Tribunal Administratif de VERSAILLES — Décision N° TA78-2006801

Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 16 octobre 2020 et le 3 juin 2022, M. B A, représenté par le cabinet Adda agissant par Me Adda et Me Nicolas, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et en pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012, 2013 et 2014, pour un montant total de 254 421 euros ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

Sur la régularité de la procédure :

En ce qui concerne la notification des propositions de rectifications :

- il n'est pas établi que la proposition de rectification du 15 mars 2016 relative aux années 2013 et 2014 lui ait été régulièrement notifiée ni, par voie de conséquence, qu'elle ait pu interrompre le délai de prescription du droit de reprise ;

- l'avis de réception produit, s'il indique que le pli a été présenté le 25 mars 2016 et retourné avec la mention " pli avisé non réclamé ", ne suffit pas à démontrer que le pli a effectivement été mis à disposition durant le délai de 15 jours à compter du dépôt de l'avis, ni qu'il n'ait pas été retourné à l'administration avant le terme de ce délai ;

En ce qui concerne la motivation des propositions de rectifications :

- la proposition de rectification du 4 décembre 2015 est insuffisamment motivée, dès lors qu'il n'a pas été mis en mesure de formuler des observations, car la proposition de rectification ne détaille pas les objets concernés par la cession, le service n'ayant produit ni un extrait du compte courant ni la proposition de rectification adressée à la société A construction, pourtant indispensable à la compréhension des notifications qui lui sont adressées ;

- en outre, la circonstance qu'il a été dirigeant de la société A construction ne justifie pas l'absence de communication dès lors qu'il s'agit de deux contribuables distincts et le redressement concernant la société n'a pas d'effet sur la motivation de sa propre proposition de rectification, conformément à la doctrine BOI-CF-IOR-10-40 n°190 du 12 septembre 2012 ;

- s'agissant de la proposition de rectification du 15 mars 2016, elle est également insuffisamment motivée car, d'une part, le service s'est contenté de reproduire seulement un extrait de la proposition de rectification adressée à la société A Construction sans la produire intégralement tandis que l'annexe mentionnée relative aux salaires inscrits dans le compte courant n'est pas jointe pour l'année 2013 et le service n'a pas produit l'extrait de compte courant d'associé et du compte fournisseur " couleur tendance " pour 2014 ;

Sur le bien-fondé des impositions :

- s'agissant de la plus-value de cession de biens immeubles au titre de l'année 2012, la cession d'équipements et d'outillage comptabilisées en 2012 a été qualifiée à tort " d'ensemble " alors que le prix de cession devait être apprécié objet par objet ; les biens devaient être évalués pour un prix d'occasion unitaire inférieure à 5 000 euros pour chacun et non en valeur neuve ;

- ces cessions de biens auraient dû dès lors bénéficier de l'exonération prévue au 2° II de l'article 150 UA du code général des impôts ;

Sur la majoration de 25%

- une majoration de 25% pour le calcul des prélèvements sociaux a été opérée, en application de l'article 158, 7-2° du code général des impôts, en dépit de la décision du conseil constitutionnel du 7 juillet 2017 imposant une réserve d'interprétation sur cet article ;

Sur la majoration de 40 % pour manquement délibéré :

- l'importance des revenus non déclarés ne peut justifier à elle seule l'application des pénalités pour mauvaise foi, celle-ci n'étant en outre pas établie ;

- de même la seule qualité de dirigeant ne justifie pas à démontrer l'intention délibérée, ni davantage la circonstance de l'absence de production de factures et de justification de salaires, alors que le service ne les avait pas sollicités préalablement ;

- enfin, il n'est pas responsable de l'absence de déclaration par les employés de leurs salaires.

Par un mémoire en défense enregistré le 19 avril 2021, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal-Ile de France conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

Un mémoire, enregistré le 22 juin 2022 a été présenté par le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile de France.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- l'arrêté du 7 février 2007 pris en application de l'article R. 2-1 du code des postes et des communications électroniques et fixant les modalités relatives au dépôt et à la distribution des envois postaux ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. de Miguel, rapporteur,

- et les conclusions de M. Armand, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. A la suite de la vérification de comptabilité dont a fait l'objet la société par actions simplifiée SAS A Constructions au titre des années 2012 à 2014, M. B A, qui a exercé les fonctions de président et associé de cette société, a été destinataire d'une proposition de rectification du 4 décembre 2015 portant sur l'année 2012 puis d'une proposition de rectification du 15 mars 2016 portant sur les années 2013 et 2014, l'informant que des rectifications d'impositions sur le revenu étaient envisagées, selon la procédure contradictoire. En l'absence de réponse de l'intéressé, les rectifications en litige ont été mises en recouvrement le 31 octobre 2016, pour des montants de 82 859 euros au titre de l'année 2012, 93 035 euros pour 2013 et 89 542 euros pour l'année 2014. M. A a présenté une réclamation contentieuse le 22 février 2018, qui a été rejetée par une décision du 8 octobre 2018. M. A a présenté une nouvelle réclamation contentieuse le 28 décembre 2018, qui a été rejetée par une décision du 19 août 2020. M. A demande au tribunal de prononcer la décharge des impositions, intérêts de retard et pénalités laissés à sa charge.

Sur l'étendue du litige :

2. Par une décision du 19 avril 2021, postérieure à l'enregistrement de la requête, l'administration fiscale a prononcé le dégrèvement des sommes de 3 796 euros en droit et 1 838 euros au titre des pénalités pour l'année 2013 et de 3 747 euros en droit et 1 634 euros au titre des pénalités pour l'année 2014, correspondant à la majoration de 25% appliquée aux prélèvements sociaux en application du 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts. Il n'y a dès lors plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête à hauteur du dégrèvement accordé.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

En ce qui concerne la notification de la proposition de rectification du 15 mars 2016 :

3. Aux termes de l'article 5 de l'arrêté du 7 février 2007 pris en application de l'article R. 2-1 du code des postes et des communications électroniques et fixant les modalités relatives au dépôt et à la distribution des envois postaux, dans sa rédaction alors applicable : " En cas d'absence du destinataire à l'adresse indiquée par l'expéditeur lors du passage de l'employé chargé de la distribution, un avis du prestataire informe le destinataire que l'envoi postal est mis en instance pendant un délai de quinze jours à compter du lendemain de la présentation de l'envoi postal à son domicile ainsi que du lieu où cet envoi peut être retiré. / Au moment du retrait par le destinataire de l'envoi mis en instance, l'employé consigne sur la preuve de distribution les informations suivantes : / - les nom et prénom de la personne ayant accepté l'envoi et sa signature (le destinataire ou son mandataire) ; / - la pièce justifiant son identité ; / - la date de distribution. / La preuve de distribution comporte également la date de présentation de l'envoi. ". Aux termes de l'article 7 du même arrêté : " A la demande de l'expéditeur, et moyennant rémunération de ce service additionnel fixée dans les conditions générales de vente, le prestataire peut établir un avis de réception attestant de la distribution de l'envoi. Cet avis est retourné à l'expéditeur et comporte les informations suivantes : () - la date de présentation si l'envoi a fait l'objet d'une mise en instance ; - la date de distribution ; () ".

4. Il résulte de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales que les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office doivent être notifiées au contribuable. En cas de contestation sur ce point, il incombe à l'administration fiscale d'établir qu'une telle notification a été régulièrement adressée au contribuable et, lorsque le pli contenant cette notification a été renvoyé par le service postal au service expéditeur, de justifier de la régularité des opérations de présentation à l'adresse du destinataire. La preuve qui lui incombe ainsi peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes figurant sur les documents, le cas échéant électroniques, remis à l'expéditeur conformément à la règlementation postale soit, à défaut, d'une attestation de l'administration postale ou d'autres éléments de preuve établissant la délivrance par le préposé du service postal d'un avis de passage prévenant le destinataire de ce que le pli est à sa disposition au bureau de poste. Compte tenu des modalités de présentation des plis recommandés prévues par la réglementation postale, doit être regardé comme portant des mentions précises, claires et concordantes suffisant à constituer la preuve d'une notification régulière le pli recommandé retourné à l'administration auquel est rattaché un volet " avis de réception " sur lequel a été apposée la date de vaine présentation du courrier et qui porte, sur l'enveloppe ou l'avis de réception, l'indication du motif pour lequel il n'a pu être remis.

5. En l'espèce, il résulte de l'instruction que le pli recommandé contenant la proposition de rectification en date du 15 mars 2016 a été retourné le 15 avril 2016 à l'administration, accompagné d'un avis de réception comportant les mentions " Pli avisé et non réclamé " et " avisé le 25 mars 2016 ", démontrant ainsi que le pli n'a été retourné qu'une fois expiré le délai de mise à disposition de quinze jours. Compte-tenu de ces mentions précises, claires et concordantes, la proposition de rectification doit être regardée comme ayant été régulièrement notifiée à M. A et ce courrier a ainsi pu valablement interrompre le délai de prescription. Par suite, le moyen tiré de la notification irrégulière de la proposition de rectification doit être écarté.

En ce qui concerne la motivation des propositions de rectification :

6. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même code : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée ( ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées.

Quant à la proposition de rectification du 4 décembre 2015 :

7. Le requérant soutient que la procédure d'imposition est irrégulière, dès lors que la proposition de rectification du 4 décembre 2015 ne contenait aucun document détaillant précisément les objets concernés par la cession, le service n'ayant pas produit d'extrait du compte courant ni la proposition de rectification adressée à la société A construction.

8. Il résulte toutefois de l'instruction, qu'à l'occasion de la vérification de comptabilité de la société A Construction, dont M. A était dirigeant et associé à hauteur de 99,25 % des parts, le service a constaté qu'une somme de 177 655 euros était inscrite au crédit du compte courant d'associé de l'intéressé au titre de l'année 2012, cette somme correspondant à la plus-value réalisée lors de la vente d'un ensemble de matériel d'équipements et d'outillage, qui a été inscrite en comptabilité le 31 août 2012. La proposition de rectification mentionnait bien ces éléments ainsi que le fait que les plus-values réalisées à l'occasion de la cession de biens meubles, dans le cadre de leur gestion de patrimoine, sont taxables à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux. Elle permettait ainsi à M. A de présenter utilement des observations, alors qu'elle faisait en outre état de la nature, des montants et des motifs des redressements. La circonstance que l'administration ne lui ait pas adressé les documents recueillis lors de la vérification de la société A Construction dans leur intégralité est sans incidence sur la régularité de la procédure, dès lors qu'en sa qualité de dirigeant de la société, M. A a eu nécessairement accès à ces documents.

Quant à la proposition de rectification du 15 mars 2016 :

9. M. A soutient que la proposition de rectification du 15 mars 2016 est également insuffisamment motivée, dès lors que le service s'est contenté de reproduire seulement un extrait de la proposition de rectification adressée à la société A Construction sans la produire intégralement tandis que l'annexe mentionnée relative aux salaires inscrits dans le compte courant n'est pas jointe pour l'année 2013 et le service n'a pas produit l'extrait de compte courant d'associé et du compte fournisseur " couleur tendance " pour 2014. Toutefois, il résulte de l'instruction que la proposition de rectification adressée à M. A, indique précisément les montants et les motifs des rectifications envisagées, tenant à l'inscription non justifiée au crédit de son compte courant d'associé des sommes de 97 984 euros en 2013 et 96 178 euros pour 2014. La circonstance que seul un extrait de la proposition de rectification notifiée à la société A construction at été inclus dans la proposition de rectification en litige est sans influence sur la régularité de la procédure, l'intéressé ayant eu nécessairement connaissance de ce document par ses fonctions de dirigeant et principal actionnaire de cette société.

10. Enfin, les contribuables ne peuvent pas utilement invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les interprétations de l'administration fiscale relatives à la procédure d'imposition. Dès lors, M. A ne peut se prévaloir des énonciations de la doctrine administrative BOI-CF-IOR-10-40 n°190 du 12 septembre 2012.

11. Il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que la procédure d'imposition serait irrégulière.

Sur le bien-fondé des impositions :

12. Aux termes de l'article 150 UA du code général des impôts : " I. - () les plus-values réalisées lors de la cession à titre onéreux de biens meubles ou de droits relatifs à ces biens, par des personnes physiques, domiciliées en France au sens de l'article 4 B, ou des sociétés (), sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. / II. - Les dispositions du I ne s'appliquent pas : () 2° Aux meubles, autres que les métaux précieux mentionnés au 1° du I de l'article 150 VI, dont le prix de cession est inférieur ou égal à 5 000 € () ".

13. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération.

14. Il résulte de l'instruction que le service a relevé qu'au titre de l'année 2012, lors de la vérification de la société A Construction, M. A a vendu à cette société dont il était le dirigeant et principal associé, un ensemble de matériels d'équipements et d'outillages pour un prix total de 177 655 euros, cette somme ayant été inscrite au crédit de son compte courant d'associé.

15. Si M. A soutient que la plus-value de cette cession d'équipements et d'outillage a été qualifiée à tort " d'ensemble " par le service, alors que le prix de cession devait être apprécié objet par objet pour un prix unitaire de cession inférieur à 5 000 euros, il ne présente toutefois à l'appui de sa requête, alors que lui seul était en mesure de la faire en sa qualité de dirigeant de la société, aucun élément de nature à démontrer que ladite somme inscrite au compte courant d'associé correspondrait à plusieurs cessions de montant inférieur à 5 000 euros, justifiant l'exonération prévue au 2° du II de l'article 150 du code général des impôts. De plus, la cession en litige a fait l'objet d'une seule transaction et il n'est pas démontré qu'elle ait fait l'objet de plusieurs paiements séparés. D'ailleurs, l'affirmation du requérant selon laquelle le montant unitaire des cessions de ce type d'équipement et d'outillage dépasse " rarement " le montant de 5 000 euros prévu aux dispositions précitées du code général des impôts, admet ainsi que l'éventualité d'un tel dépassement ne peut être exclue. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a taxé la somme en litige à l'impôt sur le revenu.

16. En dernier lieu, M. A n'est pas fondé à se prévaloir de la doctrine, exprimée sous la référence BOI-RPPM-PVBMC-20-10 n°250 du 1er avril 2014 ni sous la référence BOI-RPPM-PVBMC-10 n°100, qui ne fait pas une interprétation différente de la loi fiscale dont il est fait application.

Sur les pénalités :

17. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt.

18. En relevant d'une part, qu'en sa qualité d'associé à hauteur de 99,25% et de dirigeant de la société A Construction, M. A avait participé à la décision d'inscrire la dette fournisseur et les salaires en litige au crédit de son compte courant, qu'il ne disposait pas des moyens de régler les dettes sociales de sa société et n'avait pas justifié avoir payé les salaires dus par la société, qui en outre n'avaient pas été déclarés par leurs bénéficiaires supposés, l'administration doit être regardée comme établissant le caractère délibéré des manquements qui lui sont reprochés. M. A n'est ainsi pas fondé à soutenir que l'administration ne se serait fondée que sur l'importance des sommes en cause, ni que le service se serait abstenu de lui demander la production de documents, dès lors qu'il résulte de l'instruction que les rectifications émises sont issues des constatations effectuées lors de la vérification de la société A Construction, durant laquelle l'intéressé a été sollicité en sa qualité de dirigeant de la société pour produire des documents justifiant les écritures inscrites sur son compte courant d'associé. Par suite, l'administration était fondée à appliquer au requérant les pénalités qui lui ont été infligées au titre de l'article 1729 du code général des impôts.

19. Il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à demander la décharge, en droits et en pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012, 2013 et 2014. Il y a lieu, par voie de conséquence, de rejeter ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions dirigées contre la majoration de 25% appliquée aux prélèvements sociaux.

Article 2 : Le surplus de la requête est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur du contrôle fiscal d'Ile de France.

Délibéré après l'audience du 1er décembre 2022, à laquelle siégeaient :

- M. Ouardes, président,

- M. de Miguel, premier conseiller,

- Mme Mathé, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 décembre 2022.

Le rapporteur,

signé

F-X de MiguelLe président,

signé

P. Ouardes

La greffière,

signé

A. Gateau

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.