Tribunal Administratif de MELUN — Décision N° TA77-2108386

Vu la procédure suivante :

Par une requête et deux mémoires, enregistrés les 14 septembre 2021 et 17 mai 2024, l'un des mémoires, produit le 17 mai 2024 à 00 h 01, n'ayant pas été communiqué,

Mme A C, représentée par Me Tabi, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2014 ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient, dans le dernier état de ses écritures, que :

- elle a été privée de la possibilité d'un débat oral et contradictoire avec le contrôleur en invoquant les dispositions de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales dès lors qu'il ne l'a pas rencontrée et " n'a donc pu échanger sur l'ensemble des points qui n'allaient pas selon l'inspecteur " ;

- l'administration fiscale n'a pas donné suite à la demande de rendez-vous avec le supérieur hiérarchique qu'elle a présentée au mois de décembre 2017, puis réitérée par courriers des 28 juin 2019 et 7 février 2020, soit avant la mise en recouvrement, en méconnaissance du paragraphe 5 du chapitre III de la charte des droits et obligations du contribuable ; elle a ainsi été privée de la possibilité de faire appel au supérieur hiérarchique du vérificateur qui constitue une garantie substantielle ;

- malgré ses demandes des 28 juin 2019 et 7 février 2020, l'administration fiscale ne lui a pas communiqué la copie des documents obtenus dans le cadre de l'exercice de son droit de communication sur la base desquels ont été fondées les rectifications envisagées en méconnaissance de la garantie prévue par l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales et de la doctrine administrative référencée " inst. 21 septembre 2006, 13 L-6-06 n° 1,

BOI-VF-PGR-30-10 n° 200 ".

Par deux mémoires en défense, enregistrés les 16 février 2022 et 6 juin 2024,

l'administrateur de l'Etat conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- le moyen tiré de la méconnaissance de son droit au recours au supérieur hiérarchique est inopérant ;

- les autres moyens soulevés par Mme C ne sont pas fondés.

La clôture de l'instruction est intervenue trois jours francs avant l'audience publique du 20 juin 2024 en application du premier alinéa de l'article R. 613-2 du code de justice administrative.

Un mémoire, produit pour Mme C par Me Tabi, a été enregistré le 20 juin 2024 et n'a pas été communiqué.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Réchard,

- et les conclusions de Mme Van Daële, rapporteure publique.

Une note en délibéré présentée pour Mme C par Me Tabi a été enregistrée le 28 juin 2024.

Considérant ce qui suit :

1. Mme C, gérante de la société à responsabilité limitée (Sarl) Nursing Care, a fait l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle portant sur l'année 2014. Par une proposition de rectification du 12 décembre 2017, l'administration fiscale lui a notifié des rectifications dans la catégorie des traitements et salaires et des bénéfices industriels et commerciaux selon la procédure de rectification contradictoire et dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée selon la procédure de taxation d'office. La réclamation contentieuse que Mme C a formée le 31 décembre 2020 a été rejetée par une décision de l'administration fiscale du 28 juin 2021. Par la présente requête, Mme C demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2014.

Sur la régularité de la procédure :

2. En premier lieu, le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu, en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales, interdit au vérificateur d'adresser la proposition de rectification qui, selon l'article L. 48 du même livre, marquera l'achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les points qu'il envisage de retenir. Pour apprécier si le vérificateur a satisfait à la condition d'engager, préalablement à l'envoi d'une proposition de rectification, un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les points qu'il envisage de retenir, il convient de prendre en considération l'ensemble des échanges intervenus pendant toute la durée du contrôle, depuis la date d'envoi de l'avis de vérification jusqu'à la date d'envoi de la proposition de rectification. Le caractère oral d'un tel débat n'est pas exigé à peine d'irrégularité de la procédure.

3. D'une part, Mme C ne peut utilement se prévaloir des dispositions de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales applicables aux seules vérifications de comptabilité.

4. D'autre part, il résulte de l'instruction et, notamment, de la proposition de rectification du 12 décembre 2017, que l'administration fiscale a adressé à Mme C un avis d'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle par lettre recommandée avec accusé de réception, qu'elle a reçu le 26 janvier 2017. A sa demande, l'intéressée a été reçue en entretien par l'inspectrice des finances publiques, en présence de son conjoint, les 8 mars, 12 avril et

17 mai 2017. Par ailleurs, par un courrier du 27 juin 2017, l'inspectrice des finances publiques l'a invitée à lui fournir les éclaircissements ou les justifications concernant la déclaration de ses revenus de l'année 2014 auquel elle a répondu par deux courriers des 29 août et

1er septembre 2017. Dans ces conditions, Mme C, qui ne peut utilement invoquer le droit à un débat oral compte tenu des considérations énoncées au point 2. du présent jugement, n'est, en tout état de cause, pas fondée à soutenir qu'elle a été privée de la garantie d'un débat contradictoire préalable à la notification des rectifications envisagées par l'administration fiscale.

5. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration ". Aux termes du § 6 du chapitre I de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié consacré à " l'avis de vérification " dans son millésime 2017 applicable au litige : " En cas de difficultés, vous pouvez vous adresser à l'inspecteur divisionnaire ou principal et ensuite à l'interlocuteur désigné par le directeur. () ". Aux termes du § 5 du chapitre III de cette charte, consacré à " la conclusion du contrôle " : " Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les rectifications envisagées, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur divisionnaire ou principal () ".

6. La possibilité de s'adresser au supérieur hiérarchique du vérificateur puis, le cas échéant, à un second interlocuteur en cas de difficultés affectant le déroulement des opérations de contrôle constitue une garantie substantielle offerte à tous les contribuables, quelle que soit la procédure d'imposition qui sera ultérieurement mise en œuvre à leur encontre. Pour les contribuables relevant de la procédure d'imposition contradictoire, cette garantie peut être mise en œuvre jusqu'à l'envoi de la proposition de rectification. Pour les contribuables relevant d'une procédure d'imposition d'office, cette garantie peut être mise en œuvre jusqu'à l'envoi des bases d'imposition d'office, ou, lorsqu'il n'a pas été procédé à cet envoi en application du dernier alinéa de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales, jusqu'à la date de mise en recouvrement.

7. Il résulte de l'instruction que Mme C et M. B ont, par un courrier du 13 décembre 2017, reçu le 14 décembre 2017, sollicité l'administration fiscale en vue d'obtenir un rendez-vous avec le supérieur hiérarchique. Par un courrier du 20 mars 2018, l'administration fiscale a proposé à Mme C un rendez-vous le 3 ou le 4 avril 2018. Le courrier n'ayant été retiré que le 9 avril 2018, soit postérieurement aux dates de rendez-vous proposées, l'administration fiscale a, par un courriel du 10 avril 2018, proposé à Mme C un nouveau rendez-vous le 23 ou le 24 avril 2018 en lui précisant qu'à défaut de réponse de sa part, elle serait considérée comme ayant renoncé à sa demande. Malgré l'absence de réponse de Mme C, l'administration fiscale lui a proposé, par un courrier du 25 avril 2018, un nouveau un rendez-vous avec le supérieur hiérarchique le 15, le 16 ou le 17 mai 2018. Or, par un courrier du 14 mai 2018, Mme C a fait savoir à l'administration fiscale qu'elle n'avait sollicité la rencontre avec le supérieur hiérarchique que pour la période précédant la proposition de rectification. Toutefois, cette demande, faite par un courrier du 13 décembre 2017, reçue le 14 décembre 2017, n'a été présentée, en tout état de cause, que postérieurement à la proposition de rectification établie le 12 décembre 2017. Dans ces conditions, Mme C, auprès de laquelle l'administration fiscale a fait diligence pour lui permettre de rencontrer le supérieur hiérarchique pour la période postérieure à l'édiction de la proposition de rectification, n'est pas fondée à soutenir que l'administration fiscale aurait méconnu la garantie prévue par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié tirée de la possibilité d'avoir recours au supérieur hiérarchique.

8. En troisième et dernier lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ".

9. Il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l'administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu'il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée. Il en va autrement s'agissant des documents et renseignements qui, à la date de la demande de communication, sont directement et effectivement accessibles au contribuable dans les mêmes conditions qu'à l'administration. Dans cette dernière hypothèse, si le contribuable établit qu'il ne peut avoir effectivement accès aux mêmes documents et renseignements que ceux détenus par l'administration, celle-ci est alors tenue de les lui communiquer.

10. Il résulte de l'instruction et, notamment, de la demande d'éclaircissements ou de justifications du 27 juin 2017 adressée à Mme C, que l'administration fiscale a fait usage, auprès des établissements bancaires BNP et La Poste, du droit de communication qu'elle détient en application des dispositions des articles L. 81, L. 83 et L. 85 du livre des procédures fiscales en vue d'obtenir des éléments relatifs à l'identité des personnes physiques ou morales ayant établi des chèques à son profit. Il résulte également de l'instruction que Mme C a adressé à l'administration fiscale, au moyen de deux lettres recommandées des 28 juin 2019 et

7 février 2020, une demande tendant à la communication des documents obtenus de tiers dans le cadre de son droit de communication et sur lesquels elle s'était fondée pour établir les impositions mises à sa charge. A cet égard, si l'administration fiscale fait valoir qu'elle n'a pas reçu ces courriers, les pièces produites par Mme C démontrent qu'elle les a reçus les 3 juillet 2019 et 11 février 2020. Il est, par ailleurs, constant que l'administration fiscale ne lui a pas communiqué la copie de ces documents. Toutefois, Mme C, qui était titulaire des comptes bancaires concernés, et qui au demeurant ne conteste pas s'être vue communiquer ces éléments lors des opérations de contrôle ainsi que l'indique l'administration fiscale, n'établit pas qu'elle n'aurait pas pu avoir elle-même effectivement accès aux documents communiqués par les établissements bancaires sollicités dans les mêmes conditions que l'administration. Enfin, Mme C ne peut utilement invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, l'instruction 13 L-6-06 n°1 du 21 septembre 2006 et la doctrine administrative référencée

BOI-CF-PGR-30-10 n° 210, qui sont relatives à la procédure d'imposition et ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale opposable à l'administration.

11. Il résulte de tout ce qui précède que Mme C n'est pas fondée à demander la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2014. Il suit de là que les conclusions aux fins de décharge qu'elle a présentées doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de Mme C est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à Mme A C et à la

direction spécialisée de contrôle fiscal Île-de-France.

Délibéré après l'audience du 20 juin 2024, à laquelle siégeaient :

Mme Bonneau-Mathelot, présidente,

Mme Réchard, première conseillère,

Mme Luneau, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 11 juillet 2024.

La rapporteure,

J. RECHARD

La présidente,

S. BONNEAU-MATHELOT La greffière,

S. SCHILDER

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,