Tribunal Administratif de MELUN — Décision N° TA77-1908989

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistré les 5 octobre 2019 et 16 septembre 2020, la SARL Rok Ire, représentée par Me Hubbel, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années 2014, 2015 et 2016 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 6 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

La requérante soutient que :

- l'administration a méconnu le débat oral et contradictoire ;

- le service a, à tort, déterminé les rappels de taxe sur la valeur ajoutée à partir des montants hors taxe des comptes clients ;

- l'administration ne pouvait remettre en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée au titre des factures de sous-traitance établies sous les régimes de l'auto-liquidation et de la franchise ;

- le service ne pouvait remettre en cause le solde créditeur de la taxe sur la valeur ajoutée au 31 décembre 2016, dès lors que ce solde provient d'une fraction du report à nouveau au 1er janvier 2016 ;

- le profit sur le Trésor n'est pas justifié ;

- l'administration ne pouvait régulièrement réintégrer aux résultats de l'exercice 2016 les reports à nouveau apparaissant à l'ouverture des exercices 2014, 2015 et 2016 ;

- c'est à tort que le service a remis en cause la déduction des travaux d'électricité réalisés à son siège en 2015 ;

- les détournements réalisés par sa comptable à son insu constituent des charges déductibles ;

- elle était en droit de bénéficier du taux réduit de l'impôt sur les sociétés ;

- ayant opté lors de sa constitution pour le régime des sociétés de personnes de l'article 8 du code général des impôts, l'administration n'était pas fondée à l'imposer à l'impôt sur les sociétés.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 16 mars et 12 novembre 2020, le directeur de contrôle fiscal Ile-de-France conclut au rejet de la requête, en faisant valoir que les moyens développés ne sont pas fondés.

Vu :

- la décision de rejet de la réclamation préalable ;

- les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique du 2 février 2023 :

- le rapport de M. A ;

- les conclusions de M. Philipbert, rapporteur public ;

- et les observations de Me Hubbel, représentant la SARL Rok Ire.

Considérant ce qui suit :

1. La société à responsabilité limitée (SARL) Rok Ire, spécialisée dans les travaux d'installation électrique dans tous locaux, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, à l'issue de laquelle elle a été rendue destinataire d'une proposition de rectification le 15 décembre 2017. Des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période vérifiée ont été mises en recouvrement à son encontre le 31 octobre 2018. Une réclamation d'assiette a été présentée le 28 janvier 2019 et rejetée par décision du directeur de contrôle fiscal Ile-de-France du 1er août suivant. Par la requête précitée, la société demande la décharge des impositions émises à son encontre.

Sur la procédure d'imposition :

2. En premier lieu, si, eu égard aux garanties dont le livre des procédures fiscales entoure la mise en œuvre d'une vérification de comptabilité, l'administration est tenue, lorsque, faisant usage de son droit de communication, elle consulte au cours d'une vérification tout ou partie de la comptabilité tenue par l'entreprise vérifiée mais se trouvant chez un tiers, de soumettre l'examen des pièces obtenues à un débat oral et contradictoire avec le contribuable, il n'en est pas de même lorsque lui sont communiqués des documents ne présentant pas le caractère de pièces comptables de l'entreprise vérifiée. Au cas particulier, si la requérante soutient que l'administration n'a pas engagé avec elle de débat oral et contradictoire sur les pièces obtenues en application du droit de communication, ni les relevés de comptes bancaires d'une entreprise, ni les copies de chèques dont l'administration a eu connaissance dans le cadre de l'exercice, auprès d'un établissement bancaire, de son droit de communication, ne constituent des éléments de la comptabilité tenue par cette entreprise. Il en est de même des courriers de demandes que l'administration a adressés dans le cadre de l'exercice de ce droit de communication.

3. En second lieu, dans le cas où la vérification de comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat. Au cas particulier, la vérificatrice a rencontré les représentants de la requérante au cours de plusieurs interventions, dans les locaux de la société puis, à la demande de la requérante, dans ceux de son expert-comptable, avant d'organiser une réunion de synthèse dans les locaux de la SARL Rok Ire le 11 décembre 2017 et la société ne démontre pas qu'elle aurait été privée de la possibilité d'avoir avec la vérificatrice, au cours de cette vérification, un débat oral et contradictoire.

4. Il résulte de ce qui précède que le moyen tiré de la méconnaissance de la garantie d'avoir un débat oral et contradictoire doit être écarté en toutes ses branches.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :

5. En premier lieu, la société soutient que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée tirés de l'insuffisance de déclaration ne sont pas fondés dès lors que l'administration " a procédé à des calculs de taxe sur la valeur ajoutée collectée due en retenant des créances clients pour des montants hors taxes ne ressortant nullement de la comptabilité " de la société et que " les montants des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée calculés sur la base des encaissements eux-mêmes déterminés à partir des montants hors taxes des créances clients sont inexacts ".

6. Il résulte de l'instruction et notamment des mentions de la proposition de rectification du 15 décembre 2017 que pour déterminer l'insuffisance de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée collectée, la vérificatrice a comparé les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée avec le chiffre d'affaires réellement encaissé sur la période vérifiée et a constaté, pour chacune des années vérifiées, des insuffisances de déclarations de cette taxe. Si la requérante reproche à l'administration d'avoir déterminé ces montants à partir de montants hors taxe en méconnaissance des dispositions du plan comptable général, elle n'établit pas que le calcul ainsi effectué fondé sur des montants hors taxe auxquels a été rajoutée la taxe sur la valeur ajoutée applicable à chaque type de prestations différerait d'un calcul fondé directement sur des montants toute taxe comprise. Par ailleurs, si la société indique que les calculs ainsi effectués seraient inexacts, elle ne le justifie pas. Dans ces conditions, la requérante n'est pas fondée à soutenir que la méthode utilisée par l'administration serait irrégulière.

7. En deuxième lieu, la requérante conteste les rappels relatifs à la taxe sur la valeur ajoutée déductible sur factures auto-liquidées ou établies par un sous-traitant en franchise en base. Toutefois, des factures d'un sous-traitant mentionnant une franchise de taxe sur la valeur ajoutée ne peuvent par principe donner lieu à déduction de taxe sur la valeur au profit de la SARL Rok Ire. Par ailleurs, s'agissant des factures mentionnant l'auto-liquidation de la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à la société de justifier qu'elle a collecté la taxe dont elle demande la déductibilité. Il résulte de l'instruction que dans le cadre de la proposition de rectification, la vérificatrice a mentionné la comptabilisation de cinq factures au titre des exercices 2014 et 2015 avec une absence de comptabilisation de la taxe sur la valeur ajoutée collectée correspondante. Si la société soutient qu'elle aurait porté au crédit du compte 445779 la taxe sur la valeur ajoutée collectée auto-liquidée, elle ne le justifie pas. Dans ces conditions, la société n'est pas fondée à demander la décharge du rappel correspondant.

8. En troisième lieu, la société conteste le rappel de taxe sur la valeur ajoutée correspondant au solde créditeur du compte de taxe sur la valeur ajoutée au 31 décembre 2016 d'un montant de 4 101,72 euros en faisant valoir que ce solde provient d'une fraction du report à nouveau existant au 1er janvier de la même année. Il résulte de l'instruction que la vérificatrice a constaté que le solde du compte de taxe sur la valeur ajoutée déductible était créditeur à la clôture de chacun des exercices vérifiés et en a conclu que la société majorait indûment sa taxe sur la valeur ajoutée déductible et a rappelé ladite taxe au titre de l'année 2016 et non au titre des années précédentes. Dans ces conditions, la requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration aurait dû prendre en compte l'existence d'un report à nouveau existant en début d'exercice.

En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :

S'agissant du principe de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés :

9. Selon l'article 8 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. () Il en est de même, sous les mêmes conditions : () 6° Des membres des sociétés anonymes, des sociétés par actions simplifiées et des sociétés à responsabilité limitée qui ont opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues par l'article 239 bis AB () ". Aux termes de l'article 239 bis AB du même code, dans sa version alors en vigueur : " I.- Les sociétés anonymes, les sociétés par actions simplifiées et les sociétés à responsabilité limitée dont les titres ne sont pas admis aux négociations sur un marché d'instruments financiers, dont le capital et les droits de vote sont détenus à hauteur de 50 % au moins par une ou des personnes physiques et à hauteur de 34 % au moins par une ou plusieurs personnes ayant, au sein desdites sociétés, la qualité de président, directeur général, président du conseil de surveillance, membre du directoire ou gérant, ainsi que par les membres de leur foyer fiscal au sens de l'article 6, peuvent opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes mentionné à l'article 8. () III.- L'option ne peut être exercée qu'avec l'accord de tous les associés, à l'exclusion des associés mentionnés au deuxième alinéa du I. Elle doit être notifiée au service des impôts auprès duquel est souscrite la déclaration de résultats dans les trois premiers mois du premier exercice au titre duquel elle s'applique. Elle est valable pour une période de cinq exercices, sauf renonciation notifiée dans les trois premiers mois de la date d'ouverture de l'exercice à compter duquel la renonciation s'applique. En cas de sortie anticipée du régime fiscal des sociétés de personnes, quel qu'en soit le motif, la société ne peut plus opter à nouveau pour ce régime en application du présent article ".

10. Dans ses dernières écritures, la requérante soutient qu'ayant opté dès sa création en 2009, pour la déclaration et l'imposition de ses résultats imposables au régime des bénéfices industriels et commerciaux imposable à l'impôt sur le revenu, c'est à tort que l'administration l'a soumise au régime de l'impôt sur les sociétés en émettant à son encontre des cotisations supplémentaires de cet impôt. Toutefois, d'une part, il résulte des dispositions précitées du III de l'article 239 bis AB du code général des impôts qu'une telle option n'était valable que pour une période de cinq exercices, de sorte qu'en l'espèce, elle avait obligatoirement pris fin au 31 décembre 2013 et que l'intéressée se trouvait de ce fait placée sous le régime de l'impôt sur les sociétés à compter de l'exercice 2014. D'autre part, et en tout état de cause, il est constant que la SARL Rok Ire a déposé des déclarations fiscales n° 2065 au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016 et ne peut donc sérieusement soutenir qu'elle aurait dû être imposée à l'impôt sur le revenu.

S'agissant du profit sur le Trésor :

11. Lorsqu'un contribuable a fait l'objet de rectifications en matière de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur les bénéfices, ses bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés peuvent être rehaussées d'un profit sur le Trésor chaque fois que le droit qui lui est ouvert de déduire de ces bases la taxe sur la valeur ajoutée rappelée aboutirait, à défaut de la constatation à due concurrence d'un tel profit, à ce que le contribuable soit imposé à l'impôt sur les sociétés sur une assiette plus réduite que celle sur laquelle il aurait été imposé s'il avait acquitté régulièrement la taxe sur la valeur ajoutée.

12. Il résulte de ce qui précède que la société Rok Ire conteste le profit sur le Trésor en se référant à ce qu'elle a développé précédemment, elle n'est pas fondée à soutenir que les rappels précités de taxe sur la valeur ajoutée opérés par le service vérificateur ne sont pas justifiés et qu'en conséquence, le profit sur le Trésor correspondant aurait été réintégré à tort à son bénéfice imposable.

S'agissant du passif injustifié :

13. Aux termes du 2 de l'article 38 du code général des impôts : " Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ". Il appartient au contribuable, pour l'application de ces dispositions, de justifier, par la production de tous éléments suffisamment précis, l'inscription d'une dette au passif du bilan de son entreprise.

14. La société considère que si l'administration l'a rectifiée, au titre du passif injustifié, de la somme de 48 642 euros correspondant aux soldes créditeurs de taxe sur la valeur ajoutée collectée existant au 31 décembre 2016, cette somme comprend le passif de taxe sur la valeur ajoutée collectée portant sur les années antérieures au 1er janvier 2014 qui étaient prescrites. Or, il résulte de l'instruction que la vérificatrice s'est bien fondée sur l'inscription de ce passif au 31 décembre 2016, qui est un exercice non prescrit pour déterminer le rappel correspondant. Il s'ensuit que dès lors qu'il appartient toujours au contribuable de justifier d'une dette inscrite au bilan de clôture d'un exercice non prescrit, même si cette dette était déjà comptabilisée lors d'un exercice prescrit, l'administration était fondée, en l'absence de justification produite par la requérante, à imposer au titre de l'année 2016 le passif injustifié précité.

S'agissant des charges engagées dans l'intérêt de la société :

15. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature () ". Pour être admises en déduction du résultat imposable, les charges doivent notamment être exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l'entreprise et être appuyées de justifications suffisantes. A ce titre, si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. En particulier, et sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte-tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération ou d'une réduction tenant, notamment, à l'octroi d'un avantage fiscal. Il résulte de la combinaison de ces éléments qu'il appartient, dès lors, à la société requérante, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'elle entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. La société doit apporter cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'elle en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

16. En premier lieu, la société requérante conteste la remise en cause par l'administration du caractère déductible du montant des travaux d'électricité de 5 417 euros hors taxe au titre de l'exercice 2015, dès lors que le service n'a pas établi que les travaux d'électricité réalisés au siège social ne correspondent pas à des dépenses d'entretien et de réparation. Toutefois, l'administration fait valoir que les factures en cause datées des 1er et 24 juin 2015 font référence au même devis qu'une facture enregistrée en immobilisations sur l'exercice clos en 2014 et mentionnent des états d'avancement à 85 % et à 10 % sur ce devis, qui n'a pas été fourni par la requérante. La société qui ne produit aucune pièce relative à ces travaux, alors qu'elle est la seule à les détenir, ne contredit pas les constatations ainsi effectuées par la vérificatrice au cours du contrôle. Dans ces conditions, la société Rok Ire n'est pas fondée à soutenir que le montant précité correspondrait à des charges déductibles de son bénéfice net.

17. En second lieu, il résulte de l'instruction que dans le cadre de la procédure de vérification de comptabilité, la vérificatrice a constaté que la comptable de la société qui exerçait son activité en tant qu'auto-entrepreneur, avait comptabilisé vingt-deux factures fictives et détourné des chèques à son profit en contrefaisant la signature du gérant. Elle a donc procédé à la rectification des charges déductibles à concurrence des montants correspondants à ces factures fictives. Si la requérante soutient que les sommes détournées par sa comptable doivent tout de même être admises en déduction de son bénéfice, l'administration fait valoir sans être contredite qu'aucune plainte n'a été déposée et qu'au contraire, la société a attesté avoir octroyé, le 16 septembre 2017, un prêt à titre gratuit de 35 000 euros à sa comptable. Dans ces conditions, la SARL Rok Ire n'est pas fondée à soutenir que les sommes correspondant à ces factures fictives et qui ont été incluses dans ce prêt, doivent être considérées comme des charges déductibles au sens de l'article 39 du code général des impôts.

S'agissant de l'application d'un taux réduit d'impôt sur les sociétés :

18. En application du I de l'article 219 du code général des impôts : " () b. Par exception au deuxième alinéa du présent I et au premier alinéa du a, pour les redevables ayant réalisé un chiffre d'affaires de moins de 7 630 000 € au cours de l'exercice ou de la période d'imposition, ramené s'il y a lieu à douze mois, le taux de l'impôt applicable au bénéfice imposable est fixé, dans la limite de 38 120 € de bénéfice imposable par période de douze mois () à 15 % pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2002. () Le capital des sociétés mentionnées au premier alinéa du présent b doit être entièrement libéré et détenu de manière continue pour 75 % au moins par des personnes physiques ou par une société répondant aux mêmes conditions dont le capital est détenu, pour 75 % au moins, par des personnes physiques ".

19. Il résulte de l'instruction que le service a remis en cause le bénéfice de ce taux réduit d'impôt sur les sociétés au motif que le capital social de la société n'avait été libéré qu'à hauteur de 4 500 sur les 5 000 euros de capital. Si la société se prévaut d'un achat par le gérant d'un perforateur pour un montant de 650 euros réglé en numéraire qui aurait été mis à la disposition de la société, cet achat ne saurait présenter le caractère d'une libération du reliquat du capital lui permettant de bénéficier du taux réduit d'impôt sur les sociétés prévu par des dispositions précitées de l'article 219 du code général des impôts. Elle n'est donc pas fondée à soutenir qu'elle devait bénéficier de ce taux réduit.

20. Il résulte de ce qui précède que les conclusions tendant à la décharge des impositions contestées doivent être rejetées. Par voie de conséquence, les conclusions au titre des frais de justice doivent également être rejetées.

D E C I D E :

Article 1 : La requête de la SARL Rok Ire est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Rok Ire et au directeur de contrôle fiscal Ile-de-France.

Délibéré après l'audience du 2 février 2023, à laquelle siégeaient :

Mme Billandon, présidente,

M. Meyrignac, premier conseiller,

Mme Van Daële, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 février 2023.

Le rapporteur,

P. A La présidente,

I. BILLANDON

Le greffier,

G. NGASSAKI

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution du présent jugement.

Pour expédition conforme,

Le greffier,