Tribunal Administratif de MELUN — Décision N° TA77-1906827

Vu la procédure suivante :

I.) Par une requête et des mémoires, enregistrés le 26 juillet 2019, le 21 décembre 2019 et le 2 décembre 2021 sous le n°1906827, M. A C, représenté par Me Marchesseau, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

M. C soutient que :

En ce qui concerne les dépenses de construction, d'agrandissement ou d'amélioration à prendre en compte pour la détermination de la plus-value imposable au titre des opérations de cession réalisées les 26 juin 2015 et 21 septembre 2016 :

S'agissant de la cession du bien situé au 14 rue de Brest à Maisons-Alfort, intervenue le 26 juin 2015 :

- si les dépenses de travaux réalisées dans cet immeuble ont déjà été déduites de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers à travers la déclaration de résultat n° 2072 déposée par la SCI PLSI France au titre de l'année 2015, comme le lui oppose l'administration fiscale, celles-ci ont été à l'origine d'un déficit foncier d'un montant de 143 148 euros au titre de l'année 2015 qui n'a été imputé qu'à hauteur de 10 700 euros sur le revenu global de chacun des associés de la SCI PLSI France, le déficit foncier restant étant reporté sur les revenus des 10 années suivantes ; or, la doctrine administrative (BOI-RFPI-PVI-20-10-20-20 n° 270 du

20 décembre 2013) autorise que les dépenses de travaux dont l'imputation n'a pu être intégralement opérée du fait de la limitation prévue à l'article 156 I 3° du code général des impôts puissent être prises en compte pour le calcul de la plus-value imposable et que, par mesure de tempérament, lorsque l'immeuble à l'origine du déficit est cédé avant l'expiration du délai de report, la déduction des dépenses de travaux pour le calcul de la plus-value imposable soit admise. Si, afin d'éviter une double déduction au titre des revenus fonciers et, le cas échéant, du revenu global, d'une part, et de la plus-value, d'autre part, le contribuable doit renoncer expressément au report du déficit correspondant et réduire à due concurrence le montant du déficit des années antérieures restant à imputer sur les revenus de l'année de la cession, c'est le cas en l'espèce ;

- la dépose complète d'une salle de bain ancienne et sa remise à neuf doivent être qualifiées de dépenses d'amélioration ayant pour objet d'apporter à un immeuble un équipement mieux adapté aux conditions modernes de vie ;

S'agissant de la cession du bien situé au 24 rue Arthur Dalidet à Maisons-Alfort, intervenue le 21 septembre 2016 :

- deux factures émises par les sociétés M. E, pour un montant de

23 628 euros, et par la société A.C.T.S. pour un montant de 71 544 euros, sont respectivement et notamment relatives à des travaux de création d'un mur de clôture de 40 mètres linéaires et à des travaux de maçonnerie extérieure pour la création d'une terrasse extérieure, lesquels doivent être qualifiés de travaux d'amélioration au sens de la doctrine administrative (BOI-RFPI-PVI-20-10-20-20-20131220 publié le 20 décembre 2013) ; si l'administration fiscale lui oppose que la construction du mur a été réalisée cinq mois avant la vente du bien immobilier, que le mur de clôture ne donnant pas sur la rue il ne pouvait protéger de la vue des passants et que le requérant n'aurait pas apporté la preuve du paiement de ces dépenses de travaux, la durée d'existence du mur extérieur ne constitue pas un critère prévu par la loi et le mur mitoyen renforçait la sécurité de l'ouvrage contre les agressions extérieures et protégeait le bien de la vue des voisins, lesquels peuvent être qualifiés de passants ;

En ce qui concerne le mode de calcul de la taxe sur les plus-values immobilières :

- dès lors que l'article 1609 nonies G, dans sa version applicable à la taxe en litige, dispose que la taxe sur les plus-values immobilières dont le montant est supérieur à 50 000 euros est due par le cédant, celle-ci aurait dû être calculée au niveau de chaque associé de la société civile immobilière relevant de l'article 8 du code général des impôts et non au niveau de cette société.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 25 novembre 2019 et le 28 janvier 2020, le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête.

Le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne fait valoir que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

Par une ordonnance en date du 14 octobre 2021, la clôture de l'instruction a été fixée au 17 décembre 2021.

Un mémoire, présenté par le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne, a été enregistré le 21 janvier 2022, postérieurement à la clôture de l'instruction et n'a pas été communiqué.

II.) Par une requête et des mémoires, enregistrés le 26 juillet 2019, le 21 décembre 2019 et le 2 décembre 2021 sous le n°1906828, Mme D B, représentée par

Me Marchesseau, demande au tribunal:

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Mme B soutient que :

En ce qui concerne les dépenses de construction, d'agrandissement ou d'amélioration à prendre en compte pour la détermination de la plus-value imposable au titre des opérations de cession réalisées les 26 juin 2015 et 21 septembre 2016:

S'agissant de la cession du bien situé au 14 rue de Brest à Maisons-Alfort, intervenue le 26 juin 2015:

- si les dépenses de travaux réalisées dans cet immeuble ont déjà été déduites de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers à travers la déclaration de résultat n° 2072 déposée par la SCI PLSI France au titre de l'année 2015, comme le lui oppose l'administration fiscale, celles-ci ont été à l'origine d'un déficit foncier d'un montant de 143 148 euros au titre de l'année 2015 qui n'a été imputé qu'à hauteur de 10 700 euros sur le revenu global de chacun des associés de la SCI PLSI France, le déficit foncier restant étant reporté sur les revenus des 10 années suivantes ; or, la doctrine administrative (BOI-RFPI-PVI-20-10-20-20 n° 270 du

20 décembre 2013) autorise que les dépenses de travaux dont l'imputation n'a pu être intégralement opérée du fait de la limitation prévue à l'article 156 I 3° du code général des impôts puissent être prises en compte pour le calcul de la plus-value imposable et que, par mesure de tempérament, lorsque l'immeuble à l'origine du déficit est cédé avant l'expiration du délai de report, la déduction des dépenses de travaux pour le calcul de la plus-value imposable soit admise. Si, afin d'éviter une double déduction au titre des revenus fonciers et, le cas échéant, du revenu global, d'une part, et de la plus-value, d'autre part, le contribuable doit renoncer expressément au report du déficit correspondant et réduire à due concurrence le montant du déficit des années antérieures restant à imputer sur les revenus de l'année de la cession, c'est le cas en l'espèce ;

- la dépose complète d'une salle de bain ancienne et sa remise à neuf doivent être qualifiées de dépenses d'amélioration ayant pour objet d'apporter à un immeuble un équipement mieux adapté aux conditions modernes de vie ;

S'agissant de la cession du bien situé au 24 rue Arthur Dalidet à Maisons-Alfort, intervenue le 21 septembre 2016:

- deux factures émises par les sociétés M. E pour un montant de

23 628 euros et par la société A.C.T.S. pour un montant de 71 544 euros sont respectivement et notamment relatives à des travaux de création d'un mur de clôture de 40 mètres linéaires et à des travaux de maçonnerie extérieure pour la création d'une terrasse extérieure, lesquels doivent être qualifiés de travaux d'amélioration au sens de la doctrine administrative (BOI-RFPI-PVI-20-10-20-20-20131220 publié le 20 décembre 2013) ; si l'administration fiscale lui oppose que la construction du mur a été réalisée cinq mois avant la vente du bien immobilier, que le mur de clôture ne donnant pas sur la rue il ne pouvait protéger de la vue des passants et que la requérante n'aurait pas apporté la preuve du paiement de ces dépenses de travaux, la durée d'existence du mur extérieur ne constitue pas un critère prévu par la loi et le mur mitoyen renforçait la sécurité de l'ouvrage contre les agressions extérieures et protégeait le bien de la vue des voisins, lesquels peuvent être qualifiés de passants ;

En ce qui concerne le mode de calcul de la taxe sur les plus-values immobilières élevées:

- dès lors que l'article 1609 nonies G, dans sa version applicable à la taxe en litige, dispose que la taxe sur les plus-values immobilières dont le montant est supérieur à 50 000 euros est due par le cédant, celle-ci aurait dû être calculée au niveau de chaque associé de la société civile immobilière relevant de l'article 8 du code général des impôts et non au niveau de cette société.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 28 novembre 2019 et le 28 janvier 2020, le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête.

Le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne fait valoir que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.

Par une ordonnance en date du 14 octobre 2021, la clôture de l'instruction a été fixée au 17 décembre 2021.

Un mémoire, présenté par le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne, a été enregistré le 21 janvier 2022, postérieurement à la clôture de l'instruction et n'a pas été communiqué.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Dumas,

- et les conclusions de M. Allègre, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société civile immobilière (SCI) PLSI France, dont le siège social est à Saint-Maur-des-Fossés, qui relève de l'article 8 du code général des impôts et dont les deux associés sont M. C et Mme B, lesquels détiennent respectivement 70 % et 30 % de ses droits sociaux, a procédé à trois cessions immobilières au cours des années 2015 et 2016. Par des actes du 9 avril 2015, du 26 juin 2015 et du 21 septembre 2016, cette société a respectivement cédé un appartement situé 9 rue du Maréchal Juin à Maisons-Alfort et deux immeubles situés 14 rue de Brest et 24 rue Arthur Dalidet également à Maisons-Alfort (Val-de-Marne). Par un courrier du 18 avril 2018, l'administration fiscale a notamment demandé à la SCI PLSI France de justifier des dépenses de construction, reconstruction, agrandissement ou amélioration portées en déduction lors de la détermination des plus-values immobilières réalisées à l'occasion de ces cessions, demandes auxquelles la société à responsabilité limitée Gérance Immobilière 94 a répondu par courrier du 18 juin 2018. Par une proposition de rectification en date du

29 juin 2018, le service a informé la SCI PLSI France de son intention de rectifier le montant des dépenses de travaux portées en déduction pour la détermination des plus-values immobilières réalisées. La SCI PLSI France n'a pas présenté d'observations, puis des propositions de rectification ont été adressées à M. C et à Mme B le 24 septembre 2018. Suite à des demandes de prorogation du délai de 30 jours, les intéressés ont formulé leurs observations à la proposition de rectification par courriers du 19 novembre 2018 auxquelles le service a répondu le 3 décembre 2018. Les rappels de cotisations subsistants ont été mis en recouvrement le

31 janvier 2019. M. C et Mme B ont contesté le bien-fondé de ces impositions par des réclamations préalables en date du 18 avril 2019, rejetées le 20 juin 2019. Les requérants demandent au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au tire des années 2015 et 2016.

Sur la jonction:

2. Les requêtes n°s1906827 et 1906828 présentent à juger des questions identiques et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un même jugement.

Sur le bien-fondé de l'imposition:

En ce qui concerne les dépenses de construction, d'agrandissement ou d'amélioration à prendre en compte pour la détermination de la plus-value imposable au titre de la cession du bien situé au 14 rue de Brest à Maisons-Alfort, intervenue le 26 juin 2015:

3. D'une part, aux termes de l'article 150 U du code général des impôts, dans sa version applicable au présent litige : " I.- () les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH ()". Aux termes de l'article 150 VB du même code, dans sa version applicable au présent litige: "I. - Le prix d'acquisition est le prix effectivement acquitté par le cédant, tel qu'il est stipulé dans l'acte () / II.- Le prix d'acquisition est, sur justificatifs, majoré : () / 4° Des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration, supportées par le vendeur et réalisées par une entreprise depuis l'achèvement de l'immeuble ou son acquisition si elle est postérieure, lorsqu'elles n'ont pas été déjà prises en compte pour la détermination de l'impôt sur le revenu et qu'elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives. Lorsque le contribuable, qui cède un immeuble bâti plus de cinq ans après son acquisition, n'est pas en état d'apporter la justification de ces dépenses, une majoration égale à 15 % du prix d'acquisition est pratiquée. Cette majoration n'est pas applicable aux cessions d'immeubles détenus directement ou indirectement par un fonds de placement immobilier mentionné à l'article 239 nonies ; ()". En application de ces dispositions, le cédant d'un immeuble peut majorer, pour la détermination du montant de sa plus-value immobilière, le prix d'acquisition de ce dernier du montant des dépenses qu'il a exposées pour y faire réaliser, par une entreprise, une ou plusieurs des prestations de travaux qu'elles mentionnent.

4. D'autre part, aux termes de l'instruction référencée BOI-RFPI-PVI-20-10-20-20 du 20 décembre 2013: " C. Déficit foncier / 270 / Seules les dépenses dont l'imputation n'a pu être intégralement opérée du fait de la limitation prévue au 3° du I de l'article 156 du CGI peuvent être prises en compte pour le calcul de la plus-value imposable. Bien entendu, le contribuable doit être en mesure d'apporter la preuve que ces dépenses n'ont pas été déduites de ses revenus imposables en produisant une copie de la déclaration des revenus n° 2042 (CERFA n° 10330) et la déclaration des revenus fonciers n° 2044 (CERFA n°10334), accessibles en ligne sur le site www.impots.gouv.fr à la rubrique "Recherche de formulaires", souscrites au titre de l'année de la réalisation des dépenses et des années suivantes jusqu'à celle de la cession. Lorsque le montant du déficit restant à imputer est supérieur au montant des dépenses non encore déduites qui peuvent être prises en compte, le montant à prendre en compte pour le calcul de la plus-value doit être plafonné au montant de ces dépenses. Dans le cas contraire, ce montant est égal au montant du déficit. Lorsque l'immeuble est cédé avant l'expiration du délai de report, une interprétation stricte pourrait conduire à refuser toute prise en compte des dépenses dont l'imputation est en cours. Dans un souci d'équité, il convient néanmoins d'admettre la déduction de ces dépenses. Mais, afin d'éviter une double déduction au titre des revenus fonciers ou du revenu global, d'une part, et de la plus-value, d'autre part, le contribuable doit renoncer expressément, dans une note jointe à sa déclaration, au report du déficit correspondant et réduire à due concurrence le montant du déficit des années antérieures restant à imputer sur les revenus de l'année de la cession".

5. En premier lieu, M. C et Mme B soutiennent que les dépenses de travaux litigieuses, si elles ont bien été déduites des revenus fonciers à travers la déclaration de résultat n° 2072 déposée par la SCI PLSI France au titre de l'année 2015, ont été à l'origine d'un déficit foncier d'un montant de 143 148 euros au titre de cette même année 2015, lequel n'a été imputé qu'à hauteur de 10 700 euros sur leurs revenus globaux de cette même année. Toutefois, d'une part, sur le fondement de la loi, il est constant que les dépenses dont la déductibilité est demandée ont déjà été prises en compte, même partiellement, pour la détermination de l'impôt sur le revenu, et ne peuvent ainsi venir en déduction de la plus-value réalisée, en application de l'article 150 VB du code général des impôts. D'autre part, sur le fondement de la doctrine, si les requérants ont entendu se prévaloir de l'instruction référencée BOI-RFPI-PVI-20-10-20-20 du

20 décembre 2013, il résulte en tout état de cause de l'instruction que M. C et Mme B n'ont pas renoncé expressément au report du déficit foncier correspondant par une note jointe à leurs déclarations de revenus au titre de l'année 2015. Par suite, les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.

6. En second lieu, aux termes de l'instruction référencée BOI-RFPI-PVI-20-10-20-20 du 20 décembre 2013: " () 150 / Les dépenses d'amélioration ont pour objet d'apporter à un immeuble un équipement ou un élément de confort nouveau ou mieux adapté aux conditions modernes de vie, sans modifier cependant la structure de cet immeuble. / Il en est ainsi notamment de l'installation d'un ascenseur, du chauffage central ou d'une climatisation dans un immeuble qui en était dépourvu ou de la réalisation de travaux d'isolation. () / 160 / Les dépenses d'entretien et de réparation, y compris les grosses réparations, ne figurent pas parmi les dépenses pouvant être prises en compte pour le calcul de la plus-value. / Elles s'entendent de celles qui correspondent à des travaux ayant pour objet de maintenir ou de remettre un immeuble en bon état et d'en permettre un usage normal sans en modifier la consistance, l'agencement ou l'équipement initial () ".

7. Il résulte des factures n° 46/2015, n°47/2015 et n°49/2015 établies par la société Lizcimbre Construçoes Ida le 1er juin 2015, que celles-ci sont relatives à la dépose d'une salle de bain "y compris sanitaires et douche" et à l'installation d'une salle de bain refaite à neuf pour chacun des trois studios situés au 14 rue de Brest à Maisons-Alfort. Il ne résulte pas de l'instruction que les travaux comprendraient l'adjonction de nouveaux équipements au regard de l'existant. Par suite, de tels travaux ne peuvent être qualifiés de travaux d'amélioration au sens de l'article 150 VB du code général des impôts ou au sens de l'instruction précitée. Enfin, si les requérants soutiennent que "la salle de bains, très ancienne, a été entièrement déposée et refaite à neuf pour la doter de tous les éléments de confort moderne", ils ne produisent aucune pièce documentaire en ce sens, alors que la charge de la preuve leur incombe, s'agissant de sommes venant en déduction.

En ce qui concerne les dépenses de construction, d'agrandissement ou d'amélioration à prendre en compte pour la détermination de la plus-value imposable au titre de la cession du bien situé au 24 rue Arthur Dalidet à Maisons-Alfort, intervenue le 21 septembre 2016:

8. Si les requérants soutiennent que les travaux, effectués par la société M.L Constructions, de création d'un mur de clôture de 40 mètres linéaires et ceux effectués par la société A.C.T.S, de création d'une terrasse extérieure auraient dû être pris en compte au titre des travaux d'amélioration, et produisent à cette fin deux factures d'un montant de 23 628 euros et de 71 544 euros, ils n'ont, en tout état de cause, produit aucun justificatif du paiement de ces factures, et ne peuvent ainsi déduire ces dépenses.

En ce qui concerne le mode de calcul de la taxe sur les plus-values immobilières élevées:

9. Aux termes de l'article 150 VF du code général des impôts, dans sa version applicable au présent litige: " () II. - En cas de cession d'un bien ou d'un droit mentionné aux articles 150 U et 150 UB par une société ou un groupement qui relève des articles 8 à 8 ter, l'impôt sur le revenu afférent à la plus-value est dû au prorata des droits sociaux détenus par les associés soumis à cet impôt présents à la date de la cession de l'immeuble. L'impôt acquitté par la société ou le groupement est libératoire de l'impôt sur le revenu afférent à la plus-value dû par ces associés ()". Aux termes de l'article 1609 nonies G du même code, dans sa version applicable au présent litige: "I. - Il est institué une taxe sur les plus-values réalisées dans les conditions prévues aux articles 150 U et 150 UB à 150 UD par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter et dans celles prévues à l'article 244 bis A par les contribuables non domiciliés fiscalement en France assujettis à l'impôt sur le revenu. / La taxe ne s'applique pas aux plus-values réalisées lors de la cession de terrains à bâtir ou de droits s'y rapportant. () / II. - La taxe est assise sur le montant imposable des plus-values déterminé dans les conditions prévues, selon le cas, aux articles 150 V à 150 VD ou au II de l'article 244 bis A. / Elle est due par le cédant et exigible lors de la cession. / III. - La taxe est due à raison des plus-values imposables d'un montant supérieur à 50 000 €, selon le barème suivant appliqué au montant total de la plus-value imposable : () / V. - La taxe est versée lors du dépôt de la déclaration prévue au IV. Les I à II bis de l'article 150 VF, le second alinéa du I et les II et III de l'article 150 VH et le IV de l'article 244 bis A sont applicables. / VI. - La taxe est contrôlée sous les mêmes garanties et sanctions qu'en matière d'impôt sur le revenu".

10. Il résulte de ces dispositions que la taxe étant due par le cédant, en l'espèce la SCI PLSI France, la liquidation de l'imposition devait être effectuée au niveau de cette société et son paiement mis à la charge des associés au prorata de leurs droits sociaux. Par suite, M. C et Mme B ne sont pas fondés à soutenir que l'imposition des plus-values immobilières aurait dû être calculée au niveau de chaque associé de la société civile immobilière relevant de l'article 8 du code général des impôts.

11. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de M. C et de

Mme B, aux fins de décharge, en droits et pénalités, des impositions supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016 doivent être rejetées, ainsi, par voie de conséquence, que leurs conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Les requêtes de M. C et de Mme B sont rejetées.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A C, à Mme D B et au directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne.

Délibéré après l'audience du 11 mai 2023, à laquelle siégeaient :

M. Lalande, président,

M. Dumas, premier conseiller,

M. Pradalié, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 mai 2023.

Le rapporteur,

M. DUMAS Le président,

D. LALANDE

La greffière,

C. KIFFER

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,

N°1906827