Tribunal Administratif de Rouen — Décision N° TA76-2100563

Vu les procédures suivantes :

I./ Par une requête et un mémoire, enregistrés sous le n° 2100563 le 15 février 2021 et le 6 août 2022, la société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Ateliers de Normandie, représentée par Me Mazot demande au tribunal de prononcer la réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés, à hauteur de 9 931 euros, à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2015.

Elle soutient que :

- en application du I de l'article 239 sexies du code général des impôts, les réintégrations à opérer à l'issue de la levée de l'option d'achat doivent être traitées avec la technique des amortissements dérogatoires ;

- la somme de 714 999 euros a été comptabilisée en charge durant la période couverte par le crédit-bail et la réintégration fiscale doit regarder les loyers versés d'amortissements comme si elle avait été propriétaire des locaux ;

- il ne peut y avoir application du 2° du 1 de l'article 39 du code général des impôts dès lors que cela contredit l'objet de l'article 24 de la loi du 12 juillet 1965 ;

- en application du paragraphe 40 de la doctrine BOI-AMT-10-50-30 elle peut constater l'amortissement d'un bien après l'avoir inscrit à son actif sans que lui soient opposées les dispositions du B de l'article 39 du code général des impôts et celles du 2° du 1 de ce même article ;

- il ne s'agit pas d'une situation manifestement abusive.

Par deux mémoires en défense, enregistrés le 28 mai 2021 et le 16 décembre 2022, la directrice spécialisée de contrôle fiscal Nord conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens soulevés par la SASU Ateliers de Normandie ne sont pas fondés.

II./ Par une requête et deux mémoires, enregistrés sous le n° 2100878 le 5 mars 2021, le 6 août 2022 et le 3 décembre 2022, la SASU Ateliers de Normandie, représentée par Me Mazot, demande au tribunal de prononcer la réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés, à hauteur de 23 833 euros, à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2016 et son remboursement assorti des intérêts moratoires à compter du 30 décembre 2019.

Elle soutient que :

- en application du I de l'article 239 sexies du code général des impôts, les réintégrations à opérer à l'issue de la levée de l'option d'achat doivent être traitées avec la technique des amortissements dérogatoires ;

- la somme de 714 999 euros a été comptabilisée en charge durant la période couverte par le crédit-bail et la réintégration fiscale doit regarder les loyers versés d'amortissements comme si elle avait été propriétaire des locaux ;

- il ne peut y avoir application du 2° du 1 de l'article 39 du code général des impôts car cela contredit l'objet de l'article 24 de la loi du 12 juillet 1965 ;

- elle a respecté le plan comptable ;

- en application du paragraphe 40 de la doctrine BOI-AMT-10-50-30 elle peut constater l'amortissement d'un bien après l'avoir inscrit à son actif sans que lui soient opposées les dispositions du B de l'article 39 du code général des impôts et celles du 2° du 1 de ce même article ;

- il ne s'agit pas d'une situation manifestement abusive.

Par deux mémoires en défense, enregistrés le 27 juillet 2021 et le 7 novembre 2022, le directeur régional des finances publiques de Normandie conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la SASU Ateliers de Normandie ne sont pas fondés.

III./ Par une requête et deux mémoires, enregistrés sous le n° 2100880 le 5 mars 2021, le 6 août 2022 et le 3 décembre 2022, la SASU Ateliers de Normandie, représentée par Me Mazot demande au tribunal de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, à hauteur de 23 833 euros, à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2017 et son remboursement assorti des intérêts moratoires à compter du 30 décembre 2019.

Elle soutient que :

- en application du I de l'article 239 sexies du code général des impôts, les réintégrations à opérer à l'issue de la levée de l'option d'achat doivent être traitées avec la technique des amortissements dérogatoires ;

- la somme de 714 999 euros a été comptabilisée en charge durant la période couverte par le crédit-bail et la réintégration fiscale doit regarder les loyers versés d'amortissements comme si elle avait été propriétaire des locaux ;

- il ne peut y avoir application du 2° du 1 de l'article 39 du code général des impôts car cela contredit l'objet de l'article 24 de la loi du 12 juillet 1965 ;

- elle a respecté le plan comptable ;

- en application du paragraphe 40 de la doctrine BOI-AMT-10-50-30 elle peut constater l'amortissement d'un bien après l'avoir inscrit à son actif sans que lui soient opposées les dispositions du B de l'article 39 du code général des impôts et celles du 2° du 1 de ce même article ;

- il ne s'agit pas d'une situation manifestement abusive.

Par deux mémoires en défense, enregistrés le 27 juillet 2021 et le 7 novembre 2022, le directeur régional des finances publiques de Normandie conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la SASU Ateliers de Normandie ne sont pas fondés.

IV./ Par une requête et deux mémoires, enregistrés sous le n° 2100881 le 5 mars 2021, le 6 août 2022 et le 3 décembre 2022, la SASU Ateliers de Normandie, représentée par Me Mazot demande au tribunal de prononcer la réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés, à hauteur de 23 833 euros, à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2018 et son remboursement assorti des intérêts moratoires à compter du 30 décembre 2019.

Elle soutient que :

- en application du I de l'article 239 sexies du code général des impôts, les réintégrations à opérer à l'issue de la levée de l'option d'achat doivent être traitées avec la technique des amortissements dérogatoires ;

- la somme de 714 999 euros a été comptabilisée en charge durant la période couverte par le crédit-bail et la réintégration fiscale doit regarder les loyers versés d'amortissements comme si elle avait été propriétaire des locaux ;

- il ne peut y avoir application du 2° du 1 de l'article 39 du code général des impôts car cela contredit l'objet de l'article 24 de la loi du 12 juillet 1965 ;

- elle a respecté le plan comptable ;

- en application du paragraphe 40 de la doctrine BOI-AMT-10-50-30 elle peut constater l'amortissement d'un bien après l'avoir inscrit à son actif sans que lui soient opposées les dispositions du B de l'article 39 du code général des impôts et celles du 2° du 1 de ce même article ;

- il ne s'agit pas d'une situation manifestement abusive.

Par deux mémoires en défense, enregistrés le 27 juillet 2021 et le 7 novembre 2022, le directeur régional des finances publiques de Normandie conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la SASU Ateliers de Normandie ne sont pas fondés.

V./ Par une requête et deux mémoires, enregistrés sous le n° 2101009 le 15 mars 2021, le 6 août 2022 et le 3 décembre 2022, la SASU Ateliers de Normandie, représentée par Me Mazot demande au tribunal de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, à hauteur de 23 833 euros, auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2016, 2017 et 2018 et leur remboursement assorti des intérêts moratoires à compter du 30 décembre 2019.

Elle soutient que :

- en application du I de l'article 239 sexies du code général des impôts, les réintégrations à opérer à l'issue de la levée de l'option d'achat doivent être traitées avec la technique des amortissements dérogatoires ;

- la somme de 714 999 euros a été comptabilisée en charge durant la période couverte par le crédit-bail et la réintégration fiscale doit regarder les loyers versés d'amortissements comme si elle avait été propriétaire des locaux ;

- il ne peut y avoir application du 2° du 1 de l'article 39 du code général des impôts car cela contredit l'objet de l'article 24 de la loi du 12 juillet 1965 ;

- elle a respecté le plan comptable ;

- en application du paragraphe 40 de la doctrine BOI-AMT-10-50-30 elle peut constater l'amortissement d'un bien après l'avoir inscrit à son actif sans que lui soient opposées les dispositions du B de l'article 39 du code général des impôts et celles du 2° du 1 de ce même article ;

- il ne s'agit pas d'une situation manifestement abusive.

Par deux mémoires en défense, enregistrés le 27 juillet 2021 et le 7 novembre 2022, le directeur régional des finances publiques de Normandie conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la SASU Ateliers de Normandie ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- la loi n° 65-566 du 12 juillet 1965 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Deflinne, premier conseiller,

- les conclusions de Mme Barray, rapporteure publique,

- et les observations de Me Mazot, représentant la SASU Ateliers de Normandie.

Considérant ce qui suit :

1. La SASU Ateliers de Normandie, qui exerce une activité de maintenance et de réparation de matériel de manutention portuaire sur le port du Havre, a fait l'objet d'un examen de comptabilité portant sur la déclaration d'impôt sur les sociétés de l'exercice 2015 et plus particulièrement, sur les conditions et conséquences fiscales de l'opération de levée d'option de crédit-bail immobilier pour les immeubles sis route des Marais au Havre. L'examen de comptabilité a fait apparaître que la société n'avait pas réintégré dans les résultats de son exercice 2015, conformément aux dispositions de l'article 239 sexies du code général des impôts, la fraction des loyers versés au cours d'un contrat de crédit-bail, correspondant à la différence entre la valeur de l'immeuble à la date de signature du contrat et le montant total des amortissements que le locataire aurait pu pratiquer s'il avait été propriétaire des biens depuis cette date, diminuée du prix de cession des constructions. Par une proposition de rectification du 17 décembre 2018 la SASU Ateliers de Normandie a été informée d'un rehaussement de son résultat de l'exercice 2015, pour le montant de 714 999 euros, assorti de l'intérêt de retard prévu par l'article 1727 du code général des impôts calculé. L'entreprise a présenté ses observations par courrier du 17 janvier 2019 et les rectifications ont été maintenues le 20 février 2019. A la suite d'un entretien avec la supérieure hiérarchique de la vérificatrice le 4 juillet 2019, le rehaussement notifié au titre de l'exercice 2015 a de nouveau été confirmé par courrier du 24 juillet 2019. Le rappel d'impôt sur les sociétés 2015 a été mis en recouvrement le 30 août 2019 pour le montant de 238 333 euros en droits et de 23 833 en intérêts de retard. La société vérifiée a présenté une réclamation, datée du 31 janvier 2020, faisant mention d'une réclamation du 2 octobre 2019 que l'administration indique n'avoir pas reçue, en faisant valoir que la rectification à hauteur de 714 999 euros de son résultat imposable à l'impôt sur les sociétés 2015 devait être intégralement compensée avec la perte d'égale montant résultant du transfert de la propriété des constructions et de tout droit réel au Grand Port Maritime du Havre, intervenu à compter du 4 août 2015. Par une réclamation distincte, datée du 27 décembre 2019, la SASU Ateliers de Normandie a fait valoir que la somme de 714 999 euros qui avait été réintégrée devenait une valeur amortissable sur une durée de dix ans, et la dotation aux amortissements correspondante une charge déductible au titre de chacun des exercices 2015, 2016, 2017 et 2018. Elle demandait ainsi la déduction d'un amortissement de 29 791,63 euros sur l'exercice 2015 et de 71 499,90 euros sur chacun des exercices clos les 31 décembre 2016, 2017 et 2018 et sollicitait corrélativement des dégrèvements d'impôt sur les sociétés de 9 931 euros au titre de l'exercice 2015 et de 23 833 euros au titre de chacun des exercices 2016, 2017 et 2018. En ce qu'elles concernaient l'impôt sur les sociétés de l'exercice 2015, ces deux réclamations ont fait l'objet d'une décision de rejet le 14 décembre 2020 par la directrice de contrôle fiscal Nord. La partie de la réclamation datée du 27 décembre 2019 relative à la demande de constatation d'un amortissement de 71 499,90 euros au titre de chacun des exercices 2016, 2017 et 2018 a fait l'objet d'une décision de rejet par la directrice régionale des finances publiques de Normandie le 15 janvier 2021. Le service des impôts des entreprises du Havre a par ailleurs rejeté les demandes afférentes aux exercices 2016, 2017 et 2018 par trois décisions de rejet datées du 7 janvier 2021. Par cinq requêtes enregistrées le 15 février 2021, le 5 mars 2021 et le 15 mars 2021 et qui, présentées par la même contribuable et présentant à juger des mêmes questions doivent être jointes, la SASU Ateliers de Normandie demande au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés à hauteur de la déduction d'un amortissement de 29 791,63 euros au titre de l'exercice 2015 et de 71 499,90 euros pour chacun des exercices 2016, 2017 et 2018.

2. D'une part, aux termes du I de l'article 239 sexies du code général des impôts, applicable au cas d'espèce en vertu de l'article 239 sexies B du même code : " Lorsque le prix d'acquisition, par le locataire, de l'immeuble pris en location par un contrat de crédit-bail () est inférieur à la différence existant entre la valeur de l'immeuble lors de la signature du contrat et le montant total des amortissements que le locataire aurait pu pratiquer s'il avait été propriétaire du bien depuis cette date, le locataire acquéreur est tenu de réintégrer, dans les résultats de son entreprise afférents à l'exercice en cours au moment de la cession, la fraction des loyers versés pendant la période au cours de laquelle l'intéressé a été titulaire du contrat et correspondant à ladite différence diminuée du prix de cession de l'immeuble. Le montant ainsi déterminé est diminué des quotes-parts de loyers non déductibles en application des dispositions du 10 de l'article 39 () " Aux termes de l'article 239 sexies C du même code, dans sa rédaction applicable aux contrats conclus à compter du 1er janvier 1996 : " Le prix de revient du bien acquis à l'échéance d'un contrat de crédit-bail est majoré des quotes-parts de loyers non déductibles en application des dispositions du 10 de l'article 39 et des sommes réintégrées en application des articles 239 sexies et 239 sexies B. La fraction du prix qui excède, le cas échéant, le prix d'achat du terrain par le bailleur, regardée comme le prix de revient des constructions, est amortie dans les conditions mentionnées au 2° du 1 de l'article 39. () " Il résulte de ces dispositions que l'exercice au cours duquel le locataire acquéreur d'un immeuble pris en location par un contrat de crédit-bail doit procéder à la réintégration dans ses résultats d'une fraction des loyers versés est celui au cours duquel la propriété de l'immeuble lui a été transférée par le crédit-bailleur. Ce transfert de propriété intervient en principe à la date à laquelle le locataire lève l'option d'achat dont il est titulaire avant l'échéance du contrat de crédit-bail, sauf si les parties en conviennent autrement.

3. D'autre part, aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : () 2° () les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation et compte tenu des dispositions de l'article 39 A, sous réserve des dispositions de l'article 39 B () " Aux termes de l'article 39 B du même code : " I. L'amortissement des biens donnés en location ou mis à disposition sous toute autre forme est réparti sur la durée normale d'utilisation suivant des modalités fixées par décret en conseil d'Etat. Par dérogation aux dispositions du premier alinéa, les entreprises donnant en location des biens dans les conditions prévues aux 1 et 2 de l'article L. 313-7 du code monétaire et financier et celles pratiquant des opérations de location avec option d'achat peuvent, sur option, répartir l'amortissement de ces biens sur la durée des contrats de crédit-bail ou de location avec option d'achat correspondants. La dotation à l'amortissement de chaque exercice est alors égale à la fraction du loyer acquise au titre de cet exercice, qui correspond à l'amortissement du capital engagé pour l'acquisition des biens donnés à bail. () " En vertu de ces dispositions, seuls peuvent être regardés comme " réellement effectués " au titre d'un exercice les amortissements qui ont été effectivement portés dans les écritures comptables de l'entreprise avant l'expiration du délai de déclaration des résultats de cet exercice.

4. L'administration a constaté que, afin de réaliser un projet d'extension de bâtiments à usage d'ateliers situés dans l'emprise du terminal de l'Océan au Havre, sur un terrain appartenant au domaine public portuaire, la SASU Ateliers de Normandie avait souscrit un crédit-bail immobilier auprès de la société Natiocrédimurs par acte authentique du 24 septembre 2004 portant sur un ensemble immobilier constitué d'un terrain de 2 810 m² et de constructions d'une surface de 664 m² constituées de locaux techniques et bureaux formant une extension à la construction existante et destinés à une activité de réparation et d'entretien d'engins de parc à conteneurs. L'acte prévoyait que le coût hors taxes de l'investissement était de 1 430 000 euros et que la durée du crédit-bail serait de dix années entières et consécutives à compter de la prise de possession des biens, au terme de laquelle les constructions pourraient être vendues au preneur moyennent le prix de 1 euro. Le contrat de crédit-bail a pris effet le 5 août 2005, date de réception des bâtiments. Le 31 juillet 2015, la société requérante a levé l'option d'achat et a inscrit l'immeuble à son actif pour un montant de 1 euro.

5. Tout d'abord, dans la mesure où il est constant que la SASU les Ateliers de Normandie n'a pas inscrit à l'actif du bilan le bien acquis pour son prix de revient tel que déterminé selon les articles 239 sexies C du code général des impôts et n'a procédé, ni à la comptabilisation d'amortissements en réintégrant une partie des loyers de crédit-bail versés au résultat lors de l'exercice de levée de l'option d'achat ni à un amortissement sur la durée d'utilisation du bien en litige, l'administration était fondée à lui opposer qu'elle ne remplissait pas les critères de déduction des amortissements exigées par les dispositions précitées des articles 39 et 39 C du code général des impôts. À cet égard, la société requérante, qui ne peut utilement se prévaloir d'une prétendue incompatibilité de la loi fiscale et de la réglementation comptable avec l'objet de l'article 24 de la loi du 12 juillet 1965 modifiant l'imposition des entreprises et des revenus de capitaux 'mobiliers, n'indique en tout état de cause pas en quoi une inscription de la régularisation du prix de cession et des éléments amortissables lors de l'exercice de levée d'option aurait été prohibée par le plan comptable général.

6. Ensuite, dans la mesure où la SASU Ateliers de Normandie, qui n'était pas propriétaire du bien en cause avant la levée d'option d'achat, ne justifie pas avoir procédé à la régularisation de ses écritures comptables lors de l'exercice au cours duquel elle a levé ladite option, elle n'est en tout état de cause pas fondée à se prévaloir de l'application de l'interprétation administrative de la loi fiscale telle qu'elle est formulée dans le paragraphe 40 du commentaire publié sous le n° BOI-BIC-AMT-10-50-30.

7. Il résulte de tout ce qui précède que la SASU Ateliers de Normandie n'est pas fondée à demander la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2015 à 2018. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre des frais d'instance doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : Les requêtes de la SASU Ateliers de Normandie sont rejetées.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée unipersonnelle Ateliers de Normandie, à la directrice de contrôle fiscal nord et au directeur régional des finances publiques de Normandie.

Délibéré après l'audience du 31 janvier 2023, à laquelle siégeaient :

M. Minne, président,

M. Deflinne, premier conseiller,

M. Le Vaillant, conseiller,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 23 février 2023.

Le rapporteur,

Signé

T. DEFLINNE Le président,

Signé

P. MINNE

Le greffier,

Signé

N. BOULAY

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier,

N. BOULAY

N°2100563,2100878,2100880,2100881,2101009