Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Par une requête, enregistrée le 19 octobre 2023, M. et Mme C... B..., représentés par Me Sebbah de la SELARL Zamour Avocats, demandent au tribunal :
1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2018 et 2020, ainsi que des pénalités correspondantes ;
2°) de mettre à la charge de l’Etat les dépens de l’instance ainsi qu’une somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- en faisant référence à l’article 302 nonies du code général des impôts qui concerne les déclarations de chiffres d’affaires, l’administration fiscale ne les a pas mis en mesure de présenter leurs observations sur la remise en cause de l’exonération de bénéfices fondée sur l’article 44 octies A du code général des impôts et a, dès lors, insuffisamment motivé sa proposition de rectification ;
- ils justifient de l’exercice par la société House Partner d’une activité en zone franche urbaine lui ouvrant droit au dispositif fiscal de faveur de l’article 44 octies A du code général des impôts ;
- ils peuvent se prévaloir de la doctrine administrative référencée BIC-CHAMP-80-10-20-20 n° 200 concernant les activités non sédentaires, sachant que la société emploie une salariée sédentaire en zone franche urbaine ;
- ils justifient du dépôt par la société House Partner de ses déclarations de résultats dans les délais légaux qui lui étaient impartis ;
- compte tenu de ce dépôt de déclarations dans les délais, le service ne pouvait valablement leur appliquer la pénalité de 10 % sur le fondement de l’article 1758 A du code général des impôts ;
- l’administration fiscale ne rapporte pas la preuve qui lui incombe de leur intention délibérée d’éluder l’impôt, justifiant l’application de pénalités de 40 % sur le fondement de l’article 1729 du code général des impôts ;
- en conséquence de l’absence de manquement délibéré, ils ont droit au bénéfice du crédit d’impôt de modernisation du recouvrement au titre des revenus réintégrés à leur bénéfice imposable au titre de l’année 2018.
Par un mémoire en défense, enregistré le 30 avril 2024, l’administrateur général des finances publiques représentant la direction de contrôle fiscal d'Île-de-France conclut au rejet de la requête.
Il soutient qu’aucun des moyens de la requête n’est fondé.
Par une ordonnance du 19 juin 2025, la clôture d’instruction a été fixée au 31 juillet 2025 à 12 heures.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts ;
- le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de M. Amadori,
- et les conclusions de M. Charzat, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
La SAS House Partners, au sein de laquelle M. B... est associé à 50 %, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité à la suite de laquelle la direction spécialisée de contrôle fiscal d’Île-de-France a procédé, par une proposition de rectification du 13 décembre 2021, au rehaussement de ses bénéfices imposables à l’impôt sur le revenu entre les mains de ses associés, en remettant notamment en cause le dispositif fiscal de faveur dont la société avait bénéficié sur le fondement des dispositions de l’article 44 octies A du code général des impôts. Les impositions supplémentaires à l’impôt sur le revenu en résultant pour M. et Mme B... au titre des années 2018 à 2020, ainsi que les pénalités de 40 % correspondantes ont été mises en recouvrement, à hauteur de 38 840 euros. M. et Mme B... ont contesté ces impositions et les pénalités correspondantes par une réclamation du 28 mars 2023, qui a fait l’objet de la part de l'administrateur des finances publiques représentant la direction spécialisée de contrôle fiscal d'Île-de-France d’une décision de rejet du 28 septembre 2023.
Sur les conclusions à fin de décharge :
En ce qui concerne la régularité de la procédure :
Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (…) ». Aux termes l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée (…) ». Il résulte de ces dispositions que l’administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d’imposition concernées, de manière à lui permettre de formuler utilement ses observations.
En l’espèce, il ressort de la proposition de rectification du 13 décembre 2021 notifiée à M. et Mme B... que celle-ci indique, de manière précise et circonstanciée, que les bénéfices industriels et commerciaux déclarés sont rectifiés par le service, au motif que l’exonération dont ils avaient bénéficié sur le fondement de l’article 44 octies A du code général des impôts est remise en cause. Les montants concernés et les années sont également indiqués. Cette motivation était de nature à permettre à M. et Mme B... de présenter utilement des observations sur les rectifications proposées. Est dépourvue d’incidence sur la régularité de la motivation la circonstance que le service a fait référence aux dispositions de l’article 302 nonies a du code général des impôts. Dans ces conditions, le moyen tiré de l’insuffisance de motivation de la proposition de rectification doit être écarté.
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
S’agissant du terrain de la loi fiscale :
Aux termes de l’article 44 octies A du code général des impôts : « I. – Les contribuables qui (…) créent des activités dans les zones franches urbaines-territoires entrepreneurs définies au B du 3 de l'article 42 de la loi n° 95-115 du 4 février 1995 d'orientation pour l'aménagement et le développement du territoire, ainsi que ceux qui (…) exercent des activités dans les zones franches urbaines-territoires entrepreneurs définies au deuxième alinéa du B du 3 de l'article 42 de la même loi sont exonérés d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices provenant des activités implantées dans la zone (…) jusqu'au terme du cinquante-neuvième mois suivant celui du début de leur activité dans l'une de ces zones. Ces bénéfices sont soumis à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés à concurrence de 40 %, 60 % ou 80 % de leur montant selon qu'ils sont réalisés respectivement au cours de la première, de la deuxième ou de la troisième période de douze mois suivant cette période d'exonération. (…) ».
En l’espèce, la SAS House Partner a pour activité déclarée l’« agence de communication » et « toutes intermédiations commerciales sur tous produits et services non réglementés, achat, vente de fichiers, call center en sous-traitance et en direct, commissions, import-export de tous produits ou toutes marchandises non réglementées ». Si M. et Mme B... font valoir qu’une telle activité aurait été exercée par la société en zone franche, ils se bornent à faire état d’un contrat de sous-location d’un bureau de 12 mètres carrés situé 29, rue Cartier Bresson à Pantin, pour lequel ils produisent des quittances de loyers ainsi qu’une facture de téléphone du 6 décembre 2019 sur laquelle figure seulement le montant facturé à l’exclusion du détail des communications effectuées au cours du mois précédent, et à se prévaloir de l’emploi d’une salarié, Mme A..., au cours des exercices clos en 2019 et 2020. Toutefois, et alors que M. et Mme B... ne fournissent aucune précision utile sur le déroulement concret de l’activité de la société House Partners, à supposer que cette dernière ait effectivement disposé d’un local à usage de bureau situé en zone franche urbaine, il ne résulte pas de l’instruction que la SAS House Partners aurait mobilisé, au sein de ce local ou en tout autre lieu situé en zone franche urbaine, de quelconques moyens matériels et humains destinés à accomplir son activité. Dans ces conditions, le service vérificateur pouvait à bon droit, pour ce seul motif et à supposer même que la société House Partner aurait déposé ses déclarations dans les délais légaux qui lui étaient impartis, remettre en cause le dispositif fiscal de faveur dont les résultats de la société House Partner, imposables, pour la moitié, dans les mains de M. B..., avaient bénéficié.
S’agissant du terrain de la doctrine :
Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. ». Aux termes du § 200 de la doctrine administrative référencée BIC-CHAMP-80-10-20-20 concernant les activités non sédentaires : « Pour satisfaire la condition d’implantation en ZFU, un professionnel non sédentaire doit disposer d’une implantation matérielle et de moyens d’exploitation et vérifier au moins un des deux critères légaux permettant de remplir la condition d’exercice d’une activité effective. Les deux critères sont l’emploi d’un salarié sédentaire et la réalisation d’au moins 25 % du chiffre d’affaires en ZFU. »
En l’espère, compte tenu de ce qui a été exposé au point 5, il ne résulte de l’instruction ni que la société House Partners aurait exercé ou exercerait une activité non sédentaire au sens de la doctrine, ni que Mme A... exercerait ses fonctions, dont le périmètre n’est au demeurant pas précisé, dans un bureau loué par la SAS House Partners ou en tout autre lieu situé en zone franche urbaine. M. et Mme B..., qui ne justifient pas, dans ces conditions, entrer dans les prévisions de la doctrine administrative référencée BIC-CHAMP-80-10-20-20, ne peuvent utilement s’en prévaloir pour soutenir qu’en procédant au rehaussement de ses revenus imposables, l’administration fiscale aurait méconnu leur garantie contre les changements de doctrine.
En ce qui concerne le bien-fondé des pénalités :
S’agissant des pénalités de 10 % pour dépôt tardif de déclaration :
Aux termes de l’article 1758 A du code général des impôts « I. – Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l'impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d'une majoration égale à 10 % des droits mis à la charge du contribuable ou de la créance indue. ».
En l’espèce, d’une part, il résulte de l’instruction que la pénalité susvisée, si elle était visée par la proposition de rectification du 13 décembre 2021, n’a pas été mise en recouvrement à l’encontre de M. et Mme B... au titre des années 2019 et 2020. Le moyen tiré de ce qu’elle aurait été appliquée, à tort, doit donc être écarté comme inopérant en tant qu’il concerne ces années.
D’autre part, en tout état de cause, M. et Mme B... ne peuvent utilement se prévaloir du dépôt par la société House Partner de ses propres déclarations dans les délais légaux impartis, pour contester les pénalités qui leur ont été infligées et ayant assorti les suppléments d’imposition auxquels ils ont été personnellement assujettis.
S’agissant des pénalités de 40% pour « manquement délibéré » :
Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. ».
En l’espèce, il résulte de l’instruction que M. et Mme B... ont bénéficié, au titre de trois années consécutives, d’une exonération des bénéfices industriels et commerciaux réalisés par la SAS House Partners à raison de l’exercice d’une activité en zone franche urbaine qui a été regardée, à bon droit, par le service, pour les motifs exposés au point 5 du présent jugement, comme étant dépourvue de réalité effective. En se prévalant de cette exonération, dont le contribuable a bénéficié pendant trois années consécutives alors qu’il ne pouvait sérieusement ignorer n’y avoir pas droit, l'administrateur des finances publiques représentant la direction spécialisée de contrôle fiscal d'Île-de-France établit l’intention délibérée de M. et Mme B... d’éluder l’impôt.
Il résulte de ce qui précède que les conclusions de M. et Mme B... tendant à la décharge des pénalités ayant assorti les suppléments d’imposition à l’impôt sur le revenu et auxquels ils ont été assujettis doivent être rejetées.
En ce qui concerne le crédit d’impôt de modernisation du recouvrement :
Aux termes du II de l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 : « A - Les contribuables bénéficient, à raison des revenus non exceptionnels entrant dans le champ du prélèvement mentionné à l’article 204 A du code général des impôts, tel qu’il résulte de la présente loi, perçus ou réalisés en 2018, d’un crédit d’impôt modernisation du recouvrement destiné à assurer, pour ces revenus, l’absence de double contribution aux charges publiques au titre de l’impôt sur le revenu. (…) 3. Seuls les revenus déclarés spontanément par le contribuable sont pris en compte dans le calcul du montant du crédit d'impôt prévu au A (…) ».
D’une part, il ne résulte pas de l’instruction que le crédit d’impôt de modernisation du recouvrement dont M. et Mme B... ont bénéficié au titre de leur imposition primitivement établie aurait été remis en cause.
D’autre part, il résulte des dispositions précitées que le crédit d’impôt modernisation du recouvrement ne s’applique que sur la base des revenus déclarés spontanément par le contribuable. Par suite, M. et Mme B... ne sont, en tout état de cause, pas fondés à faire valoir que ces dispositions leur ouvriraient droit à un crédit d’impôt à raison des impositions supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis.
Sur les dépens et les frais liés à l’instance :
Aucun dépens n’ayant été exposé dans le cadre de la présente instance, les conclusions de M. et Mme B... présentées sur le fondement de l’article R. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.
Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante à la présente instance, la somme demandée par le contribuable au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. et Mme B... est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. ou Mme C... B... et à l’administrateur général des finances publiques représentant la direction de contrôle fiscal d'Île-de-France.
Délibéré après l'audience du 2 décembre 2025, à laquelle siégeaient :
Mme Le Roux, présidente,
M. Amadori, premier conseiller,
M. Touzanne, premier conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 décembre 2025.
Le rapporteur,
Signé
A. AMADORI
La présidente,
Signé
M.-O. LE ROUXLa greffière,
Signé
L. CLOMBE
La République mande et ordonne au ministre auprès du Premier ministre chargé du budget et des comptes publics, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution de la présente décision.