Texte intégral
Vu la procédure suivante :
Par une requête, enregistrée le 18 septembre 2024, M. B... A..., représenté par Me Dhonneur, demande au tribunal :
1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre des années 2018 et 2019 ;
2°) de mettre à la charge de l’État la somme de 5 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ;
3°) de condamner l’État aux entiers dépens.
Il soutient que :
la proposition de rectification est insuffisamment motivée, dès lors qu’elle se réfère à celle adressée à la société SERVIM ENTREPRISES, qui était elle-même insuffisamment motivée ;
la procédure est irrégulière, dès lors que les observations du contribuables en date du 17 janvier 2022 n’ont pas donné lieu à la réponse de l’administration exigée par le dernier alinéa de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales ;
le service n’a pas tenu compte, dans le calcul des cotisations supplémentaires en matière d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à la charge de M. A..., de la modification des conséquences financières consécutives à l’admission dans la réponse aux observations du contribuable de certaines observations de la société SERVIM ENTREPRISES ;
c’est à tort que le service a considéré que le loyer acquitté par M. A... à la société SERVIM ENTREPRISES était excessivement bas ;
c’est à tort que le service a remis en cause la déductibilité des charges supportées par la société SERVIM ENTREPRISES regardées comme n’ayant pas été engagées dans l’intérêt de l’entreprise ;
les cotisations supplémentaires mises à la charge de M. A... sont infondées, par voie de conséquence du caractère infondé de l’acte anormal de gestion lié à la minoration de loyer et de la remise en cause des charges supportées par la société SERVIM ENTREPRISES ;
les intérêts de retard sont infondés ;
la pénalité pour manquement délibéré n’est pas motivée ;
elle est infondée.
Par un mémoire en défense, enregistré le 5 février 2025, l’administrateur de l’État chargé de la direction spécialisée du contrôle fiscal Ile-de-France conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens de la requête sont infondés.
Par ordonnance du 27 janvier 2026, la clôture d’instruction a été fixée au 10 février 2026.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.
Ont été entendus au cours de l’audience publique :
- le rapport de Mme Ostyn,
- les conclusions de M. Pertuy, rapporteur public,
- et les observations de Me Gandon, substituant Me Dhonneur, représentant M. A....
Considérant ce qui suit :
M. A... et son épouse ont fait l’objet d’un contrôle sur pièces faisant suite à la vérification de comptabilité de la société SERVIM ENTREPRISES, dont le premier est associé unique et gérant. A l’issue des opérations de contrôle et au terme d’une procédure de rectification contradictoire fondée sur l’article L. 55 du livre des procédures fiscales, M. A... et son épouse ont, par une proposition de rectification du 18 novembre 2021, été assujettis à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, au titre des revenus distribués par la société SERVIM ENTREPRISES, assortis des intérêts de retard en application de l’article 1727 du code général des impôts et de la pénalité pour manquement délibéré prévue au a de l’article 1729 du code général des impôts. Par une réclamation du 22 janvier 2024, M. A... a demandé la décharge de ces cotisations supplémentaires, mises en recouvrement par voie de rôle le 31 décembre 2023. Sa réclamation ayant été rejetée par l’administration le 18 juillet 2024, il réitère ses prétentions devant le tribunal de céans.
Sur les conclusions à fin de décharge :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :
Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (…) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. (…) ». Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base d’imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les rectifications proposées, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. S’agissant de revenus distribués, la motivation prescrite par l’article L. 57 du livre des procédures fiscales peut résulter, soit de la reproduction de la teneur de la proposition de rectification adressée à la société distributrice, soit de la jonction de cette proposition de rectification en annexe du document adressé au bénéficiaire des distributions, dès lors du moins que le document concernant la société est lui-même suffisamment motivé.
En premier lieu, il résulte de l’instruction que la proposition de rectification du 18 novembre 2021 comporte la désignation des impôts concernés, à savoir notamment l’impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux, la période d’imposition concernée, c’est-à-dire les années 2018 et 2019, qu’elle détaille les bases d’imposition avant et après contrôle et comporte, en reproduisant la teneur de la proposition de rectification adressée à la société SERVIM ENTREPRISES, l’ensemble des éléments de droit et de fait sur lesquels le service s’est fondé pour justifier les rectifications proposées, permettant ainsi au contribuable de formuler utilement ses observations. La circonstance que le service aurait à tort relevé l’existence d’actes anormaux de gestion se rattache au bien-fondé de l’imposition et est, ainsi, sans incidence sur le respect de l’obligation formelle de motivation. Par suite, le moyen tiré de l’insuffisance de motivation de la proposition de rectification ne peut qu’être écarté.
En second lieu, M. A..., d’une part, fait grief au service de ne pas avoir répondu aux observations formulées le 17 janvier 2022 en réponse à la proposition de rectification du 18 novembre 2021, méconnaissant ainsi le dernier alinéa de l’article L. 57 du livre des procédures fiscal et, d’autre part, soutient que la réponse devait en application de l’article L. 57 A du même livre être apportée par le service dans le délai de soixante jours. Cependant, l’administration produit en défense sa réponse aux observations du contribuable datée du 25 février 2022, accompagnée de l’accusé de réception mentionnant que le pli a été présenté et avisé le
28 février suivant à l’adresse non contestée située 23 rue de Charenton dans le 12ème arrondissement. Le moyen tiré de l’absence de réponse aux observations du contribuable ne peut donc qu’être écarté comme manquant en fait. En outre, M. A... ayant fait l’objet d’un contrôle sur pièces et non d’une vérification ou d’un examen de comptabilité, le moyen tiré de la méconnaissance du délai de réponse de soixante jours, au demeurant respecté, de l’article L. 57 A du livre des procédures fiscales est inopérant.
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
En premier lieu, M. A... n’est pas fondé à reprocher au service de ne pas avoir tenu compte, dans le calcul des cotisations supplémentaires mises à sa charge en matière d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, de la modification des conséquences financières consécutive à l’admission dans la réponse aux observations du contribuable de certaines observations de la société SERVIM ENTREPRISES, dès lors que le service n’est pas, aux termes de ladite réponse, revenu sur sa position en ce qui concerne l’acte anormal de gestion lié à la minoration du loyer acquitté par M. A... et la remise en cause de la déductibilité des charges non engagées dans l’intérêt de l’entreprise.
En deuxième lieu, en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l’impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l’entreprise, à l’exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l’acte par lequel une entreprise décide de s’appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. Il appartient, en règle générale, à l'administration d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal, sous réserve des prescriptions législatives et réglementaires gouvernant la charge de la preuve.
M. A... fait valoir que c’est à tort que le service a considéré que le loyer acquitté par M. A... à la société SERVIM ENTREPRISES était excessivement bas. Il résulte de l’instruction que le service a, aux termes de la proposition de rectification du 18 novembre 2021, considéré que le montant des loyers acquittés par M. A... à la société SERVIM ENTREPRISES à raison de la location meublée de l’immeuble à usage d’habitation situé au 23 rue de Charenton dans le 12ème arrondissement de Paris avait été minoré par la société. Le service a réévalué le loyer, fixé aux termes du bail conclu le 7 mai 2018, à 25,46 euros par m² charges incluses, soit 18,58 euros et 20,44 euros par m² charges non incluses au titre respectivement des exercices 2018 et 2019, à 31,78 euros par m² charges non incluses, dès lors que les recettes relatives aux loyers doivent être prises en compte dans le calcul du résultat imposable pour leur montant hors charges. Le service, qui a souligné que l’immeuble avait fait l’objet de travaux d’envergure pour un montant de 4 millions d’euros, s’est appuyé sur les caractéristiques objectives de ce dernier, à savoir sa surface, de 471,25 m² aux termes du bail précité, les pièces le composant et les prestations de haut standing dont il bénéficie. Il a, en outre, effectué un droit de communication auprès d’une agence immobilière parisienne, lui permettant de comparer le prix du loyer pratiqué par la société SERVIM ENTREPRISES avec le prix de trois autres locations meublées situées dans le même arrondissement, aboutissant à un loyer mensuel au m² hors charges de 31,78 euros, qu’il a repris. Enfin, le service a relevé que, même si les loyers en litige n’entraient pas dans le champ du dispositif d’encadrement des loyers entré en vigueur en juillet 2019, le prix au m² charges incluses pratiqué par la société pour l’immeuble en cause était inférieur au prix du loyer hors charges résultant de ce dispositif, fixé à 28,80 euros par m². M. A... fait grief au service d’avoir considéré que l’immeuble loué était un hôtel particulier alors qu’il s’agit d’un appartement, d’avoir sciemment exagéré le champ lexical afférent à la description des prestations pour assimiler l’immeuble à un bien de luxe, d’avoir pris comme termes de comparaison des immeubles présentant des caractéristiques objectives éloignées du bien en litige et soutient qu’il n’existe pas de marché locatif dans le 12ème arrondissement de Paris au prix estimé par le service, que le bien en cause est un simple bien familial d’habitation, que le loyer fixé n’était pas éloigné de l’indice des loyers publié par la mairie de Paris, que, s’agissant d’un bien d’une telle surface, en travaux sur les deux exercices en litige, la société n’aurait jamais trouvé un locataire et aurait dû consentir à un loyer beaucoup plus bas que celui pratiqué et qu’il existe un effet volume en matière immobilière rendant le prix de la location dégressif en fonction de la surface. Toutefois, si M. A... reproche au service d’avoir qualifié le bien d’hôtel particulier alors qu’il s’agit selon lui d’un appartement, il ne conteste pas la surface de 471,25 m² retenue par le service et il résulte de plus de l’instruction que ce dernier correspond à un immeuble de quatre étages avec sous-sol, possédant en outre un toit terrasse aménagé et végétalisé. Par ailleurs, nonobstant l’effet volume et l’absence de marché locatif invoqués, il résulte de l’instruction que le prix pratiqué par la société est largement inférieur au prix moyen relevé par le service à l’issue de son droit de communication. A cet égard, si les trois locations meublées prises comme termes de comparaison ne présentent pas des caractéristiques objectives identiques à celles du bien en litige, il résulte de l’instruction que le service a cherché les biens situés dans le même arrondissement présentant les caractéristiques les plus proches et a retenu un prix du loyer au m² moyen, et non le prix le plus élevé. Enfin, le requérant se borne à soutenir que l’immeuble n’aurait jamais trouvé de locataire au prix retenu par le service, sans apporter d’élément à l’instance permettant de l’établir. Il s’ensuit que l’administration a apporté la preuve de la minoration du loyer perçu par la société SERVIM ENTREPRISES au titre de l’immeuble loué à son gérant et a, à bon droit, réintégré le différentiel de loyer au résultat imposable à l’impôt sur les sociétés et à l’imposer entre les mains de M. A... au titre des revenus réputés distribués.
En troisième lieu, aux termes de l’article 39 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, (…) 2° (…) les amortissements réellement effectués par l’entreprise, dans la limite de deux qui sont généralement admis d’après les usages de chaque nature d’industrie, de commerce ou d’exploitation (…) ».
Il résulte de l’instruction qu’à l’issue des opérations de contrôle de la société SERVIM ENTREPRISES, le service a remis en cause la déduction par la société des charges afférentes à des frais de voyage et de déplacement, des frais de réception et de représentation et des frais divers, au motif qu’il n’était pas établi qu’elles avaient été exposées dans l’intérêt de l’entreprise. A ainsi été remise en cause, en l’absence de lien avec l’activité de la société, la déduction des charges afférentes aux voyages effectués à l’étranger par M. A..., gérant de la société, et son épouse, qui n’exerce aucune activité professionnelle au sein de la société, aux frais de déplacement, de réception et de restauration motivés par le rôle du gérant dans l’association YPO (Young Président’s Organization), aux frais de repas dont la justification au regard de l’activité de l’entreprise n’a pu être apportée, dont une partie conséquente concernait des repas ayant eu lieu au cours de week-ends ou des livraisons au domicile du gérant, aux dépenses présentant un caractère personnel, à l’instar de la privatisation d’une salle de cinéma pour la projection du film « La Reine des Neiges II », à la refacturation par la société Portfolio Investissements dont la société requérante est associée à hauteur de 33,33%, à des dépenses de coaching personnel dispensé par l’épouse du gérant de la société à ce dernier, à des factures d’abonnements téléphoniques correspondant au téléphone portable de l’épouse du gérant et différentes lignes téléphoniques sans lien avec la société ou dont la prise en charge ne lui incombait pas, à des dépenses locatives d’eau et d’électricité dont la prise en charge ne lui incombait pas, à différents cadeaux sans lien avec son activité, des dépenses diverses et personnelles du gérant et des cotisations annuelles à l’organisation YPO pour le gérant et ses enfants majeurs, non salariés de la société. L’administration a, par courrier du 16 juin 2023, tenu compte de l’acceptation, consécutive à l’avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires de Paris rendu lors de la séance du 17 avril 2023, de la déduction des charges afférentes à la cotisation annuelle de M. A... à l’organisation YPO et au tiers du salaire de la comptable de l’entreprise Portfolio Investissements. M. A... fait valoir que les frais de repas concernent des invitations au restaurant de personnes en lien avec son activité, à l’instar du dirigeant d’Airbnb France, un agent immobilier, les fondateurs d’une société de restauration, les représentants d’un groupe de cognac français, des restaurateurs, avec les intervenants d’un chantier conduit par elle, des intermédiaires professionnels mandataires en transactions immobilières et avocats, des banquiers, notaires, investisseurs immobiliers. Il ajoute que les frais de location d’une salle de cinéma pour la projection d’un fil pour enfants étaient justifiés commercialement dès lors que tous les parents étaient présents, ce qui a permis au gérant de nouer de nombreux contacts professionnels et que les frais de déplacement de son épouse lors de voyages d’affaires, de même que les séances de coaching personnel réalisées par son épouse, dont la compétence dans son domaine d’activité est largement reconnue, doivent être considérés comme ayant été engagés dans l’intérêt de l’entreprise. Toutefois, si, comme il le relève à juste titre au sujet des frais de repas, la circonstance que ces dépenses aient été engagées le week-end n’est pas de nature à exclure qu’elles présentent un intérêt pour l’entreprise, il ne produit aucun élément à l’instance de nature à démontrer la réalité de ses allégations. Il en résulte que M. A... n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que le service a remis en cause la déductibilité des charges supportées par la société SERVIM ENTREPRISES regardées comme n’ayant pas été engagées dans l’intérêt de l’entreprise.
En dernier lieu, il résulte de ce qui précède que M. A... n’est pas fondé à soutenir que les cotisations supplémentaires mises à sa charge seraient infondées, par voie de conséquence du caractère infondé de l’acte anormal de gestion lié à la minoration de loyer reproché à la société SERVIM ENTREPRISES et de la remise en cause des charges supportées par elle considérées comme n’ayant pas été engagées dans l’intérêt de l’entreprise.
En ce qui concerne les intérêts de retard et pénalités :
En premier lieu, il résulte de ce qui précède que M. A... n’est pas fondé à soutenir que les intérêts de retard et la pénalité pour manquement délibéré mis à sa charge seraient infondés par voie de conséquence du caractère infondé des rectifications opérées.
En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales : « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l'administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. (…) ».
Il résulte de l’instruction que le service a, dans la proposition de rectification du 18 novembre 2021, fait connaître à M. A... les circonstances de droit et de fait sur lesquelles il s’est fondé pour prononcer la pénalité pour manquement délibéré prévue au a du 1 de l’article 1729 du code général des impôts. A cet égard, la circonstance que l’administration se serait fondée sur des circonstances ne démontrant pas l’intention d’éluder l’impôt se rattache à la contestation du bien-fondé de la pénalité et est sans incidence sur le respect de l’obligation formelle de motivation. Dès lors, le moyen tiré du défaut de motivation de la pénalité pour manquement délibéré ne peut qu’être écarté comme manquant en fait.
En troisième et dernier lieu, aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (…). ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (…), la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration. ». Il résulte de ces dispositions que la majoration de 40 % pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations souscrites par le contribuable et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l’administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt.
Il résulte de l’instruction que, pour faire application de la majoration de 40% pour manquement délibéré prévue aux dispositions citées au point précédent, l’administration s’est fondée sur la circonstance que les sommes distribuées au profit de M. A... correspondent à des frais personnels indûment supportés par la société SERVIM ENTREPRISES et à des minorations de loyers consenties par celle-ci, que les sommes en cause représentent un montant important au regard du chiffre d’affaires réalisé par la société, soit plus de 30 % et 29 % au titre respectivement des années 2018 et 2019 et que M. A..., qui avait la maîtrise de la gestion et des écritures comptables de la société contrôlées dont il était à la fois le seul gérant et l’unique associé, ne pouvait ignorer avoir sciemment dissimulé des frais personnels dans les charges de la société qu’il dirigeait. Le moyen tiré du caractère infondé de la pénalité pour manquement délibéré ne peut donc qu’être écarté, l’administration ayant en l’espèce caractérisé la volonté délibérée de M. A... d’éluder l’impôt.
Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge de M. A... doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, celles présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative et celles, au demeurant sans objet, tendant à la condamnation de l’État aux entiers dépens.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. A... est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B... A... et à l’administrateur de l’État chargé de la direction spécialisée du contrôle fiscal Ile-de-France.
Délibéré après l'audience du 18 mars 2026, à laquelle siégeaient :
M. Truilhé, président,
Mme Monteagle, première conseillère,
Mme Ostyn, conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er avril 2026.
La rapporteure,
Signé
I. OSTYN
Le président,
Signé
J.-C. TRUILHÉ
La greffière,
Signé
S. RUBIRALTA
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.