Tribunal Administratif de Rouen — Décision N° TA76-2202853

Vu les procédures suivantes :

I./ Par une requête, enregistrée le 8 juillet 2022 sous le n° 2202815, et un mémoire, enregistré le 11 avril 2023, M. C B, représenté par la SELARL Horrie et Associés, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contribution sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016, ainsi que des pénalités y afférentes ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

M. B soutient que :

- la durée du contrôle sur place de six mois prévue par l'article L. 52 du livre des procédures fiscales qui s'appliquait dans le cadre de la procédure de vérification de comptabilité dont il a fait l'objet n'a pas été respectée ;

- la procédure d'emport des données informatisées du système de caisse est entachée d'irrégularité au regard du II de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales dès lors qu'il n'a pas été informé des différentes options offertes préalablement aux traitements informatiques ;

- le service vérificateur l'a privé d'une garantie effective de procédure en emportant des documents comptables originaux sans remise d'un reçu détaillé des pièces emportées ;

- les documents communiqués par l'expert-comptable et emportés par le vérificateur ont concerné une période allant au-delà de la période vérifiée ;

- les courriers de convocation à la séance de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 3 décembre 2020, envoyés en lettre recommandée avec accusé de réception par l'administration pendant l'état d'urgence sanitaire lié à la pandémie de Covid-19, ont été adressés à l'établissement et non à son domicile alors qu'il ne pouvait pas retirer ses courriers dans la mesure où il était cas-contact régulier ;

- il n'a pas pu se rendre ni être représenté à la séance et s'est trouvé privé des garanties attachées à la procédure de rectification contradictoire conférées par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ;

- le fichier du système de caisse emporté par le vérificateur retrace avec détail les règlements effectués et comporte pour chaque règlement la date et l'heure, permettant de corroborer les montants en caisse avec les montants déposés en banque ;

- toutes les ventes ont été enregistrées en comptabilité ;

- l'administration aurait dû procéder à une investigation exhaustive dès lors que l'ensemble des données de caisse lui ont été fournies par fichier " exportp " ;

- les recettes sont enregistrées de manière détaillée au moyen d'un code famille et d'un code article référencé sur le système de caisse ;

- les recettes enregistrées et déclarées correspondent aux recettes effectivement réalisées et encaissées ;

- les ajouts de recettes au moyen des touches " divers bar " de la caisse ne rendent pas la comptabilité irrégulière pour autant puisque le chiffre d'affaires déclaré sur la liasse fiscale correspond au chiffre d'affaires comptabilisé et aux recettes portées en banque ;

- les quantités achetées en litres relatives aux bières pression SAS, au whisky et au rhum retenues par l'administration au titre de l'exercice clos en 2015 et au whisky seul au titre de l'exercice clos en 2016 sont erronées ;

- les tarifs du gin Gibson, du rhum Saint James, de la vodka Poliakov et des verres de vin retenus par l'administration sont erronés ;

- les dosages de 5 cl retenus par l'administration pour le whisky Clan Campbell, le whisky Label 5, le gin Gibson, le rhum St James, la tequila Tiscaz, la vodka Poliakov et le dosage de 2,5 cl concernant le Jägerbomb sont erronés ;

- le taux global de déduction du chiffre d'affaires correspondant à la consommation du personnel, aux offerts, aux pertes, aux casses, compte tenu de la nature de l'activité, à savoir un bar nocturne doit être de 25 % et non les taux retenus par l'administration de 15 % pour les seules ventes de bières pression et 5 % pour le reste des boissons ;

- le chiffre d'affaires doit être reconstitué directement à partir des données de ventes issues du système de caisse enregistreuse et non à partir de la méthode pratiquée par l'administration consistant à reconstituer les achats effectués pour déterminer le montant des recettes ;

- les intérêts de retard doivent être dégrevés par voie de conséquence ;

- la majoration appliquée sur le fondement du a) de l'article 1729 du code général des impôts est injustifiée dès lors que l'intégralité des rehaussements et rappels d'impôt sur le revenu au titre des exercices clos en 2015 et 2016 est contestée et qu'aucune intention d'éluder l'impôt n'a été démontrée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 2 novembre 2022, le directeur régional des finances publiques de Normandie conclut au rejet de la requête.

Le directeur soutient qu'aucun moyen n'est fondé.

II./ Par une requête, enregistrée le 8 juillet 2022 sous le n° 2202853, et un mémoire, enregistré le 11 avril 2023, M. C B, représenté par la SELARL Horrie et Associés, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) auquel il a été assujetti au titre de la période d'octobre 2014 à septembre 2016, ainsi que des pénalités y afférentes ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

M. B soutient que :

- la durée du contrôle sur place de six mois prévue par l'article L. 52 du livre des procédures fiscales qui s'appliquait dans le cadre de la procédure de vérification de comptabilité dont il a fait l'objet n'a pas été respectée ;

- la procédure d'emport des données informatisées du système de caisse est entachée d'irrégularité au regard du II de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales dès lors qu'il n'a pas été informé des différentes options offertes préalablement aux traitements informatiques ;

- le service vérificateur l'a privé d'une garantie effective de procédure en emportant des documents comptables originaux sans remise d'un reçu détaillé des pièces emportées ;

- les documents communiqués par l'expert-comptable et emportés par le vérificateur ont concerné une période allant au-delà de la période vérifiée ;

- les courriers de convocation à la séance de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 3 décembre 2020, envoyés en lettre recommandée avec accusé de réception par l'administration pendant l'état d'urgence sanitaire lié à la pandémie de Covid-19, ont été adressés à l'établissement et non à son domicile, alors qu'il ne pouvait pas retirer ses courriers dans la mesure où il était cas-contact régulier ;

- il n'a pas pu se rendre ni être représenté à la séance et s'est trouvé privé des garanties attachées à la procédure de rectification contradictoire conférées par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ;

- le fichier du système de caisse emporté par le vérificateur retrace avec détail les règlements effectués et comporte pour chaque règlement la date et l'heure, permettant de corroborer les montants en caisse avec les montants déposés en banque ;

- toutes les ventes ont été enregistrées en comptabilité ;

- l'administration aurait dû procéder à une investigation exhaustive dès lors que l'ensemble des données de caisse lui ont été fournies par fichier " exportp " ;

- les recettes sont enregistrées de manière détaillée au moyen d'un code famille et d'un code article référencé sur le système de caisse ;

- les recettes enregistrées et déclarées correspondent aux recettes effectivement réalisées et encaissées ;

- les ajouts de recettes au moyen des touches " divers bar " de la caisse ne rendent pas la comptabilité irrégulière pour autant puisque le chiffre d'affaires déclaré sur la liasse fiscale correspond au chiffre d'affaires comptabilisé et aux recettes portées en banque ;

- les quantités achetées en litres relatives aux bières pression SAS, au whisky et au rhum retenues par l'administration au titre de l'exercice clos en 2015 et au whisky seul au titre de l'exercice clos en 2016 sont erronées ;

- les tarifs du gin Gibson, du rhum Saint James, de la vodka Poliakov et des verres de vin retenus par l'administration sont erronés ;

- les dosages de 5 cl retenus par l'administration pour le whisky Clan Campbell, le whisky Label 5, le gin Gibson, le rhum St James, la tequila Tiscaz, la vodka Poliakov et le dosage de 2,5 cl concernant le Jägerbomb sont erronés ;

- le taux global de déduction du chiffre d'affaires correspondant à la consommation du personnel, aux offerts, aux pertes, aux casses, compte tenu de la nature de l'activité, à savoir un bar nocturne doit être de 25 % et non les taux retenus par l'administration de 15 % pour les seules ventes de bières pression et 5 % pour le reste des boissons ;

- le chiffre d'affaires doit être reconstitué directement à partir des données de ventes issues du système de caisse enregistreuse et non à partir de la méthode pratiquée par l'administration consistant à reconstituer les achats effectués pour déterminer le montant des recettes ;

- les intérêts de retard doivent être dégrevés par voie de conséquence ;

- la majoration appliquée sur le fondement du a) de l'article 1729 du code général des impôts est injustifiée dès lors que l'intégralité des rehaussements et rappels de TVA est contestée et qu'aucune intention d'éluder l'impôt n'a été démontrée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 2 novembre 2022, le directeur régional des finances publiques de Normandie conclut au rejet de la requête.

Le directeur soutient qu'aucun moyen n'est fondé.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de commerce ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Minne, président de chambre,

- les conclusions de Mme Barray, rapporteure publique,

- et les observations de Me Horrie, pour M. B.

Considérant ce qui suit :

1. M. B, propriétaire et gérant du bar exploité à titre individuel sous l'enseigne Le Saxo à Rouen, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité ayant conduit à des rehaussements opérés en matière de bénéfices industriels et commerciaux au titre des années 2015 et 2016 et en matière de TVA au titre de la période d'octobre 2014 à septembre 2016. Les requêtes, enregistrées sous les nos 2202815 et 2202853, contestent ces rappels d'impôt sur le revenu et de TVA. Elles concernent la situation d'un même contribuable, procèdent de la même reconstitution de recettes et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de joindre ces deux instances pour statuer par un seul jugement.

Sur le caractère probant de la comptabilité :

2. En vertu de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, lorsque l'administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes quelconques dues en vertu du code général des impôts, les rectifications correspondantes sont effectuées suivant la procédure de rectification contradictoire définie aux articles L. 57 à L. 61 A. Cette procédure s'applique également lorsque l'administration effectue la reconstitution du montant déclaré du bénéfice industriel ou commercial ou du chiffre d'affaires déterminé selon un mode réel d'imposition. Il appartient à l'administration fiscale de justifier du rejet de la comptabilité du contribuable vérifié, même si elle est régulière en la forme, en se fondant sur des motifs pertinents tirés du manque de valeur probante de cette comptabilité, accompagnés de tous éléments de fait permettant de présumer que les résultats déclarés ont été minorés.

3. D'autre part, en vertu de l'article L. 123-14 du code de commerce, les comptes annuels doivent être réguliers, sincères et donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l'entreprise. Aux termes de l'article 54 du code général des impôts : " Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration. () " En vertu du 3° de l'article 286 du même code, les opérations au comptant peuvent être inscrites globalement en comptabilité à la fin de chaque journée lorsqu'elles sont inférieures à 76 euros pour les ventes au détail et les services rendus à des particuliers. Le montant des opérations inscrites sur le livre est totalisé à la fin du mois. Ces dernières dispositions ne dispensent pas le contribuable de l'obligation de produire des justifications de nature à établir la consistance des recettes globalisées.

4. M. B n'a pas présenté au vérificateur les justificatifs détaillés des recettes journalières du débit de boissons. Le requérant, qui s'était dans un premier temps borné à transmettre à l'administration deux tickets Z récapitulant les recettes annuelles des exercices correspondant aux années 2015 et 2016 à partir de la caisse enregistreuse, a été invité à expliquer, par toute pièce de caisse davantage exploitable, la discordance significative, supérieure à 65 000 euros chaque année, observée entre les recettes évaluées mensuellement par le cabinet comptable de l'entreprise à partir des encaissements bancaires en vue d'ajuster les déclarations de chiffre d'affaires et les recettes enregistrées en caisse. En accord avec le contribuable vérifié, qui a admis que l'édition de l'intégralité des tickets journaliers détaillés était matériellement difficile, l'agent a limité l'analyse des modalités d'enregistrement des recettes par un sondage qui a porté sur les tickets de caisse journaliers détaillés présentés sous format " pdf ", afférents à trois journées en 2015 et deux journées en 2016.

5. D'abord, ces tickets journaliers ne permettent pas de distinguer le mode de règlement par le client dès lors qu'apparaît la seule indication " (A) TOTAL " pour chacune des opérations de paiement au niveau la rubrique se rapportant au mode de règlement alors qu'il a été constaté que les consommateurs réglaient soit par carte bancaire, soit en espèces, soit, plus résiduellement, par chèque et que M. B a admis au cours de la procédure contradictoire de vérification que l'entreprise n'utilisait pas la faculté d'enregistrer ces modalités de règlement offertes par le système de caisse électronique. Par ailleurs, ces défaillances de suivi quotidien n'étaient pas corrigées a posteriori dans les comptes dans la mesure où les recettes faisaient l'objet d'une inscription globale, sans distinction entre les divers modes de règlement.

6. Ensuite, le vérificateur a constaté l'ajout de recettes en caisse par une utilisation massive des touches " divers bars 20 % " et " divers bars 10 % " permettant d'entrer manuellement toute somme sans détail du type de boisson servie, sa quantité ou son tarif unitaire. Cette pratique, qui a conduit à enregistrer des montants conséquents et sans justification raisonnable des boissons couramment servies, telles que les bières, est contraire aux possibilités d'enregistrement détaillées des ventes permises par les touches de saisie de la machine enregistreuse. Les tickets journaliers examinés, qui révèlent qu'un très faible volume de ventes détaillées est enregistré par rapport à l'usage généralisé des ventes dites diverses ne reflètent donc pas la nature des consommations servies moyennant un degré de fiabilité suffisant. Cette absence de désignation, même sommaire, des boissons servies, a empêché le vérificateur d'établir un rapprochement entre les ventes et les achats revendus, les écritures globales n'étant, par ailleurs, assorties d'aucune pièce justificative de nature à en établir l'exactitude.

7. Enfin, la correspondance entre les données enregistrées en comptabilité et celles reportées au compte de résultats de la liasse fiscale n'implique pas que la comptabilité est, par elle-même, probante dès lors que, compte tenu des conditions d'enregistrement des ventes analysées ci-dessus et des résultats de l'analyse des tickets remis démontrant un enregistrement très partiel des recettes, cette correspondance ne résulte que d'écritures de régularisation passées par le cabinet comptable de l'entreprise. La circonstance que les fichiers de détail des données de caisse implique que chaque produit était référencé sur le système de caisse au moyen d'un numéro de famille et d'un numéro de produit n'a pas davantage d'incidence dès lors que le personnel du bar n'utilisait pas, ou très peu, les touches de ventes détaillées.

8. Dans ces conditions, l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, des graves irrégularités entachant la comptabilité de l'entreprise vérifiée et de son caractère non probant.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

En ce qui concerne la durée du contrôle sur place :

9. Aux termes de l'article L 52 du livre des procédures fiscales : " I. Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois () II. Par dérogation au I, l'expiration du délai de trois mois n'est pas opposable à l'administration : () 4° En cas de graves irrégularités privant de valeur probante la comptabilité. Dans ce cas, la vérification sur place ne peut s'étendre sur une durée supérieure à six mois. "

10. Il résulte des points 2 à 8 que la comptabilité du bar Le Saxo était dépourvue de valeur probante. L'administration était donc en droit de faire application des dispositions précitées du 4° du II de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales et de mener une procédure de vérification pendant une durée excédant trois mois. Il résulte de l'instruction que la vérification sur place a commencé le 15 février 2018 et que la dernière intervention sur place a eu lieu au cabinet de l'expert-comptable du requérant le 9 juillet 2018, avant l'expiration du délai de six mois prévu par ces dispositions législatives.

11. Si la proposition de rectification du 14 septembre 2018 indique que la vérification de comptabilité s'est terminée le 6 septembre 2018 avec une ultime réunion dans les locaux de l'expert-comptable, cette entrevue n'a consisté qu'en une présentation synthétique des résultats du contrôle fiscal. Il n'est pas établi que des documents comptables ont été examinés lors de cette séance d'information des conclusions de la vérification, ni que des investigations ont été effectuées sur place. Par suite, le moyen tiré du caractère excessif de la durée de la vérification doit être écarté.

En ce qui concerne l'emport et le traitement des données informatisées :

12. En premier lieu, aux termes de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales : " Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable qui fait l'objet d'une vérification de comptabilité satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables () L'administration peut effectuer des tris, classements ainsi que tous calculs aux fins de s'assurer de la concordance entre la copie des enregistrements comptables et les déclarations fiscales du contribuable. () " Aux termes du II de cet article : " En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l'une des options suivantes () "

13. Il résulte de l'instruction, notamment des mentions du procès-verbal d'emport du 4 juin 2018, que le vérificateur s'est vu remettre une clef USB contenant deux documents édités au format " pdf " qui, par leur nature, ne constituent pas des fichiers de données susceptibles de traitements informatisés au sens des dispositions législatives précitées. L'agent n'a pas procédé à un retraitement des données d'exploitation à partir du logiciel de caisse et la circonstance qu'il ait utilisé une application informatique pour exploiter les copies de données remises , comme il l'a fait de toutes autres informations comptables recueillies dans le cadre de la vérification, à l'instar des échantillons de tickets Z, n'équivaut pas à un traitement informatique. De même, la constatation que les fonctions d'enregistrement détaillé des ventes ou des offerts n'étaient pas, ou très peu, utilisées procède des observations effectuées sur place et non de l'exploitation du système logiciel. Par suite, le moyen tiré de ce que M. B n'a pas été informé des différentes options offertes par les dispositions du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales au motif que le service se serait effectivement livré à des traitements informatiques du système de caisse dit A 2 ayant participé à la formation du résultat fiscal au sens du IV de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales doit être écarté.

En ce qui concerne l'emport de pièces originales :

14. En premier lieu, contrairement à ce que soutient M. B, il ne résulte pas de l'instruction que les tickets concernant les recettes du 1er octobre 2014 au 31 décembre 2016 remis au vérificateur le 4 juin 2018 par le comptable de l'entreprise contrôlée constituaient des documents originaux dès lors que l'administration fait valoir, sans être utilement contredite sur ce point, qu'il s'agissait de simples totaux journaliers en possession de ce comptable, établis à partir de pièces comptables originales non emportées. La circonstance que la remise de ces documents non originaux ait donné lieu à l'établissement d'un reçu par le comptable du requérant et non à un procès-verbal d'emport par le vérificateur est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition dès lors qu'il résulte de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales que ce dernier peut obtenir copie de tout document consulté sur place sans opposition du contribuable.

15. En second lieu, s'il est vrai que les copies de tickets récapitulatifs journaliers remises au vérificateur concernaient une période excédant celle soumise à la vérification de comptabilité, il ne résulte pas de l'instruction que les redressements, limités à une période s'achevant en septembre 2016 auraient résulté de l'exploitation, en tout ou partie, de tickets spontanément produits au titre des mois d'octobre 2016 à décembre 2016 par le comptable du requérant. Par suite, le moyen tiré de l'emport irrégulier d'éléments comptable doit être écarté.

En ce qui concerne les échanges de correspondances :

16. En premier lieu, aux termes de l'article R. *60-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque le litige est soumis à la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, en application de l'article L. 59 A, () le contribuable est convoqué trente jours au moins avant la date de la réunion. Cette convocation peut être envoyée par tout moyen, y compris par courrier électronique. " L'erreur commise par l'administration sur la personne devant être convoquée à la séance de la commission départementale des impôts ou sur l'adresse vicie la régularité de la procédure d'imposition dès lors que la personne non convoquée et qui aurait dû l'être a été privée des garanties attachées à la procédure contradictoire.

17. Il est constant que M. B a, par lettre du 5 juin 2019, consécutive au maintien par l'administration des rectifications apportées aux résultats de ses exercices clos en 2015 et 2016 en dépit des observations formulées en réponse à la proposition de rectification, sollicité la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Il résulte de l'instruction, et n'est pas contesté par le contribuable, que ce dernier a été convoqué à la séance du 3 décembre 2020 par une lettre recommandée du 19 octobre 2020 qui n'a pas été retirée au bureau de poste. L'intéressé n'établit pas qu'il aurait été cas-contact au cours des mois d'octobre et novembre 2020 qui correspondaient à un regain de la pandémie de Covid-19 et qu'il n'était pas en mesure de chercher son courrier. Par suite, le moyen tiré de ce que M. B a été privé de la garantie d'être dûment convoqué devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires en raison de mesures d'état d'urgence sanitaire qui l'auraient empêché de prendre connaissance des courriers destinés au bar Le Saxo doit être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

18. En vertu de l'article L. 192 du livre des procédure fiscales, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. En l'espèce, la comptabilité de l'entreprise vérifiée comportant de graves irrégularités et l'administration s'étant conformée à l'avis favorable au maintien des rehaussements rendu le 3 décembre 2020 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, la charge de la preuve de la régularité de la comptabilité et de l'exagération des bases d'imposition en matière d'impôt sur les sociétés et de TVA incombe au requérant.

En ce qui concerne la méthode suivie :

19. Ainsi qu'il est dit ci-dessus, le vérificateur a observé que l'usage généralisé des touches " divers bars " a entraîné un enregistrement aléatoire des recettes et que l'ajustement, effectué a postériori par le comptable pour faire correspondre la comptabilité aux dépôts en banque, ne conférait aucune fiabilité aux données de caisse. La discordance pouvait être présumée opérée dans le sens d'une insuffisance de recettes dès lors que, interrogé sur les écritures de régularisation, l'expert-comptable du requérant a reconnu qu'il pouvait exister une absence d'enregistrement de recettes au niveau de la caisse, notamment en période d'affluence. Les données des ventes issues de la caisse enregistreuse ne pouvaient donc pas être considérées comme représentatives du chiffre d'affaires contrairement à ce que prétend le requérant. Par suite, en l'absence de caractère probant de la comptabilité en recettes, le contribuable n'est pas fondé à soutenir que la reconstitution extra-comptable de ses recettes et résultats serait viciée au motif que le vérificateur a adopté la méthode des achats revendus.

En ce qui concerne les quantités achetées :

20. L'administration a procédé à la reconstitution des recettes du bar à partir de la consultation des factures d'achat qu'elle a obtenues en exerçant son droit de communication auprès de ses cinq fournisseurs. Si le requérant estime que le vérificateur a commis des erreurs de calcul en dépouillant ces éléments de facturation, il se borne à produire des tableaux récapitulatifs d'achats élaborés par ses soins, d'ailleurs affectés de doublons, par référence à des factures dont l'existence est suggérée au moyen de leur date, de leur numéro, du nom du fournisseur, de la référence du produit acquis et de sa quantité mais sans produire aucune de ces factures. Par suite, le contribuable n'apporte pas la preuve que les achats de bière pression SAS ont porté sur 21 450 litres et non 22 170 litres au titre de l'année 2015, que les achats de whisky Clan Campbell et Label 5 ont porté sur 40,8 litres et non 48,8 litres au cours de la même période, que les achats de rhum Saint James ont porté sur 285,70 litres et non 367,5 litres au titre du même exercice et que 41 litres et non pas 48,40 litres de whisky Clan Campbell et Label 5 ont été achetés au cours de l'exercice 2016.

En ce qui concerne les tarifs appliqués :

21. En premier lieu, les tarifs des boissons retenus par l'administration proviennent d'un relevé, versé au dossier, établi le 5 avril 2018 conformément aux indications de M. B qui l'a signé à l'occasion du débat oral et contradictoire. Si l'intéressé soutient que le rhum Saint James était en réalité vendu au prix de 4 euros au lieu de 6 euros, la vodka Poliakov au prix de 5 euros au lieu de 6 euros, le gin Gibson au prix de 5 euros au lieu de 6 euros et le verre de vin au prix constant de 3 euros, il ne l'établit pas en se référant aux prix saisis lors de l'enregistrement sur la caisse compte tenu de l'utilisation massive de ses touches génériques et des données peu fiables qu'elle a engendrées. Par ailleurs, les alcools en question pouvant être consommés aussi bien purs qu'en cocktails à des prix différents, les tarifs proposés par M. B, qui ne conteste d'ailleurs pas que ces alcools sont très majoritairement servis en mélange à un tarif plus élevé, ne peuvent être regardés comme reflétant la réalité de l'exploitation de l'entreprise d'une façon plus exacte que celle reconstituée par le service.

22. En second lieu, le vin servi ne correspondant à aucune des catégories de vin inscrites sur la carte des tarifs ou repérées sur le relevé de prix établi avec le contribuable représentait une part très importante des vins vendus. Les données, même imparfaites, extraites des relevés de caisse au titre des exercices clos en 2015 et 2016 révèlent que les verres de ces vins hors carte étaient vendus moyennant un tarif compris entre 2,50 euros et 4 euros. En ayant retenu le prix unitaire de 2,50 euros pour cette variété de boissons, l'administration n'a pas commis d'erreur d'appréciation dans l'application du relevé contradictoire, ni méconnu la réalité de l'exploitation au détriment du requérant.

En ce qui concerne les dosages pratiqués :

23. Les dosages ont été validés par le relevé contradictoire du 5 avril 2018 sur la base, fournie par le contribuable, d'une dose de 4 cl en cas de service avec doseur et d'une quantité de 5 cl, au demeurant non défavorable au requérant, en cas de service à main levée. Revenant sur cet accord entérinant des dosages au demeurant très répandus dans la profession, M. B les a, par une lettre du 6 juin 2018, contestés en se bornant à affirmer que toutes les liqueurs étaient servies à main levée et que les doseurs de rhums, d'une contenance de 5 cl, sont utilisés en les majorant d'un cl pour offrir une dose de 6 cl. Ce revirement, limité à la pratique du remplissage des verres et des doses de rhum, n'est corroboré par aucune justification tirée de l'activité réellement exercée dans l'établissement. Le requérant n'apporte donc pas la preuve de ce que le dosage à retenir doit être de 6 cl et non de 5 cl pour le whisky Clan Campbell et Label 5, le gin Gibson, la tequila Tiscaz, la vodka Poliakov et même le rhum Saint James.

24. Les shooters " Jägerbomb ", confectionnés avec de la liqueur Jägermeister et d'un adjuvant de type soda Energy Drink, ont été évalués sur la base d'un dosage de 2,5 cl de liqueur, la valeur de l'adjuvant n'étant pas prise en compte pour déterminer les recettes. Ce dosage, conforme au relevé établi le 5 avril 2018, n'est pas remis en cause par la seule affirmation de M. B selon laquelle le dosage serait plus proche de 3 cl.

En ce qui concerne les offerts, les pertes, la casse et la consommation du personnel :

25. Le vérificateur a appliqué un taux de 5 % sur le chiffre d'affaires reconstitué pour évaluer la part des offerts, pertes, casse et consommation du personnel mais a isolé un taux spécifique et supplémentaire de 15 % pour tenir compte de la perte sur les ventes de bières pression. Si le requérant soutient que ces pourcentages sont minorés dans la mesure où ils ne traduisent ni la réalité économique de l'activité de bar nocturne provoquant notamment jusqu'à 20 % de verres cassés les soirs de grande affluence, ni ne correspondent aux taux communément admis pour ce type d'activité, il ne le prouve pas en se bornant à l'alléguer et ce, alors qu'il avait convenu, en signant le relevé d'intervention du 15 février 2018, que le bar offrait peu de consommation mais qu'il pratiquait une politique quotidienne de prix réduits sur la consommation de bière pendant les phases dites de Happy Hours, essuyait des pertes quotidiennes de l'ordre de 3 ou 4 litres de bière par fût de pression et que les casses et coulures étaient marginales. Ainsi, et précision à nouveau faite que la caisse enregistreuse disposait d'une touche, inutilisée, pour enregistrer les offerts, le contribuable vérifié n'apporte pas la preuve, après s'être ravisé, qu'un taux de réfaction général de 25 %, qui intégrerait notamment un taux de 20 % d'offerts, serait plus approprié à la réalité de son activité.

26. M. B ne démontre pas davantage, en produisant des éléments crédibles, que la consommation quotidienne du personnel serait de 3 bières, 2 cafés, 4 Orangina et 4 Perrier et non pas de 2 bières, un verre de vin blanc et 7 à 8 tasses de thé que l'administration a retenue conformément à ce que le relevé contradictoire avait consigné le 5 avril 2018.

Sur les pénalités :

27. En premier lieu, les intérêts de retard n'étant contestés que dans la seule mesure où ils se rapportent à des rappels de droit infondés, les conclusions tenant à la décharge de ces pénalités prévues par l'article 1727 du code général des impôts doivent être rejetées par voie de conséquence.

28. En second lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a) 40 % en cas de manquement délibéré. () "

29. Pour retenir l'intention délibérée du requérant de se soustraire à l'impôt, l'administration fait valoir que, compte tenu de l'enregistrement très partiel des recettes, de la gravité des errements comptables portant en particulier les modes de règlement de la clientèle et de l'importance des minorations constatées, qui représentent jusqu'à un quart du chiffre d'affaires à déclarer en 2016, les insuffisances répétées et significatives de recettes ne pouvaient être qu'intentionnelles. Ce faisant, l'administration apporte la preuve qui lui incombe de l'existence de manquements délibérés au sens des dispositions précitées du a) de l'article 1729 du code général des impôts.

30. Il résulte de tout ce qui précède que M. B n'est pas fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contribution sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016 à raison des redressements opérés en matière de bénéfices industriels et commerciaux, ni la décharge du rappel de TVA qui lui a été réclamé au titre de la période d'octobre 2015 à septembre 2016 et des pénalités correspondantes. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre des frais liés à l'instance doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : Les requêtes de M. B sont rejetées.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C B et au directeur régional des finances publiques de la région Normandie.

Délibéré après l'audience du 3 septembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Minne, président,

M. Deflinne, premier conseiller,

Mme Ameline, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 septembre 2024.

Le président-rapporteur,

signé

P. MINNEL'assesseur le plus ancien,

signé

T. DEFLINNE

Le greffier,

signé

N. BOULAY

La République mande et ordonne au directeur régional des finances publiques de Normandie en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier,

Nos 2202815,2202853