Tribunal Administratif de Rouen — Décision N° TA76-2102678

Vu la procédure suivante :

Par une requête et deux mémoires en réplique, enregistrés le 8 juillet 2021, le 1er février 2022 et le 15 septembre 2022, M. B C A, représenté par la SELARL Wiblaw, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) mis à sa charge au titre de la période de janvier 2014 à décembre 2014 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- à la date de mise en recouvrement, le 17 avril 2018, des rappels de TVA en litige pour la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014, le délai de reprise de l'administration fiscale pour cette période était expiré ;

- l'administration ne rapporte pas la preuve de l'envoi de la proposition de rectification du 12 décembre 2017, ni de ce qu'un avis de mise en instance du pli envoyé le 18 décembre 2017 lui a été remis ;

- la vérification de comptabilité dont a fait l'objet son activité individuelle, portant sur la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013, est entachée d'irrégularité dès lors qu'elle s'est étendue sur une durée supérieure à six mois ;

- cette durée, qui résulte du 4° de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, ne peut faire l'objet d'une suspension dans les conditions prévues par le III de ce même article, dans sa rédaction alors en vigueur ;

- l'irrégularité de la procédure de vérification de comptabilité entache d'irrégularité la procédure de contrôle sur pièces à l'issue de laquelle ont été mis à sa charge les rappels de TVA en litige dès lors qu'ils sont fondés sur les informations recueillies au cours de cette vérification de comptabilité ;

- il fait état d'une méthode alternative permettant d'établir, avec plus de précision que la méthode de reconstitution retenue par l'administration, le montant de TVA collectée au cours de la période en litige ;

- l'administration a méconnu les dispositions de la dernière phrase du 2 du II de l'article 271 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige ;

- il est fondé à se prévaloir de l'interprétation formelle de la loi fiscale résultant de l'instruction référencée BOI-TVA-DED-40-10-40, §40 ;

- l'administration n'était pas fondée à faire application de la majoration de 40 % prévue par le d) du 1 de l'article 1728 du code général des impôts dès lors que la mise en demeure datée du 5 juillet 2016 comportait une erreur quant à la date limite à laquelle la déclaration annuelle de chiffre d'affaires relative à l'exercice clos en 2014 devait être souscrite et ne comportait aucune information quant aux sanctions encourues en cas de retard ou d'omission de souscription de cette déclaration et était, par conséquent, irrégulière ;

- il est fondé à se prévaloir de l'interprétation formelle de la loi fiscale résultant de l'instruction référencée BOI-CF-IOR-50-20, §40 ;

- en tout état de cause, le pli recommandé dont se prévaut l'administration a été notifié à une adresse différente de celle du siège de son entreprise individuelle et l'administration ne rapporte pas la preuve que le courrier de mise en demeure a bien été adressé par ce pli.

Par deux mémoires en défense, enregistrés le 19 novembre 2021 et le 28 mars 2022, la directrice régionale des finances publiques de Normandie conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens soulevés par M. A ne sont pas fondés.

Vu :

- l'ordonnance du 3 novembre 2022 fixant la clôture de l'instruction au 18 novembre 2022 à 12h00;

- les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Le Vaillant, conseiller,

- et les conclusions de Mme Barray, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. A exerçait à titre individuel, jusqu'au 30 décembre 2014, une activité de vente de meubles sur les foires et marchés. Du 6 novembre 2014 au 9 septembre 2015, cette activité a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013. À l'issue d'un contrôle sur pièces portant sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014, l'administration fiscale a constaté que M. A n'avait pas souscrit de déclaration annuelle de TVA, au titre de cette période, en dépit d'une mise en demeure adressée le 5 juillet 2016. Un rappel de taxe a été mis à sa charge selon la procédure de taxation d'office prévue par le 3° l'article L. 66 du livre des procédures fiscales. Le contribuable a été informé de ces rappels, assortis de l'intérêt de retard et de la majoration de 40 % prévue par le b) du 1 de l'article 1728 du code général des impôts, par un courrier du 12 décembre 2017. Ce rappel de TVA et les pénalités y afférentes ont été mis en recouvrement le 17 avril 2018. En l'absence de réponse à sa réclamation du 30 décembre 2020, M. A demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de ce rappel de taxe.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Aux termes de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales : " I. Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. / Le premier alinéa du présent article s'applique également aux fichiers des écritures comptables de tout contribuable soumis par le code général des impôts à l'obligation de tenir et de présenter des documents comptables autres que ceux mentionnés au premier alinéa du même article 54 et dont la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés. " Aux termes de l'article L. 52 du même livre : " I. Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : / 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts ; / () II. Par dérogation au I, l'expiration du délai de trois mois n'est pas opposable à l'administration : / () 4° En cas de graves irrégularités privant de valeur probante la comptabilité. Dans ce cas, la vérification sur place ne peut s'étendre sur une durée supérieure à six mois. / () III. En cas de mise en œuvre du I de l'article L. 47 A, le délai de trois mois prévu au I du présent article est suspendu jusqu'à la remise de la copie des fichiers des écritures comptables à l'administration. () "

3. Ainsi qu'il est rappelé au point 1, l'activité de vente de meubles exercée à titre individuelle par M. A a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période de janvier 2011 à décembre 2013. Les opérations se sont déroulées du 6 novembre 2014, date de première intervention sur place du vérificateur, jusqu'au 9 septembre 2015, soit une durée totale de dix mois et trois jours. Il résulte de l'instruction que, dès la première intervention sur place du vérificateur, le contribuable n'a pas été en mesure de lui remettre les fichiers des écritures comptables correspondant aux exercices vérifiés, de sorte que l'administration a mis en œuvre les dispositions précitées du I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales. Au titre de l'exercice clos en 2011, des documents comptables ont été communiqués au service le 27 novembre 2014 et cet exercice a fait l'objet d'une proposition de rectification, distincte, du 12 décembre 2017. M. A ne se prévaut pas de l'irrégularité de la procédure ayant précédé au redressement proposé à l'issue de cet exercice. Il a remis au vérificateur le fichier des écritures comptables de l'exercice clos en 2012 le 4 mars 2015. N'ayant en revanche remis aucun fichier des écritures comptables pour l'exercice 2013, le service a dressé un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité le 19 mai 2015.

4. D'une part, si M. A soutient que sa comptabilité était entachée de graves irrégularités la privant de valeur probante, au sens et pour l'application des dispositions du 4° du II de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, il ne résulte pas de l'instruction que l'administration aurait regardé la comptabilité présentée au cours des opérations de contrôle comme entachée de telles irrégularités. En se bornant à constater le défaut de présentation de comptabilité au titre de l'exercice clos en 2013, le service n'a pas entendu remettre en cause la valeur probante de la comptabilité présentée pour l'exercice clos en 2012 ni, à plus forte raison, de la comptabilité de l'exercice 2013 dont elle ne disposait pas. Par conséquent, l'administration disposait d'un délai de trois mois pour réaliser la vérification sur place des livres ou document comptables de l'activité de M. A, qui a été suspendu, dès le 6 novembre 2014, par la mise en œuvre de du I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales. D'autre part, M. A n'ayant remis, le 4 mars 2015, que la copie fichier des écritures comptables de l'exercice clos en 2012, le délai de trois mois, qui n'a pas recommencé à courir à compter de cette date, n'était pas expiré à la date de fin des opérations de contrôle, le 9 septembre 2015. Par suite, dès lors que le requérant n'est pas fondé à soutenir que la procédure de vérification de comptabilité des exercices clos en 2011, 2012 et 2013 était irrégulière, il n'est en tout état de cause pas fondé à soutenir qu'une telle irrégularité aurait entaché d'irrégularité la procédure ayant conduit aux rappels de TVA en litige pour la période de janvier 2014 à décembre 2014.

Sur le bien-fondé des impositions :

5. En premier lieu, aux termes du premier alinéa de l'article L. 176 du livre des procédures fiscales : " Pour les taxes sur le chiffre d'affaires, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts. " Aux termes du premier alinéa de l'article L. 189 du même livre : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification () "

6. M. A soutient que la notification de la proposition de rectification du 12 décembre 2017 étant irrégulière, elle n'a pas interrompu le délai de prescription du droit de reprise de l'administration. Cette dernière produit l'avis de réception d'une lettre recommandée n° 2C 114 145 1718 3, adressée à M. A B, à l'adresse du siège de son activité. Cet avis de réception ne comporte aucune date dans l'encadré " Présenté / Avisé le : " mais seulement un autocollant apposé par les services postaux sur lequel la rubrique " Pli avisé et non réclamé " est cochée. Cependant, l'administration produit également une capture d'écran de l'historique en ligne de ce même pli, qui fait état d'une présentation du pli le 19 décembre 2017 et d'un retour à l'expéditeur le 4 janvier 2018. Si le requérant soutient que rien ne permet de s'assurer que cet historique correspond au pli dont l'administration produit l'avis de réception, la correspondance de l'identifiant, unique, attribué au courrier recommandé, permet de le constater, sans que l'authenticité de la capture d'écran produite puisse être remise en cause, en l'absence de tout autre élément permettant d'en douter, par la seule circonstance qu'elle ne constitue pas une attestation signée par les services postaux. Si M. A soutient également que l'administration n'établit pas que le pli en question contenait bien la proposition de rectification du 12 décembre 2017, il n'apporte cependant aucun autre élément de nature à remettre en cause cette circonstance, alors au demeurant que l'avis de réception comporte la mention du nom du vérificateur ainsi que la mention " 2120-DUCLOS " qui constitue un indice suffisant de ce que le formulaire de proposition de rectification adressée au contribuable était contenu dans l'enveloppe. Par suite, en se prévalant de ces éléments concordants, l'administration rapporte la preuve, qui lui incombe, de ce que le pli contenant la proposition de rectification du 12 décembre 2017 a été présenté à l'adresse dont elle disposait, qu'un avis de passage a par conséquent été déposé dans sa boîte aux lettres et qu'en l'absence de retrait du pli, la notification de cette proposition de rectification doit être regardée comme ayant été effectuée le 19 décembre 2017. Par suite, le moyen tiré de la prescription du droit de reprise de l'administration doit être écarté.

7. En deuxième lieu, afin de reconstituer le montant de TVA collectée et déductible par M. A, au titre de son activité individuelle au cours de la période en litige, l'administration a retenu la moyenne des chiffres d'affaires reconstitués de cette activité pour les exercices 2012 et 2013, à laquelle elle a appliqué un taux d'augmentation de 10 %, ainsi que la moyenne des montants des acquisitions intracommunautaires de biens des mêmes exercices, à laquelle elle a également appliqué un taux d'augmentation de 10 %. Elle a, enfin, ajouté le montant de la vente, par M. A, du stock de meubles détenu au titre de son activité individuelle, à la SARL Meubles A, au cours de l'année 2014. Si M. A soutient que la reconstitution des montants de TVA collectée et déductible devrait s'effectuer sur la base du grand livre des comptes de l'année 2014 qu'il produit au soutien de sa requête, il n'assortit toutefois ce document comptable d'aucun justificatif permettant de le faire regarder comme étant de nature à établir avec plus de précision ses bases d'imposition à la TVA.

8. En dernier lieu, aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / () II. () / 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession soit desdites factures, soit de la déclaration d'importation sur laquelle ils sont désignés comme destinataires réels. Pour les acquisitions intracommunautaires, la déduction ne peut être opérée que si les redevables ont fait figurer sur la déclaration mentionnée au d du 1 toutes les données nécessaires pour constater le montant de la taxe due au titre de ces acquisitions et détiennent des factures établies conformément à la réglementation communautaire. Toutefois, les redevables qui n'ont pas porté sur la déclaration mentionnée au d du 1 le montant de la taxe due au titre d'acquisitions intracommunautaires sont autorisés à opérer la déduction lorsque les conditions de fond sont remplies et sous réserve de l'application de l'amende prévue au 4 de l'article 1788 A. () "

9. D'une part, M. A n'est pas fondé, en l'absence de présentation de factures ou de tout autre justificatif de nature à établir la déductibilité de la TVA qui aurait grevé les éléments de prix de ses opérations imposables au cours de la période en litige, à se prévaloir des dispositions de la dernière phrase du 2 du II de l'article 271 du code général des impôts.

10. D'autre part, si le requérant se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du §40 de l'instruction administrative référencée BOI-TVA-DED-40-10-40, celle-ci ne fait pas une interprétation différente de la loi fiscale que celle qui résulte du point précédent.

Sur la pénalité :

11. En premier lieu, aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / () b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ; () "

12. Il est constant que M. A n'a souscrit, au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014, aucune déclaration de TVA. L'administration l'a par conséquent mis en demeure de produire cette déclaration, par un courrier du 5 juillet 2016.

13. D'une part, l'administration produit l'avis de réception du pli n° 2C 075 120 0709 1, distribué le 9 juillet 2016. Si M. A soutient n'avoir jamais reçu ce pli et que l'adresse y figurant ne correspond pas à celle du siège de son activité, il ne conteste toutefois pas sérieusement avoir signé cet avis de réception en tant que destinataire, la signature y figurant étant en tous points comparable à celle de M. A figurant, notamment, sur les déclarations de TVA souscrites le 8 juillet 2015 au titre des années 2012 et 2013. En outre, M. A ne fait état d'aucun élément de nature à remettre en cause la circonstance que le pli en question contenait le courrier de mise en demeure du 5 juillet 2016.

14. D'autre part, il résulte des dispositions de l'article 1728 du code général des impôts que l'administration, pour infliger la pénalité prévue par le b) du 1 de cet article, doit adresser sa mise en demeure de produire la déclaration ou l'acte par pli recommandé et qu'elle doit mentionner le délai d'un mois imparti pour produire ce document. Il ne résulte ni de ces dispositions ni d'aucun principe général que l'administration serait tenue d'indiquer, lorsqu'elle met ainsi en demeure un contribuable, la pénalité encourue par ce dernier en cas de défaut de production dans le délai d'un mois ou la date jusqu'à laquelle la déclaration devait initialement être souscrite. Les circonstances que la mise en demeure adressée à M. A le 5 juillet 2016 et reçue le 9 juillet 2016 ne mentionnait pas la sanction encourue et, à supposer cette circonstance établie, que la date mentionnée pour le dépôt de la déclaration de chiffre d'affaires aurait été erronée, sont sans incidence sur la régularité de cette mise en demeure.

15. En second lieu, M. A n'est en tout état de cause pas fondé à se prévaloir, sur le fondement du dernier alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction administrative référencée BOI-CF-IOR-50-20, relative à la procédure d'établissement d'une pénalité fiscale.

16. Il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à demander la décharge, totale ou partielle, des rappels de TVA mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014, ainsi que des pénalités y afférentes. Par voie de conséquence, ses conclusions relatives aux frais liés à l'instance doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B C A et au directeur régional des finances publiques de Normandie.

Délibéré après l'audience du 6 décembre 2022, à laquelle siégeaient :

M. Minne, président,

Mme Jeanmougin, première conseillère,

M. Le Vaillant, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 janvier 2023.

Le rapporteur,

Signé

A. LE VAILLANT

Le président,

Signé

P. MINNELe greffier,

Signé

N. BOULAY

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, de la relance et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision

Pour expédition conforme,

Le greffier,

N. BOULAY

N°2102678