Tribunal Administratif de VERSAILLES — Décision N° TA78-2007179

Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 30 octobre 2020, le 7 juin 2022 et le 27 juin 2022, M. A D et Mme B D, représentés par Me Adda, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et en pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013, 2014 et 2015, pour un montant total de 65 530 euros ;

2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

Sur la régularité de la procédure :

En ce qui concerne la notification des propositions de rectifications :

- il n'est pas établi que la proposition de rectification du 8 décembre 2016 relative à l'année 2013 leur ait été régulièrement notifiée ni, par voie de conséquence, qu'elle ait pu interrompre le délai de prescription du droit de reprise ; il n'est pas justifié que les destinataires aient été avisé de la mise en instance du pli contenant cette proposition de rectification ;

En ce qui concerne la motivation des propositions de rectifications :

- les propositions de rectification du 8 décembre 2016 et du 19 mai 2017 sont insuffisamment motivées et méconnaissent l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, concernant les chefs de redressement tenant aux qualifications de rémunérations et avantages occultes de certaines sommes (encaissement de chèques de la société MHT), en application de l'article 111 c) du code général des impôts, dès lors que le caractère occulte (" absence de comptabilisation sous une forme explicite ") n'est pas établi ni démontré et que le service n'a pas explicité les motifs de telles qualifications dans les propositions de rectification ;

- s'agissant des sommes qualifiées de revenus d'origine indéterminée, au titre de l'année 2014 et de l'année 2015, il n'est pas justifié que l'administration leur ait adressé la demande de justification du 31 janvier 2017, à laquelle il leur est reproché de ne pas avoir répondu ;

Sur le bien-fondé des impositions :

- l'administration ne démontre pas que les sommes de 49 133,54 euros en provenance de la société MHT en 2013, de 28 726 euros en provenance des sociétés MHT et IGO en 2014, et la somme de 16 057 euros provenant de la société IGO en 2015, sont des rémunérations et avantages occultes au sens de l'article 111 c) du code général des impôts ;

- il n'est pas établi par l'administration que ces sommes litigieuses n'aient pas été comptabilisées dans les comptes des sociétés et engagées dans leur intérêt, conformément à l'article 54 bis du code général des impôts ;

- si le service invoque l'absence de comptabilité au titre de l'exercice 2013 par la société MHT, la qualification de distribution occulte est dès lors impossible ; l'absence de comptabilité des société MHT et IGO ainsi que les discordances constatées entre les salaires et les virements bancaires sont insuffisants à eux seuls pour établir le caractère occulte des sommes distribuées ;

- les sommes imposées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers pour les années 2014 et 2015, auraient dû être qualifiées de revenus d'origine indéterminée ;

- le service s'est abstenu de qualifier ces sommes en cause de revenus dissimulés dans la proposition de rectification du 19 mai 2017 ;

Sur la majoration de 40 % pour manquement délibéré :

- le caractère délibéré des manquements reprochés n'est pas démontré ;

- la répétition de ces manquements sur trois années ne saurait suffire à lui seul à établir le caractère délibéré.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 29 mars 2021 et le 23 juin 2022, le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 1er juillet 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 1er septembre 2022 à 17 heures.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- l'arrêté du 7 février 2007 pris en application de l'article R. 2-1 du code des postes et des communications électroniques et fixant les modalités relatives au dépôt et à la distribution des envois postaux ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. de Miguel, rapporteur,

- et les conclusions de M. Armand, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. et Mme A D ont été informés, par un courrier du 7 juillet 2016, de l'examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle, au titre des exercices 2013 à 2015. Ils ont fait l'objet d'une procédure de rectification contradictoire, au titre des années 2013 à 2015, pour des rehaussements de traitements et salaires et revenus de capitaux mobiliers, ainsi que d'une procédure de taxation d'office pour des revenus d'origine indéterminée au titre des années 2014 et 2015. Ils ont été destinataires de deux propositions de rectification, du 8 décembre 2016 pour l'année 2013 et du 19 mai 2017 pour les années 2014 et 2015. Les rectifications ont été maintenues par des décisions du 21 mars 2017 et du 28 juillet 2017, en réponse aux réclamations des 9 février 2017 et du 7 juin 2017. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux ont été mises en recouvrement le 31 décembre 2017, pour des montants de 33 814 euros au titre de l'année 2013, de 19 172 euros pour l'année 2014 et de 12 544 euros pour l'année 2015. M. et Mme D ont présenté deux réclamations contentieuses le 15 janvier 2018 et le 23 décembre 2019, rejetées toutes deux par une décision du 1er septembre 2020. M. et Mme D demandent au tribunal de prononcer la décharge des impositions, intérêts de retard et pénalités laissés à sa charge.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

En ce qui concerne la notification de la proposition de rectification du 15 mars 2016 :

2. Aux termes de l'article 5 de l'arrêté du 7 février 2007 pris en application de l'article R. 2-1 du code des postes et des communications électroniques et fixant les modalités relatives au dépôt et à la distribution des envois postaux, dans sa rédaction alors applicable : " En cas d'absence du destinataire à l'adresse indiquée par l'expéditeur lors du passage de l'employé chargé de la distribution, un avis du prestataire informe le destinataire que l'envoi postal est mis en instance pendant un délai de quinze jours à compter du lendemain de la présentation de l'envoi postal à son domicile ainsi que du lieu où cet envoi peut être retiré. / Au moment du retrait par le destinataire de l'envoi mis en instance, l'employé consigne sur la preuve de distribution les informations suivantes : / - les nom et prénom de la personne ayant accepté l'envoi et sa signature (le destinataire ou son mandataire) ; / - la pièce justifiant son identité ; / - la date de distribution. / La preuve de distribution comporte également la date de présentation de l'envoi. ". Aux termes de l'article 7 du même arrêté : " A la demande de l'expéditeur, et moyennant rémunération de ce service additionnel fixée dans les conditions générales de vente, le prestataire peut établir un avis de réception attestant de la distribution de l'envoi. Cet avis est retourné à l'expéditeur et comporte les informations suivantes : () - la date de présentation si l'envoi a fait l'objet d'une mise en instance ; - la date de distribution ; () ".

3. Il résulte de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales que les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office doivent être notifiées au contribuable. En cas de contestation sur ce point, il incombe à l'administration fiscale d'établir qu'une telle notification a été régulièrement adressée au contribuable et, lorsque le pli contenant cette notification a été renvoyé par le service postal au service expéditeur, de justifier de la régularité des opérations de présentation à l'adresse du destinataire. La preuve qui lui incombe ainsi peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes figurant sur les documents, le cas échéant électroniques, remis à l'expéditeur conformément à la règlementation postale soit, à défaut, d'une attestation de l'administration postale ou d'autres éléments de preuve établissant la délivrance par le préposé du service postal d'un avis de passage prévenant le destinataire de ce que le pli est à sa disposition au bureau de poste. Compte tenu des modalités de présentation des plis recommandés prévues par la réglementation postale, doit être regardé comme portant des mentions précises, claires et concordantes suffisant à constituer la preuve d'une notification régulière le pli recommandé retourné à l'administration auquel est rattaché un volet " avis de réception " sur lequel a été apposée la date de vaine présentation du courrier et qui porte, sur l'enveloppe ou l'avis de réception, l'indication du motif pour lequel il n'a pu être remis.

4. En l'espèce, il résulte de l'instruction que le pli recommandé contenant la proposition de rectification en date du 8 décembre 2016 a été retourné le 30 décembre 2016 à l'administration, accompagné d'un avis de réception comportant les mentions " Pli avisé et non réclamé " et " avisé le 14 décembre 2016 ", démontrant ainsi que le pli n'a été retourné qu'une fois expiré le délai de mise à disposition de quinze jours. Compte-tenu de ces mentions précises, claires et concordantes, la proposition de rectification doit être regardée comme ayant été régulièrement notifiée à M. et Mme D et ce courrier a ainsi pu valablement interrompre le délai de prescription. Par suite, le moyen tiré de la notification irrégulière de la proposition de rectification doit être écarté.

En ce qui concerne la motivation des propositions de rectification :

5. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même code : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée ( ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs.

6. Il résulte de l'instruction que les propositions de rectification en date du 8 décembre 2016 et du 19 mai 2017 mentionnent qu'il a été indiqué aux requérants les déclarations anormalement faibles des sommes dans la catégorie des traitements et salaires, relèvent les incohérences dans les déclarations de revenus souscrites, précisent les constatations et les rapprochements opérés en particulier s'agissant de l'exercice du droit de communication exercé auprès des établissements financiers. Ces deux propositions de rectifications font également référence aux éléments recueillis par le service lors de la vérification de comptabilité de la société MHT et des motifs ayant abouti à la qualification des sommes en rémunérations occultes, au sens des dispositions de l'article 111 c) du code général des impôts. En outre, la lettre d'observation du 9 février 2017 par laquelle les requérants ont sollicité une prorogation du délai de réponse, est de nature à démontrer qu'ils ont ainsi été mis en mesure d'apprécier utilement la motivation des propositions de rectification. Dès lors le moyen tiré du caractère insuffisamment motivé des propositions de rectification du 8 décembre 2016 et du 19 mai 2017 doit être écarté.

En ce qui concerne la procédure de taxation d'office :

7. Aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. () / Les demandes adressées aux contribuables doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et fixer à l'intéressé, pour fournir sa réponse, un délai qui ne peut être inférieur au délai de trente jours prévu à l'article L. 11 () ". Aux termes de l'article L. 69 du même livre : " () sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16. ".

8. Il résulte de l'instruction que, contrairement à ce que soutiennent M. et Mme D, l'administration justifie avoir adressé en recommandé le 30 janvier 2017, deux lettres de demandes d'éclaircissements et de justifications, respectivement pour l'année 2014 et l'année 2015, dont les requérants ont accusé réception le 1er février 2017 tel qu'il ressort des bordereaux postaux produits en défense. Par suite, M. et Mme D s'étant abstenus de répondre à la demande d'éclaircissements dans le délai imparti, s'agissant des revenus d'origine indéterminée, c'est à bon droit que le service a appliqué la procédure de taxation d'office prévue aux dispositions citées au point précédent.

9. Enfin, il ne résulte pas de l'instruction que l'administration ait fondé les redressements en litige sur le motif tiré du système organisé de travail dissimulé, de sorte que les requérants n'ont, en tout état de cause, pas été privés des droits et garanties accordés aux contribuables.

10. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme D ne sont pas fondés à soutenir que la procédure d'imposition serait irrégulière.

Sur le bien-fondé des impositions :

11. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () c. Les rémunérations et avantages occultes () ". En procédure contradictoire et lorsque le contribuable a refusé les rectifications, il incombe à l'administration d'apporter la preuve tant de l'existence et du montant de la distribution que de l'appréhension des sommes en cause par son bénéficiaire. Lorsque les distributions sont fondées sur les dispositions précitées du c de l'article 111 du code général des impôts, l'administration supporte la charge de prouver le caractère occulte des rémunérations ou avantages qu'elle entend taxer sur ce fondement et doit ainsi établir que ces sommes ont été dissimulées dans la comptabilité de la société distributrice soit par défaut de comptabilisation, soit par une inscription ne permettant pas d'identifier l'opération et son bénéficiaire avec une précision suffisante.

En ce qui concerne l'année 2013 :

12. Il est constant que M. et Mme D, qui ont déclaré au titre des revenus de l'année 2013 un revenu net imposable de 34 701 euros, ont procédé à des remises de chèques provenant de la société MHT sur des comptes bancaires ouverts à leur nom, pour un montant total de 73 472,78 euros, dont 67 032,14 euros pour M. D et 6 440,64 euros pour Mme D, ce qui a amené le service vérificateur à procéder à des rehaussements au titre des revenus de capitaux mobiliers.

13. Pour contester cette imposition, les requérants soutiennent que l'administration n'apporte pas la preuve que les distributions ont un caractère occulte au sens des dispositions précitées de l'article 111 c du code général des impôts, dès lors qu'elle n'établit pas que ces sommes n'ont pas été régulièrement comptabilisées par la société MHT. Toutefois, il résulte de l'instruction d'une part que, lors de son contrôle, l'entreprise MHT n'a remis aucun document de comptabilité pour les trois exercices en cause, alléguant un vol d'ordinateurs, ce qui n'a pas permis au service de vérifier le respect de l'obligation d'inscription en comptabilité des avantages accordés aux salariés. D'autre part, bien que M. D ait été déclaré comme salarié de l'entreprise MHT, aucun contrat de travail n'a été produit de nature à justifier le versement de salaires et les montants effectivement appréhendés par l'intéressé ne correspondent pas aux montants figurant sur les bulletins de salaires communiqués, étant plus élevés. Le contrôle a mis en évidence la discordance entre les montants versés aux trois salariés déclarés et les bulletins de paye transmis, les sommes effectivement versées étant plus élevées que les salaires annuels déclarés, de sorte que la société n'a pas déclaré à l'administration fiscale l'intégralité des rémunérations versées alors qu'elle était tenue de le faire en application de l'article 87 du code général des impôts. Enfin, de nombreuses émissions de chèques de montants importants au bénéfice des requérants, émanant de M. C D gérant de la société MHT et frère du requérant, ont également été révélées par le contrôle, sans que les requérants ne répondent utilement sur ce point, aucune justification n'étant apportée à ces mouvements financiers. Dès lors, l'administration apporte suffisamment la preuve du caractère occulte des distributions au sens de l'article 111 c) du code des impôts.

En ce qui concerne les années 2014 et 2015 :

14. L'administration soutient que les requérants, qui n'ont pas répondu à la demande d'éclaircissements et de justifications qui leur avait été adressée sur ce point, ont bénéficié de crédits bancaires à hauteur de 53 261 euros pour 2014 et de 31 606 euros pour 2015, par le biais de versements de chèques émanant des sociétés MHT et IGO et portés au crédit de leurs comptes bancaires. A l'issue de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle, l'administration a considéré que ces sommes étaient pour une part, constitutives d'une rémunération occulte provenant des société MHT et IGO et les a ainsi imposées entre leurs mains dans la catégorie des revenus distribués, sur le fondement des dispositions de l'article 111 c du code général des impôts et, pour une autre part non contestée dans les écritures des requérants, relevaient de la catégorie des revenus d'origine indéterminée.

15. S'agissant des revenus distribués contestés, au titre de l'année 2014, il résulte de l'instruction que M. et Mme D ont procédé à des remises de chèques, émis par la société MHT sur leur compte bancaire, dont 5 576 euros non justifiés ont été considérés comme des revenus distribués occultes et à hauteur de 23 150 euros par la société IGO, dont le gérant M. D F, présente un lien de parenté avec les requérants, en faveur desquels ont été opérés plusieurs versements. S'agissant de l'année 2015, l'administration a relevé plusieurs versements effectués par la société IGO en faveur de M. D, pour des montants de 16 057 euros. L'administration justifie que ces versements ont été effectués sans contreparties, ni lien direct avec la société, dès lors que M. D ne présente pas le statut de salarié ni d'associé de cette société. Pour expliquer les écarts entre les montants indiqués et ceux réellement encaissés, les requérants se bornent à invoquer des remboursements de frais, sans toutefois les justifier, ni dans leur principe ni dans leurs montants. Dès lors, en indiquant que M. et Mme D n'avaient produit aucun justificatif pour le versement de ces sommes, tels un contrat de travail ou des bulletins de salaires avec des montants concordants, et n'avaient produit que des bulletins dont la valeur n'était pas probante et qui, en tous les cas, ne correspondaient pas aux chèques encaissés, l'administration apporte suffisamment la preuve du caractère occulte des distributions litigieuses, au sens de l'article 111 c) du code des impôts.

16. Enfin, les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir d'un jugement rendu par le tribunal le 19 février 2021, qui concernait un litige relatif à des impositions et des contribuables distincts.

17. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme D ne sont pas fondés à demander la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des contributions sociales correspondantes, auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013, 2014 et 2015.

Sur les pénalités :

18. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt.

19. En faisant valoir le caractère incomplet et minoré des déclarations de revenus des intéressés, le caractère répété des sommes taxées d'office dans la catégorie des revenus distribués et des revenus d'origine indéterminée, en l'absence de justifications sérieuses données aux demandes d'éclaircissements, l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, de l'intention des requérants d'éluder l'impôt et justifie la majoration de 40 % pour manquement délibéré dont ont été assortis, sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts, les suppléments d'impôts en litige.

20. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme D ne sont pas fondés à demander la décharge, en droits et en pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013 à 2015. Il y a lieu, par voie de conséquence, de rejeter leurs conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et Mme D est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A D, Mme B D et au directeur départemental des finances publiques des Yvelines.

Délibéré après l'audience du 1er décembre 2022, à laquelle siégeaient :

- M. Ouardes, président,

- M. de Miguel, premier conseiller,

- Mme Mathé, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 décembre 2022.

Le rapporteur,

signé

F-X de MiguelLe président,

signé

P. Ouardes

La greffière,

signé

A. Gateau

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.