Texte intégral
Vu les procédures suivantes :
I. Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 12 mars 2024 et 14 octobre 2025 sous le numéro 2405813, M. D..., représenté par Me Janiaud et Me Ader, demande au tribunal :
1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019 ;
2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
la procédure est irrégulière au regard des dispositions de l’article L. 47 C du livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-60-10 du 2 septembre 2015 et de la réponse ministérielle AN n° 16641 du 23 avril 2013, dès lors que l’administration, qui a eu connaissance de l’activité occulte en litige préalablement à la mise en œuvre de l’examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, aurait dû initier une vérification de comptabilité ;
l’administration a méconnu le principe de sécurité juridique, en ne le mettant pas en mesure de connaître précisément le fondement juridique sur lequel ont été conduites les opérations de contrôle ;
la procédure d’imposition est irrégulière, l’administration ayant méconnu le principe du contradictoire, le droit à un procès équitable protégé par l’article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et le principe général de proportionnalité ;
en mettant en œuvre la procédure d’évaluation d’office, l’administration a commis un détournement de procédure ;
la proposition de rectification ne comporte pas la motivation exigée par l’article L. 57 du livre des procédures fiscales ;
l’administration a méconnu les articles L. 57 et L. 76 B du livre des procédures fiscales ainsi que le paragraphe 360 de la doctrine fiscale référencée BOI-CF-PGR-30-10 du 30 octobre 2019, en ne communiquant pas l’intégralité des pièces sur lesquelles elle s’est fondée pour asseoir les rectifications en litige ;
l’administration a méconnu la présomption d’innocence en fondant les rectifications sur des déclarations faites lors d’une procédure judiciaire n’ayant donné lieu à aucune condamnation ;
elle a violé le principe d’égalité des armes et le droit à un procès équitable en menant un contrôle exclusivement à charge, ne communiquant que les éléments défavorables et occultant les éléments à décharge, en particulier la rétractation de M. D... intervenue postérieurement à la proposition de rectification ;
l’administration a commis un détournement de pouvoir, la procédure mise en œuvre manifestant une volonté de punir M. D... avant la conclusion de l’instruction judiciaire.
Par deux mémoires en défense, enregistrés les 9 août 2024 et 26 décembre 2025, le directeur de la direction nationale des vérifications de situations fiscales conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens de la requête sont infondés.
II. Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 12 mars 2024 et 4 décembre 2025 sous le numéro 2405816, M. E... D... et Mme C... D..., représentés par Me Janiaud et Me Ader, demandent au tribunal :
1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2017 à 2019 ;
2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
la procédure est irrégulière au regard des dispositions de l’article L. 47 C du livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-60-10 du
2 septembre 2015 et de la réponse ministérielle AN n° 16641 du 23 avril 2013, dès lors que l’administration, qui a eu connaissance de l’activité occulte en litige préalablement à la mise en œuvre de l’examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, aurait dû initier une vérification de comptabilité ;
l’administration a méconnu le principe de sécurité juridique, en ne les mettant pas en mesure de connaître précisément le fondement juridique sur lequel ont été conduites les opérations de contrôle ;
la procédure d’imposition est irrégulière, l’administration ayant méconnu le principe du contradictoire, le droit à un procès équitable protégé par l’article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et le principe général de proportionnalité ;
en mettant en œuvre la procédure d’évaluation d’office, l’administration a commis un détournement de procédure ;
la proposition de rectification ne comporte pas la motivation exigée par l’article L. 57 du livre des procédures fiscales ;
l’administration a méconnu les articles L. 57 et L. 76 B du livre des procédures fiscales en ne communiquant pas l’intégralité des pièces sur lesquelles elle s’est fondée pour asseoir les rectifications en litige ;
l’administration a méconnu la présomption d’innocence en fondant les rectifications sur des déclarations faites lors d’une procédure judiciaire n’ayant donné lieu à aucune condamnation ;
elle a violé le principe d’égalité des armes et le droit à un procès équitable en menant un contrôle exclusivement à charge, ne communiquant que les éléments défavorables et occultant les éléments à décharge, en particulier la rétractation de M. D... intervenue postérieurement à la proposition de rectification ;
l’administration a commis un détournement de pouvoir, la procédure mise en œuvre manifestant une volonté de punir M. D... avant la conclusion de l’instruction judiciaire.
Par deux mémoires en défense, enregistrés les 9 août 2024 et 26 décembre 2025, le directeur de la direction nationale des vérifications de situations fiscales conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens de la requête sont infondés.
Par ordonnance du 5 décembre 2025, la clôture d’instruction a été fixée au 5 janvier 2026.
Vu les autres pièces des dossiers.
Vu :
le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de Mme Ostyn,
- et les conclusions de M. Pertuy, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
M. E... D... et son épouse, Mme C... D..., ont fait l’objet d’un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle portant sur les années 2017 à 2019. A l’issue des opérations de contrôle et au terme d’une procédure d’évaluation d’office fondée sur le 2° de l’article L. 73 du livre des procédures fiscales s’agissant de l’impôt sur le revenu et d’une procédure de taxation d’office fondée sur le 3° de l’article L. 66 du même livre s’agissant de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), ont été notifiés, par deux propositions de rectification du 9 septembre 2021, à M. et Mme D..., des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux et de prélèvements sociaux et, à M. D..., des rappels de TVA, ces cotisations supplémentaires et rappels ayant été assortis des intérêts de retard prévus à l’article 1727 du code général des impôts et de la majoration de 80% pour activité occulte en application du c du 1 de l’article 1728 du même code. Les rehaussements ont été mis à la charge des requérants par l’administration à raison des revenus regardés par celle-ci comme ayant été perçus par M. D... au titre de son activité occulte de conseil fiscal, menée en parallèle de son emploi d’inspecteur vérificateur au sein de la direction générale des finances publiques, pour laquelle celui-ci a fait l’objet d’une mise en examen pour des faits qualifiés de corruption passive par une personne dépositaire de l’autorité publique, blanchiment du produit du délit de corruption passive, complicité d’escroqueries en bande organisée portant sur la TVA, blanchiment du produit de délit de fraude fiscale et violation du secret professionnel. M. D... a, par une réclamation du 31 janvier 2023, demandé la décharge des rappels de TVA mis en recouvrement par avis de mise en recouvrement du 15 décembre 2022. Par deux réclamations des 15 mai et 17 juillet 2023,
M. et Mme D... ont formé la même demande pour les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mis en recouvrement par voie de rôle respectivement les 31 mars, 30 avril et 31 mai 2023 et le 30 juin 2023. Leurs réclamations ayant été rejetées par l’administration par des décisions du 10 janvier 2024, ils réitèrent leurs prétentions devant le tribunal de céans.
Sur les conclusions à fin de décharge :
En premier lieu, aux termes de l’article L. 47 C du livre des procédures fiscales : « Lorsque, au cours d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, sont découvertes des activités occultes ou mises en évidence des conditions d'exercice non déclarées de l'activité d'un contribuable, l'administration n'est pas tenue d'engager une vérification de comptabilité pour régulariser la situation fiscale du contribuable au regard de cette activité. ». Ces dispositions ont pour seul objet de dispenser l’administration de l’obligation d’engager une vérification de comptabilité dans l’hypothèse où la découverte des activités occultes ou la mise en évidence des conditions d’exercice non déclarées de l’activité interviennent au cours d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle du contribuable.
M. et Mme D... font valoir que les procédures d’imposition en litige ont été conduites en méconnaissance de l’article L. 47 C du livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-60-10 du 2 septembre 2015 et de la réponse ministérielle AN n° 16641 du 23 avril 2013, dès lors que l’administration, qui a eu connaissance de l’activité occulte en litige préalablement à la mise en œuvre de l’examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle, aurait dû initier une vérification de comptabilité. Ils soutiennent également que l’administration a porté atteinte au principe de sécurité juridique, en ne les mettant pas en mesure de connaître précisément le fondement juridique sur lequel ont été conduites les opérations de contrôle et qu’elle a méconnu le principe du contradictoire, le droit à un procès équitable et le principe général de proportionnalité en choisissant de mettre en œuvre les procédures d’évaluation et de taxation d’office dans le cadre d’un contrôle sur pièces plutôt qu’une vérification de comptabilité offrant plus de garanties au contribuable. Toutefois, ainsi qu’il a été dit au point 2, l’article L. 47 C du livre des procédures fiscales a pour seul objet de dispenser l’administration de l’obligation d’engager une vérification de comptabilité dans l’hypothèse où la découverte des activités occultes ou la mise en évidence des conditions d’exercice non déclarées de l’activité interviennent au cours d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle du contribuable et ne saurait ainsi être interprété comme empêchant l’administration, en cas de découverte d’activités occultes antérieures aux opérations de contrôles, de conduire à l’égard du contribuable un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle.. Par conséquent,
M. et Mme D... ne peuvent valablement soutenir qu’en conduisant à leur égard un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle plutôt qu’une vérification de comptabilité, l’administration aurait méconnu l’article L. 47 C du livre des procédures fiscales et les principes du contradictoire, de droit à un procès équitable garanti par l’article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et de proportionnalité. Au surplus, si les requérants invoquent la méconnaissance de de la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-60-10 du 2 septembre 2015 et de la réponse ministérielle AN n° 16641 du
23 avril 2013, les circulaires, instructions ou réponses ministérielles relatives à la procédure d'imposition sont exclues du champ d'application de la garantie prévue à l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales. Il s’ensuit que le moyen tiré de l’irrégularité de la procédure d’imposition au regard des dispositions de l’article L. 47 C du livre des procédures fiscales, du principe de sécurité juridique, du principe du contradictoire, du droit à un procès équitable et du principe de proportionnalité ne peut qu’être écarté.
En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 66 du livre des procédures fiscales : « Sont taxés d'office : (…) 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes (…) ». Et aux termes de l’article L. 73 du même livre : « Peuvent être évalués d'office : (…) 2° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus non commerciaux ou des revenus assimilés lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 97 du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal (…) ».
M. et Mme D... font valoir qu’en mettant en œuvre la procédure d’évaluation d’office s’agissant de l’impôt sur le revenu et la procédure de taxation d’office s’agissant de la TVA et en s’abstenant de mettre en œuvre une vérification de comptabilité, l’administration a commis un détournement de procédure. Néanmoins, les requérants, qui opèrent au demeurant une confusion entre procédure de contrôle et procédure de rectification, ne contestent pas ne pas avoir déposé de déclaration à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ni de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée au titre des revenus perçus par M. D... à raison de son activité occulte de conseil fiscal pour les années en litige. L’administration était, ainsi, fondée, en application des dispositions citées au point précédent, à évaluer d’office le bénéfice imposable résultant des revenus perçus par M. D... à raison de son activité occulte et à le taxer d’office à la TVA. Le moyen tiré du détournement de pouvoir ne peut, par suite, qu’être écarté.
En troisième lieu, aux termes de l’article L. 76 du livre des procédures fiscales : « Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. Cette notification est interruptive de prescription. (…) ».
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Les requérants soutiennent que la proposition de rectification ne comporte pas la motivation exigée par l’article L. 57 du livre des procédures fiscales. Toutefois, un tel moyen est inopérant, dès lors que l’administration n’a pas mis en œuvre à leur égard une procédure de rectification contradictoire mais une procédure d’évaluation d’office fondée sur le 2° de l’article L. 73 du livre des procédures fiscales s’agissant de l’impôt sur le revenu et une procédure de taxation d’office fondée sur le 3° de l’article L. 66 du même livre s’agissant de la TVA. A supposer que les requérants aient entendu soulever le moyen tiré de la méconnaissance de l’article L. 76 du livre des procédures fiscales, applicable aux impositions d’office, il résulte de l’instruction que l’administration a, par les propositions de rectification du 8 septembre 2021, porté à la connaissance des requérants les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office auxquelles ils ont été assujettis et leurs modalités de détermination. La circonstance, avancée par les requérants, que les propositions de rectification comporteraient l’indication incorrecte selon laquelle les informations fondant les rectifications en litige auraient été découvertes pendant l’examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle, qui se rattache à la contestation de la régularité des impositions, est sans incidence sur le respect de l’obligation formelle de motivation. Par suite, le moyen tiré de l’insuffisance de motivation des propositions de rectification ne peut qu’être écarté.
En quatrième lieu, aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ».
Les requérants soutiennent que l’administration a méconnu les dispositions citées au point précédent, dès lors qu’elle les a induits en erreur en affirmant à tort que les informations fondant les rectifications en litige provenaient du droit de communication exercé auprès de la justice alors qu’elle avait accès, préalablement à l’engagement de la procédure de contrôle, à l’ensemble du dossier en tant que partie civile, qu’il ressort du courrier de l’interlocuteur départemental que l’administration s’est fondée sur d’autres éléments que les procès-verbaux d’audition et que les éléments ayant permis de déterminer les dates d’encaissement des revenus ne leur ont pas été communiqués. En l’espèce, il résulte de la proposition de rectification n° 2120-SD du 9 septembre 2021 que l’administration s’est appuyée, pour fonder les rectifications en litige, d’une part, sur les documents, en l’occurrence des procès-verbaux d’audition, obtenus dans le cadre du droit de communication exercé auprès de l’autorité judiciaire, consécutivement à l’autorisation de consulter et de prendre copie des pièces du dossier, donnée le 3 novembre 2020 par le vice-procureur de la République financier et le 24 novembre 2020 par le premier
vice-président chargé de l’instruction au tribunal judiciaire de Paris. Elle s’est, d’autre part, appuyée sur la consultation des services de contrôle et les applications internes à l’administration fiscale pour retracer la date des contrôles fiscaux pour lesquels M. D... a perçu une rémunération. A supposer que l’administration ait eu accès auxdits procès-verbaux préalablement à l’engagement de la procédure de contrôle, une telle circonstance est sans incidence, dès lors que la qualité de partie civile de l’administration fiscale n’est pas exclusive de l’exercice par elle de son droit de communication auprès de l’autorité judiciaire sur le fondement des articles L. 81, L. 82 et L. 101 du livre des procédures fiscales, qu’il n’est pas contesté que le service s’est appuyé sur les éléments contenus dans ces documents, à savoir les déclarations de M. D..., de M. B... A... et de Mme F..., pour fonder les rectifications en litige et qu’il résulte de l’instruction que ces procès-verbaux ont été transmis à M. D... dans le cadre de la réponse aux observations du contribuable du 14 décembre 2021. Par ailleurs, contrairement à ce que soutiennent les requérants, il ne saurait être déduit du courrier de l’interlocuteur départemental du 19 octobre 2022 et de la précision qu’il contient selon laquelle « en l’état des éléments disponibles, il ressort des pièces de la procédure des éléments factuels et concordants de nature à étayer l’existence d’une activité occulte sur la période contrôlée » que l’administration aurait fondé les rehaussements en litige sur d’autres éléments que les procès-verbaux d’audition mentionnés dans les propositions de rectification. De plus, si les requérants font grief à l’administration de ne pas leur avoir communiqué les réponses rédigées par M. D... auprès des services fiscaux dans le cadre de son activité occulte de conseil fiscal, il ne résulte pas de l’instruction que l’administration se serait fondée sur ces éléments pour prononcer les rehaussements en litige. En outre, l’administration s’est appuyée, pour déterminer la date de perception des revenus associés aux différents dossiers objets d’un contrôle fiscal à l’occasion desquels M. D... est intervenu dans le cadre de son activité occulte de conseil fiscal, sur la consultation des services de contrôle et les applications internes à l’administration fiscale, ces éléments n’étant pas inclus dans l’obligation de communication posée à l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales, dès lors que l’administration ne saurait être qualifiée de tiers au sens et pour l’application de ces dispositions. Enfin, les requérants ne peuvent utilement invoquer le paragraphe 360 de la doctrine
BOI-CF-PGR-30-10 du 30 octobre 2019, qui est relative à la procédure d’imposition et ne comporte, ainsi, aucune interprétation d’un texte fiscal au sens de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales et de la doctrine administrative ne peut pas être accueilli.
En cinquième lieu, les requérants font valoir que la procédure menée par l’administration, qui a fondé les rectifications et la pénalité de 80% pour manquement délibéré sur des déclarations faites lors d’une procédure judiciaire n’ayant donné lieu à aucune condamnation, est irrégulière en raison de la méconnaissance de la présomption d’innocence. Néanmoins, eu égard à l’indépendance des procédures fiscale et pénale, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que l’administration aurait dû attendre le résultat de la procédure judiciaire pour rectifier l’assiette des impositions en litige, et aurait méconnu ainsi méconnu le principe de la présomption d’innocence en ne le faisant pas.
En sixième lieu, M. et Mme D... soutiennent que l’administration a violé le principe d’égalité des armes et le droit à un procès équitable en menant un contrôle exclusivement à charge, ne communiquant que les éléments défavorables et occultant les éléments à décharge, en particulier la rétractation de M. D... intervenue postérieurement à la proposition de rectification. Néanmoins, il n’appartient pas à l’administration fiscale, dans le cadre des contrôles qu’elle met en œuvre, de rassembler les éléments à charge et à décharge mais de procéder aux rectifications consécutives aux constats opérés par le service, sur le fondement des éléments repris dans la proposition de rectification et communiqués le cas échéant au contribuable, à sa demande, en vertu des dispositions citées aux points précédents. La rétractation de M. D... postérieure à la proposition de rectification invoquée n’est au demeurant pas démontrée. Les requérants ne sauraient ainsi faire grief à l’administration de ne pas en avoir tenu compte pour fonder les rehaussements constatés dans les propositions de rectification du 8 septembre 2021.
En septième et dernier lieu, il ne résulte pas de l’instruction que l’administration aurait agi dans la volonté de punir M. D... avant la conclusion de l’instruction judiciaire. Le moyen tiré du détournement de pouvoir ne peut donc en tout état de cause qu’être écarté.
Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge de
M. et Mme D... doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, celles présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
Article 1er : Les requêtes n° 2405813 et n° 2405816 sont rejetées.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. E... D..., à Mme C... D... et au directeur de la direction nationale des vérifications de situations fiscales.
Délibéré après l'audience du 14 janvier 2026, à laquelle siégeaient :
M. Truilhé, président,
Mme Monteagle, première conseillère,
Mme Ostyn, conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 janvier 2026.
La rapporteure,
Signé
I. OSTYN
Le président,
Signé
J.-C. TRUILHÉ
La greffière,
Signé
S. RUBIRALTA
La République mande et ordonne à la ministre de l'action et des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.