Mme Le Roux, présidente,
M. Amadori, premier conseiller,
M. Touzanne, premier conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 décembre 2025.
Le rapporteur,
Signé
B. TOUZANNE
La présidente,
Signé
M.-O. LE ROUX
La greffière,
Signé
L. CLOMBE
La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.